Decizia nr. 2018/2021 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 88/2018 a Curții de Apel Galați

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, la data de 22 decembrie 2016, sub nr. x/2016, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, a solicitat: - suspendarea executării deciziei de impunere nr. xnr. 213/23.06.2016 emisă de AJFP Galați și a deciziei de suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, până la soluționarea definitivă a cauzei; - anularea deciziei de suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați și a deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galați; - obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 88 din 13 iunie 2018, Curtea de Apel Galați a hotărât următoarele: - a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați; - a anulat decizia de suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați și a obligat pârâta DGRFP Galați la soluționarea pe fond a contestației formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galați; - a respins ca nefondată cererea de intervenție formulată de numitul B..

Cererea de recurs Împotriva sentinței menționate la pct. I.2 au declarat recurs pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată. În motivare, se arată că instanța de fond a pronunțat hotărârea ignorând cu desăvârșire înscrisurile pe care pârâtele le-au administrat în cauză, fără a analiza apărările formulate prin întâmpinare și cu atât mai puțin aspectele reținute de organul fiscal prin decizia contestată. Practic, s-a referit la cu totul alte aspecte decât cele care au determinat organul de soluționare să dispună soluția de suspendare, fără să motiveze soluția raportat la dispozițiile legale incidente în cauză. Deși a fost învestită cu analizarea motivelor pentru care s-a dispus suspendarea soluționării contestației pe cale administrativă, instanța a omis să facă o analiză a lor, iar dacă ar fi procedat în acest fel, ar fi confirmat soluția administrativă dispusă prin decizia contestată în cauză. În opinia recurentelor-pârâte, pentru ca instanța să fi pronunțat o soluție justă în cauză, ar fi trebuit să rețină că, între stabilirea obligațiilor fiscale constatate prin raportul de inspecție fiscală nr. x/23.06.2016 în baza căruia a fost emisă decizia de impunere nr. x/23.06.2016 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată și stabilirea caracterului infracțional al faptelor săvârșite, există o strânsă interdependență de care depinde soluționarea cauzei pe fondul contestației administrative. Așadar, instanța ar fi trebuit să observe că, înainte de finalizarea soluționării sesizării penale, organele administrative nu se puteau pronunța pe fondul cauzei, câtă vreme a existat și există în continuare un dubiu privind realitatea operațiunilor declarate, aplicabile fiind și dispozițiile C. proc. pen. care statuează fără echivoc existența autorității de lucru judecat a hotărârii definitive a instanței penale în fața instanței învestită cu soluționarea cauzei civile. Mai arată recurentele-pârâte că, prin soluția pronunțată, instanța de fond nu a făcut decât o teorie asupra imposibilității sale de a se pronunța pe fondul actului administrativ prin care s-au stabilit obligațiile suplimentare de plată, fără a arăta care sunt aspectele care ar fi putut determina organul de soluționare a contestației ca în procedura administrativă să facă abstracție de soluția definitivă pronunțată pe latură penală. În concluzie, soluția pronunțată este nemotivată, iar în această situație este imposibil de exercitat controlul judiciar.

Apărările intimatei - reclamante Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția lipsei de interes în susținerea recursului, cu motivarea că, anterior pronunțării sentinței atacate nr. 88/2018 (13.06.2018), plângerea penală nr. 386/P/2016, invocată ca temei pentru emiterea deciziei nr. 584/2016, prin care s-a suspendat soluționarea contestației administrative, a fost soluționată în mod definitiv prin hotârârea nr. 22/22.02.2018, pronunțată de Tribunalul Galați în dosarul nr. x/2017. Cum, prin decizia nr. 584/2016, recurentele au decis suspendarea soluționării contestației formulate de intimata-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/2016, până la soluționarea definitivă a dosarului penal, iar dosarul penal a fost soluționat definitiv la data de 02.02.2018, acestea aveau obligația să procedeze din oficiu la soluționarea contestației administrative, condiția suspensivă împlinindu-se la 02.02.2018. Însă, nici urmare solicitării intimatei-reclamante formulate la data de 13.06.2018, recurentele nu au reluat soluționarea contestației. Pe fond, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat. Susținerea recurentelor, conform căreia instanța de fond ar fi trebuit să observe că, înainte de finalizarea soluționării sesizării penale, organele administrative nu se puteau pronunța pe fondul cauzei, nu poate fi primită, întrucât dosarul penal era finalizat încă de la data de 02.02.2018, când, prin hotărârea nr. 22, pronunțată în dosarul nr. x/2017, Tribunalul Galați a stabilit cu puterea lucrului judecat că "fapta nu există". Deci, dosarul penal de care fac vorbire recurentele era finalizat cu 3 (trei) luni înainte de pronunțarea sentinței nr. 88/13.06.2018. De asemenea, nu poate fi primită nici critica recurentelor, conform căreia "instanța de fond a pronunțat hotărârea fără a arăta care sunt aspectele care ar fi putut determina organul de soluționare a contestației ca în procedura administrativă să facă abstracție de soluția definitivă pronunțată pe latura penală". Atâta timp cât exista deja o soluție definitivă pe latura penală - pronunțată cu trei luni înainte de dezbaterile în fond ale cauzei despre care instanța de fond avea cunoștință, în mod evident că nu avea cum să dea îndrumări DGRFP - AJFP Galați să facă abstracție de soluția din dosarul penal. Prin urmare, criticile formulate de recurente din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. sunt neîntemeiate. Cât privește celălalt motiv de casare, intimata-reclamantă arată că, deși recursul s-a întemeiat și pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., acesta a fost invocat formal, fără să conțină critici care să îl susțină, astfel că, nu îl poate analiza și combate. Sub acest aspect, recursul este nul.

Procedura de soluționare a recursului Având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul contenciosului administrativ și fiscal, a fost fixat termen pentru soluționarea recursului de față, la data de 31 martie 2021. II. Soluția instanței de recurs II.1. În ceea ce privește excepția lipsei de interes în susținerea recursului, invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L. prin întâmpinare, Înalta Curte constată că aceasta este neîntemeiată. Astfel, excepția lipsei de interes a fost invocată în considerarea faptului că suspendarea soluționării contestației administrativ-fiscale, dispusă de DGRFP Galați în baza art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, a încetat la data de 02.02.2018, data soluționării definitive a dosarului penal constituit în baza sesizării penale nr. 386/P/2016, formulată de organul de control fiscal - AJFP Galați, respectiv, chiar anterior datei de 13.06.2018, când instanța de fond a pronunțat sentința nr. 88/2018, supusă recursului de față. Prin urmare, încetând motivul care a determinat suspendarea, procedura administrativă trebuie reluată, după cum se prevede la alin. (3) al aceluiași art. 277. Înalta Curte constată că, în susținerea excepției lipsei de interes a recursului, intimata-reclamantă invocă încetarea efectelor măsurii suspendării soluționării contestației administrative, ca urmare a soluționării sesizării penale. Efectele încetării măsurii de suspendare fiind diferite de cele ale anulării măsurii, recurenta-pârâtă DGRFP Galați justifică un interes în formularea și susținerea recursului prin care urmărește reformarea soluției de anulare a deciziei de suspendare a soluționării contestației administrative. Și în situația în care măsura suspendării a încetat, autoritatea emitentă a deciziei își păstrează interesul de a susține legalitatea măsurii pe care a adoptat-o. Așadar, încetarea motivului care a determinat dispunerea măsurii nu produce efecte asupra interesului autorității pârâte de a susține recursul promovat împotriva soluției de anulare a actului administrativ pe care l-a emis. Interesul, ca și condiție pentru exercitarea dreptului la acțiune, în speță, în raport de încetarea măsurii suspendării, este o chestiune care ar putea privi cererea introductivă, nu recursul de față. Prin urmare, în temeiul dispozițiilor art. 248 alin. (1) C. proc. civ. raportate la art. 32 alin. (1) lit. d) și art. 33 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepția lipsei de interes, invocată de intimata-reclamantă. II.2. Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de motivul de casare invocat, respectiv cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. - nemotivarea hotărârii, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Galați și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați prin AJFP Galați este fondat. Obiectul acțiunii judiciare formulate de intimata-reclamantă A. S.R.L. privește anularea deciziei suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați și obligarea la soluționarea pe fond a contestației formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galați. Prin aceeași acțiune, a mai solicitat și suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galați și a deciziei de suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, până la soluționarea definitivă a cauzei, însă, acest capăt de cerere a fost soluționat prin încheierea din 6.07.2017, rămasă definitivă prin decizia civilă nr. 333/30.01.2019, pronunțată de ÎCCJ-SCAF în dosarul nr. x/2016. Cât privește fondul cauzei, prima instanță, admițând în parte acțiunea reclamantei, a anulat decizia de suspendare a soluționării contestației nr. 584/29.08.2016 emisă de DGRFP Galați și a obligat pârâta DGRFP Galați la soluționarea pe fond a contestației formulată de reclamanta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/23.06.2016 emisă de AJFP Galați. Criticile invocate de recurentele-pârâte se referă, în esență, la nemotivarea hotărârii primei instanțe, întrucât, deși a dispus anularea măsurii suspendării soluționării contestației administrative, judecătorul nu a motivat anularea dispusă și nu a arătat argumentele pentru care a apreciat că pârâta DGRFP Galați nu a aplicat corect art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Or, acest aspect este de natură a afecta dreptul la un proces echitabil. Criticile sunt fondate. Potrivit dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., hotărârea pronunțată de prima instanță va cuprinde: "b) considerentele, în care se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților". Motivarea hotărârii judecătorești, respectiv a soluțiilor pronunțate, trebuie realizată într-o manieră clară și coerentă, fiind indispensabilă pentru exercitarea controlului judiciar de către instanța ierarhic superioară și constituie o garanție împotriva arbitrariului pentru părțile în proces, întrucât le furnizează dovada, pe de o parte, că solicitările și mijloacele lor de apărare au fost serios examinate de instanță, dar și că soluțiile adoptate de către instanțele judecătorești se întemeiază pe un raționament logico-juridic menit să confere certitudinea că instanța a pronunțat o soluție justă, în raport cu împrejurările de fapt ale cauzei și temeiurile de drept aplicabile. Instanța de control judiciar reține că, decizia de suspendare a soluționării contestației s-a întemeiat pe dispozițiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, potrivit cărora organul de soluționare a contestației administrative poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când "organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă". Din cele ce preced, rezultă că pentru intervenția acestei măsuri procesuale, se impun a fi îndeplinite cumulativ trei condiții: - organele penale să fie sesizate, în condițiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situația în care în cursul inspecției fiscale s-au descoperit indicii privind săvârșirea unei infracțiuni; - infracțiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare; - constatarea infracțiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Așadar, instanța de fond avea obligația de a verifica dacă în speță, sunt îndeplinite sau nu condițiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, respectiv cele trei condiții anterior menționate. Însă, instanța de fond a omis analiza capătului de cerere admis, lipsind motivarea soluției de anulare a deciziei de suspendare a soluționării contestației administrative, cu consecința obligării organului administrativ să soluționeze pe fond contestația administrativă formulată de contribuabil împotriva actului de impunere. Instanța de fond a reținut numai că nu poate analiza legalitatea obligațiilor fiscale stabilite prin decizia de impunere nr. x/23.06.2016 și nici nu poate dispune anularea acestora, înainte de a fi adoptată o soluție pe cale administrativă. În consecință, în acord cu susținerile recurentelor-pârâte, se reține că, practic, nu s-a analizat fondul cauzei în privința soluției de anulare a deciziei de suspendare a soluționării contestației administrative, care a fost recurată, de o manieră care să permită exercitarea controlului judiciar. În absența unei examinări a argumentelor prezentate de părți, soluția pronunțată este una formală, nefiind cunoscută modalitatea în care judecătorul cauzei a ajuns la rezultatul materializat în dispozitivul hotărârii pronunțate, act procedural marcat de arbitrariu. În jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că dreptul la un proces echitabil implică în sarcina instanței obligația de a proceda la "un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor de probă ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența" (Hotărârea Albina împotriva României). În cauză, deși instanța a pronunțat o soluție de anulare a actului administrativ-fiscal, este notabil că apărările pârâtelor nu au fost cercetate. În concluzie, se constată că este întemeiat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., iar pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicție și asigurarea tuturor garanțiilor procesuale, pe care judecata în primă instanță le conferă părților, Înalta Curte apreciază că se impune casare sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare, în limitele în care senstința a fost recurată. Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 C. proc. civ. coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul și va casa în parte sentința recurată, cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe în privința capătului de cerere referitor la anularea deciziei de suspendare a soluționării contestației administrative nr. 584/29.08.2016, menținând celelalte dispoziții ale sentinței recurate. PENTRU ACESTE MOTIVE,