ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1880/2015

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Sesizarea instanței de fond Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Galați, reclamanta SC D.S.U.R. SRL a solicitat, în contradictoriu cu A.N.A.F., D.G.F.P. Galați, anularea în totalitate a deciziei din 17 februarie 2012 emisă de Serviciul Soluționare Contestații din cadrul pârâtei prin care a fost respinsă contestația formulată de SC D.S.U.R.

SRL împotriva deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011; - anularea parțială a deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011 în ceea ce privește obligațiile fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 803.446 RON, din care TVA în sumă de 719.936 RON și accesorii TVA în sumă de 83.530 RON, decizie de impunere ce a fost emisă în baza constatărilor din raportul de inspecție fiscală din data de 30 noiembrie 2011; - obligarea pârâtei să restituie către reclamantă suma de 691.610 RON reprezentând TVA a cărei rambursare a fost solicitată prin decontul negativ de TVA cu opțiune de rambursare din 7 iunie 2011 - obligarea pârâtei la plata de dobânzi de întârziere pentru TVA refuzată la rambursare dobânzi care vor fi calculate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare și până la data rambursării efective a TVA, precum și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 217 din 23 octombrie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, a fost admisă în parte contestația, s-a dispus anularea în parte a deciziei din 30 noiembrie 2011, a fost exonerată reclamanta de plata sumei de 563.487 RON reprezentând TVA colectată și s-a constatat că reclamanta nu are drept de deducere a TVA în sumă de 156.449 RON. Au fost menținute dispozițiile din decizia din 17 februarie 2012 și din decizia de impunere din 30 noiembrie 2011 privind suma de 16.927 RON pentru care reclamanta nu are drept de deducere TVA. Pentru a motiva această soluție, instanța de fond a arătat că prin decizia din 17 februarie 2012 emisă de pârâta D.G.F.P.

Galați reclamanta SC D.S.U.R. SRL a fost obligată la plata sumei de 803.446 RON, din care TVA în sumă de 719.936 RON și accesorii TVA în sumă de 83.530 RON.

În fapt, s-a stabilit în sarcina reclamantei TVA colectată în sumă de 1.0237.956 RON, față de 9.674.469 RON declarată și înregistrată de agentul economic, diferența fiind compusă din 102.757 RON reprezentând TVA colectată asupra diferenței în sumă de 540.826 RON dintre soldul contul 345 produse finite în sumă de 4.423.216 RON înscris în balanța de verificare încheiată la data de 31 ianuarie 2010 și stocul final în sumă de 3.882.390 RON înscris în lista stocurilor la data de 31 ianuarie 2010. Astfel organul constatator nu a luat în considerare nota contabilă din luna februarie 2010 care a diminuat stocul scriptic cu cel faptic de lidonit, apreciind că nu există documente justificative, conform prev. art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/ 2003. De asemenea s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația de plata a sumei de 460.730 RON, reprezentând TVA de colectat asupra diferențelor de inventar între stocul stabilit la data de 31 ianuarie 2011 și cel de la data de 31 mai 2011, când între cele două măsurători de specialitate s-a produs o diferență negativă de 1.919.710 RON, conform art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003, considerate ca fiind minusuri în gestiune.

Astfel, pornind de la stocul cantitativ confirmat în urma măsurătorilor din luna ianuarie 2011 de 938.215,20 tone de produse agregate, adăugând intrările din perioada februarie-mai 2011 de 82.622,59 tone și scăzând ieșirile din aceiași perioada de 590.008,03 tone, ar rezulta la data de 31 mai 2011 un stoc scriptic de 430.829,76 tone produse agregate. Potrivit constatărilor paratei, reclamanta SC D.S.U.R. SRL ar fi trebuit să aibă un stoc de 430.829,76 tone, față de stocul de 36.650 tone măsurat de societatea specializată în luna mai 2011, diferența de 394.180 tone lidonit reprezintă o lipsă din gestiune pentru care trebuie colectată TVA, întrucât reprezintă o operațiune asimilata unei livrări de bunuri efectuată cu plată.

În speță, instanța de fond a apreciat că se impune a se lămuri dacă diferențele de inventar de 394.180 tone lidonit și corectarea înregistrările din contabilitate efectuate de reclamantă sunt considerate lipsuri în gestiune, pentru care trebuia colectată TVA, conform art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc., așa cum a constatat parata sau sunt erori în modul de cântărire și consemnare în contabilitate, așa cum a susținut reclamanta. Pentru a lămuri aceste aspecte, instanța de fond a pornit de la noțiunea și caracteristicile acestui produs tehnologic lidonit, cum au fost explicate de expertul topometric și consilierul expert contabil, respectiv că lidonitul se obține din activitatea de procesare, zgura de oțelărie (materia primă) este adusă în oale speciale, în stare fluidă la temperatura de 1.400°C, este răcită cu apă, concasată și separat sortul cu conținut de fier.

Pentru obținerea produsului finit lidonit, zgura rămasă este ciuruită obținându-se în funcție de granulații sorturi de diverse dimensiuni care sunt depozitate în grămezi în aer liber timp de 180 zile și umectate în permanență pentru eliminarea calcarului și apoi comercializată. Cântărirea efectivă a lidonitului are loc numai în momentul vânzărilor efectuate de reclamantă, iar consemnarea în contabilitate a cantităților de lidonit se face prin estimări. Estimarea, ca și metodă care stă la baza determinării stocurilor și a înregistrării contabile a valorii acestora, este reglementată expres de pct. 15 alin. (3) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii.

În speță, așa cum rezultă din concluziile raportului de expertiză topometrică întocmit de expertul topograf B.M.D. măsurătorile aplicate stivelor de material erau neprofesionale, efectuate cu ruleta de către angajații SC D.S.U.R. SRL și nu de către o echipă de geodezi, cum ar fi normal și indicat, iar atitudinea angajaților SC D.S.U.R. SRL a fost una de neglijență, lăsând loc unor interpretări de volumetrie incorect întocmite, de către specialiști din alte domenii. De altfel nici topografia depozitului utilizat de SC D.S.U.R. SRL, aflat în proprietatea SC A.M. SA nu a fost determinată în prealabil, pentru a stabili datele tehnice ale depozitului, pentru ca apoi să se efectueze măsurători profesionale.

S-a arătata că din concluziile consilierului expert contabil P.C. rezultă că în cadrul operațiilor de prelucrare, depozitare și transport nu au fost aplicate scăzămintele specifice (perisabilitățile) pentru depozitare de 5% la o durată medie de depozitare de 90 de zile prevăzute în H.G.

nr. 831/2004 (lidonitul a fost asimilat cărbunelui mărunt-subgranulat), iar cantitatea de 430.829,76 tone agregate constatate lipsă în gestiune pentru data de 31 mai 2011, provine din evidența eronată a intrărilor în gestiune datorată inventarierii incorecte prin măsurători tehnice total neprofesioniste a stocului de produse finite și că lipsa din gestiunea societății a unei cantități de 394.180 tone lidonit este discrepantă, în condițiile în care producția de lidonit consemnată în raportul de inspecție fiscală aferentă perioadei februarie 2011-mai 2011 a fost de 82.622,59 (producția realizată pe aproximativ 21 de luni) și vânzările aferente aceleiași perioade au fost de 590.008 tone.

Pornind de la particularitățile acestui produs tehnologic lidonit începând cu operațiunile de prelucrare, depozitare, măsurătorile incorecte realizate de salariații reclamantei, cât și măsurătorile efectuate de firma specializată atât în luna ianuarie 2011, cât și luna mai 2011, care au evidențiat rezultate diferite prin raportare la producția obținută, măsurătorile efectuate doar prin estimări, prin aplicarea coeficientului de densitate care prezintă variabile ca densitatea brută, aparentă, densitatea în grămadă în stare umedă, afânată uscată sau uscată îndesată, cât și operațiunile de ajustare din contabilitate cu ocazia efectuărilor măsurătorilor din lunile ianuarie și mai 2011, nereținute însă de organul constatator, instanța de fond a reținut caracterul incert al cantităților de lidonit consemnate în evidența contabilă și a apreciat că nu poate fi asimilat lipsei în gestiune, așa cum a reținut organul constatator, în condițiile în care stabilirea unei sarcini fiscale în sarcina contribuabilului trebuie aplicată asupra unor cantități cu caracter cert, condiție nerealizată în speță.

De aceea, s-a retinut că nu se impune colectarea TVA în sumă de 563.487 RON, întrucât nu constituie lipsă în gestiune, operațiune asimilată unei livrări de bunuri efectuată cu plată conform art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. și va dispune anularea în parte a deciziei din 17 februarie 2012 și a decizie de impunere din 30 noiembrie 2011. Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 12.311 RON aferentă bunurilor achiziționate de la SC S.A. SRL s-au constatat următoarele: În speță, reclamanta SC D.S.U.R. SRL a încheiat la data de 1 ianuarie 2010 contractul de prestări de servicii cu SC G.T. SRL în calitate de prestator, privind efectuarea de către prestator a serviciilor de excavare și recuperare a fierului vechi.

În baza acestui contract SC D.S.U.R. SRL a achiziționat de la SC S.A. SRL piese de schimb și lubrefianți în perioada ianuarie-februarie 2010 în valoare totală de 77.109,87 RON din care TVA deductibilă în sumă de 12.311,66 RON. Aceste materiale au fost predate prestatorului și scăzute din lucrările efectuate în baza contractului de prestări de servicii din data de 1 ianuarie 2010 încheiat între reclamată în calitate de beneficiar în perioada martie-mai 2010. Bunurile achiziționate au fost utilizate în beneficiul societății SC D.S.U.R. SRL, pentru efectuarea lucrărilor de excavare și recuperare a fierului vechi, în scopul realizării obiectului de activitate și în situația în care SC D.S.U.R. SRL nu ar fi achitat din surse proprii valoarea pieselor de schimb și a lubrefianților necesare prestatorului SC G.T.

SRL, acesta ar fi facturat către SC D.S.U.R. SRL valoarea totală a serviciilor prestate la care s-ar fi adăugat TVA, TVA care ar fi fost deductibilă pentru SC D.S.U.R. SRL întrucât serviciile de excavare și recuperare a fierului vechi sunt operațiuni taxabile cu drept de deducere conform Titlului VI C. fisc., iar rezultatul fiscal ar fi fost același. Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 32.978 RON aferentă serviciilor achiziționate de la SC H.T. SRL s-a constatat că în perioada ianuarie-aprilie 2010 reclamanta SC D.S.U.R. SRL a beneficiat de servicii de consultanță în afaceri, consultanță pentru dezvoltarea pieței și alte servicii de consultanță prestate în baza contractului din 29 decembrie 2005. Pentru serviciile prestate SC H.T.

SRL a emis către SC D.S.U.R. SRL facturi fiscale în sumă totală de 206.549 RON, din care TVA în sumă de 32.978 RON. Susținerea pârâtei că taxa pe valoarea adăugată nu poate fi dedusă întrucât SC D.S.U.R. SRL nu deține documente justificative privind necesitatea și realitatea prestării acestor servicii și anume situații de lucrări, procese verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare nu a fost reținută având în vedere că această condiție nu este prevăzută în cuprinsul art. 146.alin. (1) C. fisc. și a normelor de aplicare a acestuia, această cerință fiind prevăzută de pct. 48 din Normele de aplicare a art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc., în legătură cu impozitul pe profit.

Pentru serviciile prestate de SC H.T. SRL, reclamanta deține facturi fiscale emise de prestator în conformitate cu prevederile art. 155 alin. (5) C. fisc., servicii care au fost efectuate în scopul desfășurării activității și obținerii de venituri. Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă totală de 77.535 RON, aferentă bunurilor achiziționate de la: SC V.M. SRL; SC M. SRL; SC T. SRL și SC C. SRL, s-a arătat că parata nu a acordat dreptul de deducere a TVA întrucât facturile în cauză nu îndeplinesc condiția de document justificativ, deoarece pe aceste facturi nu este înscris numărul autovehiculului cu care s-a efectuat livrarea și nu este înscris numele și CNP-ul persoanei care a întocmit factura.

Întrucât facturile de achiziție emise de SC V.M. SRL; SC M. SRL; SC T. SRL și SC C. SRL, cuprind toate informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) C. fisc., s-a reținut că reclamanta SC D.S.U.R. SRL are drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 77.535 RON. Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în sumă de 33.625 RON aferentă bunurilor achiziționate de la SC B.C. SRL, instanța de fond a reținut că în perioada 5 ianuarie 2010-2 iunie 2010 reclamanta SC D.S.U.R. SRL a achiziționat materiale consumabile (tablă, țeavă, cornier) de la SC B.C.

SRL în valoare totală de 210.600,71 RON, din care TVA în sumă de 33.625,33 RON, iar facturile îndeplinesc calitatea de document justificativ, având completate toate rubricile conform art. 155 alin. (5) C. fisc., iar susținerea paratei că s-au înscris date eronate cu privire la numerele de înmatriculare a mijloacelor de transport cu care au fost efectuate aprovizionările de materiale consumabile, nu constituie o condiție pentru deducerea TVA. Cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA la neacordarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 16.927 RON, aceasta a fost considerată justificată pentru că: - suma de 12.542 RON reprezintă taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de carburanți utilizați pentru autoturismele din patrimoniu societății, fiind supuse limitărilor speciale ale dreptului de deducere conform art. 145 alin. (1) C. fisc.

- suma de 792 RON reprezentând TVA a fost dedusă de reclamanta SC D.S.U.R. SRL de două ori. - suma de 3.593 RON reprezintă TVA aferentă valorii reziduale a autoturismului O.C., fiind supusă limitărilor speciale ale dreptului de deducere conform art. 145 1 alin. (1) C. fisc. Ulterior, la 12 decembrie 2013 a fost formulată de reclamantă o cerere de completare a sentinței civile nr. 217/2013 a Curții de Apel Galați și s-a solicitat obligarea pârâtei la restituirea TVA obligarea pârâtei la restituirea TVA în sumă de 674.683 RON, reprezentând cea mai mare parte din suma în cuantum total de 691.610 RON solicitată la rambursare de către reclamantă prin decontul de taxa pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare înregistrat de D.G.F.P.

Galați din 7 iunie 2011, din care instanța de fond a reținut că reclamanta nu beneficiază de drept de deducere pentru suma de 16.927 RON și obligarea pârâtei la plata de dobânzi de întârziere pentru TVA refuzată la rambursare, dobânzi care vor fi calculate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare și până la data rambursării efective a TVA. Prin sentința civilă nr. 37 din 28 ianuarie 2014 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, a fost respinsă cererea de completare formulată de reclamantă ca nefondată. Pentru a motiva sentința, instanța de fond a reținut că în urma decontului de TVA în cuantum de 691.610 RON înregistrat la D.G.F.P.

Galați din 7 iunie 2011 s-a dispus efectuarea unui control pentru perioada 1 ianuarie 2011-1 mai 2011, având ca obiectiv modul de îndeplinire a obligațiilor stabilite la ultimul control finalizat cu raportul de inspecție fiscală din 3 mai 2010, fiind emisă decizia de impunere din 30 noiembrie 2011. În urma contestației depusă de reclamantă împotriva raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2011 și a deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011, a fost emisă decizia din 17 februarie 2012 de pârâta D.G.F.P. Galați. Prin decizia din 17 februarie 2012 emisă de pârâta D.G.F.P. Galați, reclamanta SC D.S.U.R. SRL a fost obligată la plata sumei de 803.446 RON, din care TVA în sumă de 719.936 RON și accesorii TVA în sumă de 83.530 RON.

Au fost invocate prevederile art. 215 alin. (2) din O.U.G. nr. 92/2003 și s-a susținut că actul administrativ jurisdicțional care poate fi cenzurat de către instanța de contencios administrativ este decizia din 17 februarie 2012 emisă de pârâta D.G.F.P. Galați, iar prin sentința civilă nr. 17 din 23 octombrie 2013 a Curții de Apel Galați au fost analizate toate aspectele de fapt și de drept din acest act fiscal, alături de celelalte susțineri ale reclamantei, precum și concluziile din rapoartele de expertiză topometrică și contabile administrate în cauză, fiind admise în parte pretențiile reclamantei.

Susținerea reclamantei că instanța de fond a omis să se pronunțe asupra capetelor de cerere privind obligarea pârâtei să restituie către reclamantă suma de 691.610 RON reprezentând TVA a cărei rambursare a fost solicitată prin decontul negativ de TVA cu opțiune de rambursare din 7 iunie 2011, decont pentru luna mai 2011, precum dobânzi de întârziere pentru TVA refuzată la rambursare, dobânzi care vor fi calculate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare și până la data rambursării efective a TVA, nu a fost primită având în vedere că toată activitatea comercială din luna mai 2011 a fost verificată de parată, prin actele fiscale mai sus amintite, raportul de inspecție fiscală din 30 noiembrie 2011, decizia de impunere din 30 noiembrie 2011, iar decont TVA suma de 691.610 RON a fost reținut implicit de către parata și exercitat controlul jurisdicțional de către instanța asupra deciziei din 17 februarie 2012 emisă de parata D.G.F.P.

Galați, cât și la pronunțarea unei soluții de admitere în parte a pretențiilor reclamantei. Calea de atac exercitată Împotriva sentinței civile nr. 217 din 23 octombrie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Galați a formulat recurs A.J.F.P. Galați, iar împotriva sentinței civile nr. 37/2014 a Curții de Apel Galați a declarat recurs reclamanta SC D.S.U.R. SRL. I. În recursul declarat de A.J.F.P. Galați împotriva sentinței civile nr. 217 din 23 octombrie 2013 pronunțată de Curtea de Apel Galați s-a solicitat admiterea recursului, iar în rejudecare să se dispună respingerea ca nefondată în totalitate a cererii de anulare a deciziei din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P. Galați, fiind invocate dispozițiile art. 304 pct. 7 și pct. 9 C. proc.

civ. În motivele de recurs s-a arătat că instanța de fond a apreciat, preluând din raportul de expertiză, că măsurătorile aplicate stivelor de material erau neprofesionale, efectuate cu ruleta de către angajații SC D.S.U.R. SRL și nu de către o echipă de geodezi, iar atitudinea angajaților SC D.S.U.R. SRL a fost una de neglijență, totuși curtea a apreciat că nu poate fi asimilat lipsei de gestiune, așa cum a reținut organul constatator, în condițiile în care stabilirea unei obligații fiscale în sarcina contribuabilului trebuie aplicată asupra unor cantități cu caracter cert, condiție nerealizată în speță, sens în care nu se impune colectarea de TVA, iar în ceea ce privește TVA aferentă celorlalte facturi a fost admisă contestația pentru toate capetele de cerere, mai puțin pentru suma de 16.921 RON pentru care a menținut decizia organul fiscal.

S-a apreciat că sentința este nelegală deoarece: - în ceea ce privește lipsa de lidonit din gestiune, chiar instanța a consemnat faptul că este de necontestat atitudinea de neglijență și modul defectuos de efectuare a măsurătorilor de lidonit de către reclamantă, care au dus la denaturarea rezultatului contabil, dar care poate atrage alte sancțiuni. Recurenta a arătat că societatea reclamantă a efectuat inventarierea faptică a bunurilor la data de 30 noiembrie 2009 când în soldul contului 345 „produse finite” a trecut suma de 4.142.818,93 RON, sold ce corespunde cu valoarea listei de inventariere în urma inventarierii faptice la 30 noiembrie 2009. În luna februarie 2010, din documentele puse la dispoziție a rezultat că societatea a înregistrat următoarele note contabile în vederea diminuării soldului scriptic cu cel faptic: 117=345.300 RON, 345=711-487.826 RON, fără a avea la bază nici un document justificativ.

Au fost invocate dispozițiile art. 128 alin. (4) C. fisc., potrivit cărora bunurile constatate lipsă în gestiune sunt asimilate livrărilor de bunuri efectuate cu plată, cu excepțiile prevăzute de lege, iar reclamanta, deși a susținut că aceste diferențe de stoc sunt datorate pierderilor tehnologice și unor erori în evaluarea stocurilor, reclamanta nu a prevăzut, nici în timpul controlului și nici cu ocazia soluționării contestației, norma de consum, STAS-uri, rapoarte de producție din care să rezulte consumurile de materiale și pierderile tehnologice pe unitatea de produs.

S-a arătat de către recurentă și faptul că în nota explicativă dată organului de inspecție fiscală, administratorul societății, deși încearcă să inducă ideea de pierderi tehnologice, a recunoscut că aceste diferențe negative de stoc sunt minusuri de inventar pentru că a depus o cerere de despăgubire; - cu privire la neacordarea dreptului de deducere a TVA în sumă de 12.311 RON, aferentă bunurilor achiziționate de la societatea SC S.A. SRL, s-a susținut că sumele achitate de o persoană impozabilă în numele și în contul altei persoane impozabile care apoi se decontează acesteia nu intră în baza impozabilă a TVA, deci reclamanta nu ar avea drept de deducere aferentă bunurilor achiziționate pentru SC G.T.

SRL; - cu privire la neacordarea dreptului de deducere a TVA în sumă de 32.978 RON aferentă prestărilor de servicii achiziționate de la societatea SC H.T. SRL, recurenta a arătat că pentru a putea deduce TVA aferentă prestărilor de servicii persoana impozabilă trebuie să dovedească că aceste servicii au fost prestate în beneficiul său și sunt aferente operațiunilor taxabile, or, în speță, reclamanta nu a prezentat documente justificative privind necesitatea și realitatea acestor servicii; - în privința neacordării dreptului de deducere a TVA aferent bunurilor achiziționate în sumă de 111.160 RON s-au făcut următoarele susțineri: - pentru suma de 10.773 RON reprezentând TVA dedusă în baza facturilor emise de SC V.M.

SRL pentru achiziții de materiale consumabile nu a fost acordat drept de deducere deoarece pe aceste facturi nu este înscris numărul autovehiculului cu care s-a efectuat livrarea, fiind înscris numai mențiunea „auto” și nu este indicat numele și CNP-ul persoanei care a întocmit factura; - pentru suma de 31.697 RON reprezentând TVA în baza facturilor emise de SC M. SRL pentru achiziții de materiale consumabile s-a respins cererea deoarece pe acestea nu era înscris numărul autovehiculului cu care s-a făcut livrarea, fiind făcută numai mențiunea „auto” și nu este înscris numele și CNP-ul persoanei care a întocmit factura; - pentru suma de 15.799 RON reprezentând TVA aferentă facturilor emise de SC T. SRL pentru achiziții de materiale consumabile s-a respins dreptul de deducere întrucât facturile nu au înscris nr. autovehiculului cu care s-a făcut livrarea și nici numele și CNP-ul persoanei care a întocmit factura; - pentru suma de 19.266 RON aferentă bunurilor achiziționate de la SC C. SRL, respectiv 26.000 litri motorină, s-a refuzat dreptul de deducere deoarece mijlocul de transport înscris în factură aparținea unei alte societăți ce nu a efectuat livrări de motorină către SC C. SRL și nici livrări angro cu cisterna către SC D.S.U.R.

SRL, iar SC C. SRL s-a constatat că nu mai funcționează la sediul social declarat; - pentru suma de 33.625 RON reprezentând TVA aferentă bunurilor achiziționate de la SC B.C. SRL reprezentând achiziții de materiale consumabile a fost respins dreptul de deducere pentru că din verificările efectuate rezultă că mijloacele de transport au utilizat, la intrarea în SC A.M. SRL Galați carduri de acces ale SC V.M. SRL, dar această societate a prestat către SC D.S.U.R. SRL în perioada 1 ianuarie 2010-30 iunie 2010 servicii de umectare a căilor de acces, operațiune realizată cu echipamente fără număr de înmatriculare, iar către SC B.C. SRL a efectuat servicii de transport marfă dar cu un alt autovehicul.

Au fost invocate de către recurentă și considerentele deciziei nr. V/2007 a secțiilor unite ale Înaltei Curți referitoare la conținutul facturii pentru a fi considerat decument justificativ. S-a solicitat admiterea recursului și, în rejudecare, să se dispună respingerea în totalitate a cererii de anulare a deciziei din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P. Galați. II. În recursul declarat de reclamanta SC D.S.U.R.

SRL împotriva sentinței civile nr. 37/2014 a Curții de Apel Galați s-a solicitat, în principal, admiterea recursului, modificarea în totalitate a sentinței nr. 37 din 28 ianuarie 2014 a Curții de Apel Galați, obligarea intimatei la restituirea către recurentă a TVA în sumă de 674.683 RON și obligarea intimatei la plata de dobânzi de întârziere pentru TVA refuzate la rambursare, dobânzi care vor fi calculate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare și până la data rambursării efective a TVA, iar, în subsidiar, admiterea recursului, casarea în totalitate a sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare către instanța de fond. În motivele de recurs au fost prezentate aspecte privind situația de fapt, dispozitivul sentinței și cererea de completare a acesteia, dar și considerentele pentru care a fost respinsă cererea de completare a dispozitivului.

A fost criticată soluția instanței de fond care a reținut că prin decizia din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P. Galați reclamanta SC D.S.U.R. SRL a fost obligată la plata sumei de 803.446 RON din care TVA în sumă de 719.936 RON și accesorii TVA în sumă de 83.530 RON, deoarece atât instanța de fond cât și organele fiscale care au soluționat contestația administrativă confundă TVA stabilită suplimentar de plată de către autoritățile fiscale cu TVA solicitată la rambursare de către societate, iar cele două tipuri de TVA (cel stabilit suplimentar de plată și cel considerat fără drept de deducere) nu se pot cumula, ci trebuie scăzute din TVA totală solicitată la rambursare conform decontului depus de societate, așa cum au procedat autoritățile fiscale care au soluționat decontul.

Din actele depuse la dosar rezultă că TVA suplimentară stabilită ca fiind de plată este de 563.487 RON, iar TVA respinsă la rambursare a fost în cuantum de 173.376 RON, din care recurenta a contestat suma de 156.449 RON, astfel că în mod greșit instanța de fond a menționat suma de 803.446 RON prin cumulare nelegală a TVA stabilită suplimentar de colectat cu TVA respinsă la rambursare. A fost criticată soluția instanței de fond dată în soluționarea cererii de completare și în privința considerentelor potrivit cărora „actul administrativ jurisdicțional care poate fi cenzurat de instanța de contencios administrativ este decizia din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P. Galați, iar prin sentința nr. 17 din 23 octombrie 2013 a Curții de Apel Galați au fost analizate toate aspectele de fapt și de drept din acest act fiscal, alături de celelalte susțineri ale reclamantei (…)”.

S-a precizat că acest considerent este contrar legii deoarece art. 8 din Legea nr. 554/2004 impune instanței să se pronunțe cu privire la legalitatea tuturor actelor administrative existente în cauză, în măsura în care partea interesată a solicitat anularea acestora, considerându-le vătămătoare, iar prin dispozitivul sentinței nr. 217/2013, a cărui completare a fost solicitată, aceeași instanță s-a pronunțat și a anulat parțial decizia de impunere din 30 noiembrie 2011. Recurenta a considerat criticabilă soluția instanței de fond și pentru că nu a fost primită susținerea că instanța de fond a omis să se pronunțe asupra capetelor de cerere privind obligarea pârâtei să restituie către reclamante suma de 691.610 RON reprezentând TVA a cărei rambursare a fost solicitată prin decontul negativ de TVA cu opțiune de rambursare întrucât acest decont a făcut obiectul controlului de către D.G.F.P.

Galați și s-a recunoscut, potrivit actelor fiscale, ca fiind deductibilă suma de 518.234 RON la care trebuie să se adauge suma de 159.449 RON recunoscută ca deductibilă prin sentința nr. 217/2013, urmând a fi restituită suma de 674.683 RON, aspecte confirmate și de faptul că la data finalizării controlului a fost recunoscută ca deductibilă suma de 518.234 RON și astfel suma stabilită de plată de către D.G.F.P. Galați a fost de 45.253 RON reprezentând TVA plus 83.530 RON, accesorii. În cadrul motivelor de recurs recurenta a arătat cum ar fi fost legal să procedeze instanța de fond cu privire la cererea de completare atât cu privire la obligarea intimatei să-i restituire suma de 674.683 RON cât și cu privire la obligarea la plata dobânzilor pentru restituirea TVA după împlinirea termenului legal.

S-a arătat că pentru soluționarea decontului de TVA prin care s-a solicitat restituirea, D.G.F.P. Galați a realizat un control anterior prin care urma să se stabilească dacă reclamanta îndeplinește condițiile legale pentru restituirea TVA și a fost emisă decizia de impunere prin care s-a stabilit că aceasta are de plată ca obligație finală principală suma de 45.233 RON TVA și accesorii de 83.530 RON pentru că din suma totală reprezentând TVA solicitată la rambursare a fost scăzută TVA pentru care nu a fost recunoscut dreptul de deducere și TVA stabilită suplimentar de plată. Instanța de fond a stabilit prin sentința nr. 217/2013 că reclamantei ar trebui să i se restituie suma de 674.683 RON TVA sumă rezultată din scăderea sumei de 16.927 RON considerată de instanță ca nedeductibilă (parte din TVA respinsă la rambursare de D.G.F.P.

Galați în cuantum de 173.376 RON) din suma de 691.610 RON TVA solicitată de rambursare. În legătură cu obligarea intimatei-pârâte la plata dobânzilor pentru restituirea TVA după împlinirea termenului legal, recurenta a invocat dispozițiile art. 70 alin. (1) din O.U.G. nr. 92/2003 și pe cele ale art. 124 din același act normativ, dispoziții în raport de care s-a apreciat că decontul de TVA fiind depus la 7 iunie 2011, data limită pentru restituirea TVA s-ar fi împlinit la 22 iulie 2011, dobânzile urmând a fi calculate pentru perioada 23 iulie 2011 și până la data restituirii efective a TVA solicitată la rambursare.

Soluția instanței de recurs După examinarea motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va admite recursurile declarate dar pentru următoarele considerente: Instanța de fond a fost învestită cu soluționarea cererii formulate de reclamantă și care a avut mai multe capete de cerere: - anularea în totalitate a deciziei din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P.

Galați, Serviciul Soluționare Contestații prin care a fost respinsă contestația formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011; - anularea parțială a deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011 în ceea ce privește obligațiile fiscale suplimentare de plată în cuantum total de 803.446 RON, din care TVA în sumă de 719.936 RON și accesorii TVA în sumă de 83.530 RON, decizie de impunere care a fost emisă în baza constatărilor din raportul de inspecție fiscală din data de 30 noiembrie 2011; - obligarea pârâtei să restituie către reclamantă suma de 691.610 RON reprezentând TVA a cărei rambursare a fost solicitată prin decontul negativ de TVA cu opțiune de rambursare din 7 iunie 2011 - obligarea pârâtei la plata de dobânzi de întârziere pentru TVA refuzată la rambursare dobânzi care vor fi calculate începând cu data împlinirii termenului legal de rambursare și până la data rambursării efective a TVA, precum și obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Inițial, prin sentința nr. 217 din 23 octombrie 2013 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, a fost admisă, în parte, contestația reclamantei SC D.S.U.R. SRL Galați, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F., D.G.R.F.P.

Galați și în consecință a fost dispusă anularea în parte a deciziei din 17 februarie 2012 și a deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011. Totodată, a fost exonerată reclamanta de plata sumei de 563.487 RON, reprezentând taxa pe valoare adăugată colectată, s-a constatat că reclamanta are drept de deducere a TVA în sumă de 156.449 RON și au fost menținute dispozițiile din decizia din 17 februarie 2012 și a deciziei de impunere din 30 noiembrie 2011 privind suma de 16.927 RON pentru care reclamanta nu are drept de deducere TVA, iar ulterior cererea de completare formulată de reclamantă a fost respinsă de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal prin sentința civilă nr. 37 din 28 ianuarie 2014. Recursurile vizează ambele sentințe, D.G.F.P.

Galați a formulat recurs împotriva sentinței nr. 217/2013 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, iar reclamanta a declarat recurs împotriva sentinței civile nr. 37/2014 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal. Actele fiscale contestate au fost întocmite ca urmare a depunerii de către reclamantă a decontului de TVA la 7 iunie 2011, prin care a solicitat rambursarea în sumă de 691.610 RON. Prin decizia de impunere din 30 noiembrie 2011 a fost respins dreptul de deducere a TVA în cuantum de 159.376 RON, din totalul sumei de 691.610 RON solicitat, a fost stabilit TVA suplimentar de 102.757 RON și TVA suplimentar de 460.730 RON și, în final, au fost stabilite obligații fiscale suplimentare de 128.763 RON, din care 45.233 RON TVA și 83.3530 RON accesorii.

Contestația administrativă formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere ce a vizat anularea TVA suplimentară de 563.487 RON, respingerea dreptului de deducere pentru 156.449 RON din totalul de 159.376 RON și restituirea sumei de 688.683 RON, față de suma inițială de 691.610 RON a fost respinsă prin decizia din 17 februarie 2012 a D.G.F.P. Galați, Serviciul Soluționare Contestații. Acțiunea reclamantei vizează atât decizia de impunere din 20 noiembrie 2011 cât și decizia din 17 februarie 2012, ambele emise de D.G.F.P. Galați. Deși prin sentința nr. 217/2013 instanța de fond a exonerat-o pe reclamantă de plata sumei de 563.487 RON și a constatat că are drept de deducere a TVA în sumă de 156.449 RON nu s-a pronunțat pe capetele de cerere ce vizau TVA de rambursat ca urmare a decontului negativ de TVA și obligarea la dobânzi de întârziere pentru depășirea termenului legal de rambursare.

Cererea de completare formulată de reclamantă a vizat tocmai nepronunțarea pe aceste capete de cerere dar soluția instanței de fond a fost de respingere, iar considerentele acestei sentințe contrazic pe cele ale sentinței nr. 217/2013 deoarece se susține că numai decizia din 17 februarie 2012 emisă de D.G.F.P. Galați poate fi supusă controlului instanței, în condițiile în care în sentința nr. 217/2013 aceeași instanță a dispus anularea în parte și a deciziei de impunere din 20 noiembrie 2011 emisă de D.G.F.P. Galați. În aceste condiții se poate observa că instanța de fond nu s-a pronunțat pe două dintre capetele de cerere cu care a fost învestită de reclamantă, respectiv obligarea pârâtei să restituie suma de 691.610 RON reprezentând TVA solicitată prin decontul negativ de TVA din iunie 2011 și la plata de dobânzi de întârziere pentru TVA refuzată la rambursare.

Soluția ce se va pronunța în legătură cu aceste capete de cerere este strâns legată de modul de soluționare a cererii ce a vizat anularea obligațiilor fiscale suplimentare, respectiv TVA în sumă de 102.757 RON, TVA în sumă de 460.730 RON, dar și respingerea dreptului de deducere a TVA în cuantum de 159.376 RON, aspecte asupra cărora instanța de fond s-a pronunțat prin sentința civilă nr. 217/2013 și care sunt criticate în recursul D.G.F.P. Galați. Referitor la TVA suplimentar de 102.757 RON și 460.730 RON. Practic, organele de control fiscale au stabilit aceste sume de plată pentru că, pe de o parte, nu ar exista documente justificative pentru scoaterea din gestiune a acestor produse finite și, pe de altă parte, pentru că datorează TVA pentru „bunurile lipsă în gestiune”, potrivit art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc.

În ceea ce privește TVA în sumă de 102.757 RON criticile recurentei D.G.F.P. Galați sunt fondate deoarece reclamanta a înregistrat în evidențe nota contabilă în vederea diminuării stocului scriptic cu cel faptic fără a avea la bază nici un document justificativ. Instanța de fond a anulat această sumă apreciind că acestea nu reprezintă lipsuri în gestiune în sensul art. 128 alin. (4) lit. d) C. fisc. Însă, se reține că deși reclamanta susține că diferențele dintre stocul faptic și cel scriptic s-ar datora unor pierderi tehnologice, nu au fost depuse la dosar și nici nu s-a susținut că ar exista norme de consum, STAS-uri, rapoarte de producție din care să rezulte aceste pierderi tehnologice.

Expertul contabil consilier, în opinia sa la raportul de expertiză contabilă, face referiri la activitățile de procesare prin care se obțin produsele finite, dar nu a indicat că ar fi fost întocmite rapoarte de producție sau alte documente din care să rezulte eventuale „pierderi tehnologice” ca urmare a procesului de obținere a lidonitului din zgură de oțelărie astfel că, în mod corect, reclamanta a fost obligată să plătească această sumă de 102.757 RON TVA pentru că nu au existat documente justificative pentru diferențele dintre stocul faptic și cel scriptic, iar soluția instanței de fond în privința acestei sume este greșită. În privința TVA în sumă de 460.730 RON stabilită suplimentar pentru diferențele de inventar înregistrate de agentul economic se observă că recurenta D.G.F.P.

Galați nici nu are critici exprese ci s-a făcut o singură referire la „lipsa de lidonit din gestiune” fără a se face vorbire despre cele reținute de instanța de fond referitor la această sumă. Oricum suma suplimentară de plată de 460.730 RON a fost stabilită de organele de control fiscal pentru că s-ar opina că sunt asimilate „lipsurilor în gestiune”, dar fără a se ține seama de specificul bunului ce a fost inventariat și a modului de înregistrare în contabilitate.

În speță, sunt pe deplin aplicabile dispozițiile pct. 15 alin. (3) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor proprii conform cărora: „Materialele de masă ca: ciment, oțel beton, produse de carieră și balastieră, produse agricole și alte materiale similare, ale căror cântărire și măsurare ar necesita cheltuieli importante sau ar conduce la degradarea bunurilor respective, se pot inventaria pe bază de calcule tehnice”, întrucât materialul (lidonitul) ar necesita cheltuieli mari cu cântărirea. Organele de control fiscal au considerat că suntem în prezența unor lipsuri în gestiune întrucât au fost efectuate măsurători de către o firmă specializată, dar nu s-a ținut seama de faptul că și aceste măsurători au fost tot estimative și rezultatele pot fi diferite.

Aceste aspecte au fost subliniate de expert în cadrul expertizei efectuate la solicitarea instanței de fond. Expertul a precizat că diferențele în determinarea unei cantități de material fără a fi cântărit pot apărea și între măsurătorile efectuate de topografi diferiți, cu metode diferite de măsurare. Nu s-a avut în vedere de către organele de control fiscale nici faptul că operațiunea de determinare prin estimare în cazul de față poate fi influențată și de împrejurarea că „depozitul subteran” nu are stabilite dimensiunile deoarece, aspect indicat de expert, acesta este „în fapt o vale natură între două dealuri, a cărei topografie nu a fost stabilită niciodată prin măsurători geodezice”.

Toate acestea dovedesc că nu se poate considera că cele 394.180 tone lidonit ar reprezenta cu adevărat „lipsă în gestiune”, ci ar putea fi rezultatul unor erori în măsurarea cantităților de produs finit deoarece este greu de imaginat că această cantitate ar fi putut să fie transportată într-un interval atât de scurt (februarie 2011-mai 2011) din depozitele reclamantei. Recurenta D.G.F.P. Galați a făcut trimitere la răspunsul pe care administratorul societății l-ar fi dat în privința acestor lipsuri în gestiune și că ar fi fost recunoscute pentru că a depus o cerere de despăgubire, dar acestea nu pot fi reținute. Mai întâi, se observă că nu au fost depuse dovezi privind formularea cererii de despăgubire, iar în al doilea rând, în cazul în care ar fi fost sustrase cantitățile de produse, reclamanta nu avea obligația de a plăti TVA.

În acest sens, s-a pronunțat Curtea de Justiție a UE în cauza C-435/03, unde s-a precizat expres că „furtul de bunuri nu constituie livrare de bunuri efectuată cu plată în sensul art. 2 al Directivei și, prin urmare, nu este impozabil din punct de vedere al TVA”. Toate acestea dovedesc faptul că soluția instanței de fond de anulare a obligației de plată a TVA în sumă de 460.730 RON este legală. Cu privire la respingerea prin actele fiscale contestate a dreptului de deducere a TVA în sumă de 159.376 RON, instanța de fond a constatat că reclamanta are drept de deducere pentru suma de 156.449 RON și nu pentru suma de 16.927 RON, iar criticile din recursul D.G.F.P. Galați vizează recunoașterea dreptului de deducere pentru reclamantă: - dreptul de deducere a TVA în sumă de 12.311 RON aferentă bunurilor achiziționate de la societatea SC S.A.

SRL. Cu privire la această sumă, criticile din recurs sunt sumare și nu este indicat temeiul legal care ar justifica admiterea recursului, dar situația de fapt și de drept a fost corect stabilită de către instanța de fond. Chiar dacă bunurile achiziționate de către reclamantă de la SC S.A. SRL au fost utilizate pentru mijloacele fixe ale SC G.T. SRL, reclamanta beneficiază de dreptul de deducere a TVA aferentă acestor achiziții deoarece au fost efectuate în scopul unei operațiuni taxabile, având în vedere că avea încheiat cu SC G.T. SRL un contract de prestări servicii de excavare și recuperare a fierului vechi, iar aceste piese de schimb și lubrifianți au fost folosiți pentru realizarea contractului.

- dreptul de deducere a TVA în sumă de 32.978 RON aferentă prestărilor de servicii achiziționate de la societatea SC H.T. SRL. Și în legătură cu această sumă criticile din recurs sunt sumare, dar soluția instanței de fond este nelegală. Această sumă este aferentă achiziționării serviciilor de consultanță pentru perioada ianuarie-aprilie 2010 în baza unui contract încheiat în 2005 ce viza consultanța în afaceri pentru dezvoltarea pieței și alte servicii de consultanță. Instanța de fond a anulat actele fiscale contestate cu privire la această sumă întrucât reclamanta a emis 4 facturi cu respectarea prevederilor art. 155 alin. (5) C. fisc. și că nu era necesar să dețină alte documente justificative, cerințe impuse de pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a art. 21 alin. (4) lit. m) C. fisc.

referitoare la impozitul pe profit. Într-adevăr, pct. 48 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. se referă la impozitul pe profit, dar în cazul analizării dreptului de deducere a TVA pentru a verifica dacă sunt sau nu îndeplinite condițiile prevăzute de art. 145 alin. (2) lit. a) C. fisc., respectiv dacă cheltuielile au fost destinate utilizării în folosul unei operațiuni taxabile, trebuie să se verifice nu numai condiția formală a întocmirii unei facturi ci și a realității acelei achiziții. Fiind în discuție servicii de consultanță în afaceri, pentru a dovedi realitatea acestora și că ele au fost efectuate în scopul realizării unei operațiuni taxabile era necesar ca reclamanta să dovedească faptul că aceste servicii au fost efectiv prestate, să dovedească necesitatea efectuării lor, or, asemenea dovezi nu au fost prezentate.

De altfel, cu privire la TVA aferent serviciilor de consultanță prestate de SC H.C. SRL dar pentru o altă perioadă, reclamanta a avut un alt litigiu cu D.G.F.P. Galați, iar instanța supremă a apreciat că nu se impune acordarea dreptului de deducere a TVA și s-a precizat că nu poate fi dedusă TVA în situația în care documentele justificative nu conțin/nu furnizează toate informațiile prevăzute de dispozițiile legale în vigoare la data efectuării operațiunii pentru care se solicită deducerea (decizia nr. 6767 din 17 octombrie 2013 a Înaltei Curți, secția contencios administrativ și fiscal, iar cererea de deducere a TVA a fost respinsă tocmai pentru acest considerent. Fiind nelegală soluția instanței de fond se impune menținerea actelor fiscale contestate pentru suma de 32.978 RON aferentă prestărilor de servicii achiziționate de la SC H.T.

SRL. - dreptul de deducere a TVA aferentă bunurilor achiziționate în sumă de 111.160 RON. Din totalul sumei de 111.160 RON se va proceda la o analiză separată a criticilor din recursul D.G.F.P. Galați. În privința sumelor de 10.773 RON TVA aferentă facturilor emise de SC V.M. SRL, 31.697 RON reprezentând TVA aferentă facturilor emise de SC M. SRL și 15.799 RON TVA aferentă facturilor emise de SC T. SRL se constată că sunt nefondate criticile recurentei D.G.F.P. Galați, iar soluția instanței de fond este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale.

Potrivit art. 146 alin. (1) lit. a) C. fisc., pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiții: pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost sau urmează să-i fie livrate sau serviciilor care i-au fost sau urmează să-i fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă să dețină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155 C. fisc. Motivul pentru care organele fiscale au refuzat dreptul de deducere a TVA aferentă acestor facturi a fost acela că pe ele nu au fost înscrise numărul de înmatriculare al automobilului cu care s-a efectuat livrarea și nu este înscris numele și CNP-ul persoanei care a întocmit factura, dar fără a se indica temeiul de drept în baza căruia a fost respins dreptul de deducere a TVA aferentă acestor facturi.

În raport de dispozițiile art. 146 alin. (1) lit. a) și de prevederile art. 155 C. fisc., se constată că lipsurile invocate de organele de control nu pot justifica neacordarea dreptului de deducere a TVA deoarece facturilor nu le lipsește niciunul dintre elementele obligatorii impuse de dispozițiile art. 155 alin. (5) C. fisc., ci este invocată absența unor elemente pur formale. Aceste elemente erau cerute anterior datei de 1 ianuarie 2007, dar odată cu intrarea în vigoare a Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, factura pentru a fi considerată document justificativ, trebuie să conțină obligatoriu elementele prevăzute de art. 155 alin. (5) C. fisc., între acestea nefiind și numărul autovehiculului cu care se face livrarea sau CNP-ul persoanei sau numele persoanei care a întocmit factura.

Cum nu este negată realitatea acestor tranzacții, neacordarea dreptului de deducere pentru aceste facturi pentru lipsa unor elemente pur formale este nejustificat și se impune a se da eficiență principiului prevalenței fondului asupra formei, principiu consacrat în jurisprudența C.J.U.E. unde s-a precizat că o măsură națională care condiționează, în esență, dreptul la scutire de la plata unei contribuții de respectarea unor obligații de formă, fără a lua în considerare cerințele de fond și, mai ales, fără a se întreba dacă acestea erau îndeplinite, depășește ceea ce este necesar pentru a se asigura perceperea corectă a taxei.

Principiile dreptului comunitar, așa cum s-au consolidat în jurisprudența C.J.U.E., sunt izvoare de drept comunitar, aplicabile cu prioritate în dreptul național, iar hotărârile Curții sunt direct aplicabile de către judecătorul național În motivele de recurs, recurenta a invocat și decizia nr. V/2007 a Înaltei Curți dată în aplicarea dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. f) și art. 145 alin. (8) lit. a) și lit. b) C. fisc. și ale art. 6 alin. (2) din Legea nr. 82/1991 a contabilității, dar sunt îndeplinite în cauză cerințele impuse de art. 155 alin. (5) C. fisc. și sunt indicate toate elementele obligatorii ale facturi și nici nu se contestă realitatea tranzacțiilor efectuate, astfel că actele fiscale contestate sunt nelegale în privința acestor sume.

Însă, în ceea ce privește sumele de 19.266 RON TVA aferentă bunurilor achiziționate de la SC C. SRL și 33.625 RON TVA aferentă lunilor achiziționate de la SC B.C. SRL criticile recurentei D.G.F.P. Galați sunt fondate, iar soluția instanței de fond a fost dată cu aplicarea greșită a legii. Pentru bunurile achiziționate de la cele două societăți comerciale organele fiscale nu au acordat dreptul de deducere a TVA aferentă deoarece au avut dubii cu privire la realitatea acestor tranzacții chiar dacă erau întocmite facturi, iar neregulile semnalate nu sunt de ordin pur formal ci pun sub semnul îndoielii chiar existența acestor tranzacții. Apărările reclamantei în legătură cu aceste nereguli nu pot fi luate în considerare pentru că nu se poate reține o simplă eroare cu privire la numerele de înmatriculare ale autovehiculelor.

Astfel, factura emisă de SC C. SRL a vizat achiziționarea a 26.000 litri motorină, dar numărul de înmatriculare al automobilului înscris pe factură nu aparține aceste societăți, ci SC R.L. SRL Ploiești care a declarat că nu a efectuat livrări angro de motorină către reclamantă. Acest aspect corelat cu faptul că societatea comercială emitentă a facturii, SC C. SRL nu mai funcționează la sediul social declarat pot conduce la concluzia că, deși a fost întocmită o factură, tranzacția nu a fost reală. În cazul facturilor emise de SC B.C. SRL și care se referă la achiziționarea de tablă, țeavă, cornier, a fost contestată tot realitatea tranzacțiilor deoarece pe facturi sunt înscrise numerele de înmatriculare a unor autovehicule care nu au aparținut societății emitente a facturil