ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2316/2018

Asupra recursului de față:

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2014, reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE GALAȚI și AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE GALAȚI, în temeiul art. 8 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ și art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, a solicitat anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/20.12.2013 și Raportului de inspecție fiscală cu nr. x/20.12.2013, ambele emise de către AJFP Galați, sub aspectul respingerii la rambursare a TVA în sumă totală de 1.413.182 RON; anularea integrală a Deciziei nr. 154 din 14.03.2014 emisă de către DGRFP Galați prin care a fost respinsă contestația reclamantei împotriva actelor administrative fiscale indicate anterior; obligarea pârâtelor la rambursarea TVA în sumă de 1.413.182 RON, astfel cum aceasta a fost solicitată prin decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii aprilie 2013.

Prin sentința nr. 250 din 22 octombrie 2015 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal s-a respins ca nefondată acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu autoritățile pârâte AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE GALAȚI, DIRECȚIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANȚELOR PUBLICE GALAȚI REPREZENTATĂ DE ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE GALAȚI.

Împotriva hotărârii pronunțate de instanța de fond, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat recurs, invocând motivele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței atacate și, rejudecând, admiterea acțiunii astfel cum a fost formulată, anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/20.12.2013 și a Raportului de inspecție fiscală cu nr. x/20.12.2013, ambele emise de către AJFP Galați, sub aspectul respingerii la rambursare a TVA în sumă totală de 1.413.182 RON; anulării în integralitate a Deciziei nr. 154 din 14.03.2014 emisă de către DGRFP Galați prin care a fost respinsă contestația reclamantei împotriva actelor administrative fiscale indicate anterior; obligarea pârâtelor la rambursarea TVA în sumă de 1.413.182 RON, astfel cum aceasta a fost solicitată prin decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii aprilie 2013, cu cheltuieli de judecată în ambele grade de jurisdicție (fond și recurs).

În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta-reclamantă a susținut în esență că, instanța de fond nu a analizat temeinic materialul probator depus la dosarul cauzei constatând o situație de fapt neconformă realității.

Astfel, A. a depus documente justificative în susținerea efectivității și realității prestării serviciilor. Din cuprinsul articolului art. 7 din Contractul de Dezvoltare, intitulat marginal "Durata Contractului" rezultă cu putere de evidență că acest contract de dezvoltare la care se referă instanța de fond nu prevede o perioadă de valabilitate înlăuntrul căreia contractul își produce efecte. Prin urmare, afirmația instanței cu privire Ia faptul că serviciile prestate nu sunt acoperite de perioada contractuală este evident eronată și nefondată.

In plus, instanța de fond a greșit în mod evident și atunci când a considerat că aceste activități desfășurate de prestatorul B. (comunicări cu diverse autorități, rapoarte contracte etc.) au fost efectuate ulterior perioadei contractuale. Chiar dacă s-ar considera că aceste documente au fost întocmite ulterior, instanța de fond nu a analizat în mod temeinic și munca depusă anterior emiterii adresei/comunicare de personalul contractant al B., astfel cum rezultă din întreaga corespondență depusă la dosarul cauzei, documente apte să demonstreze volumul de muncă.

Instanța de fond invocă faptul că dl. C. nu a desfășurat activitate pentru B. decât spre finalul proiectului. Totuși, chiar și într-o astfel de situație, instanța de fond, în măsura în care ar fi dorit să pronunțe o hotărâre temeinică și legală ar fi trebuit în mod corect să acorde dreptul de deducere al TVA aferent timpului efectiv muncit.

In ceea ce privește afirmația instanței de fond cu privire la faptul că nu s-a demonstrat că dl. D. a prestat serviciile înscrise în factura x/30.12.2011, recurenta susține că aceasta nu a avut in vedere întreaga documentație existentă la dosarul cauzei, respectiv, corespondența din care rezultă că dl. D. a fost implicat în activitatea ce forma obiectul contractului.

In condițiile în care, legislația națională nu prevede ce tip de documente trebuie sa dețină contribuabilul solicitant al TVA-ului achitat, în mod rezonabil nu se poate susține, pe de o parte de organele fiscale iar pe de altă parte de instanța de judecată că documentele nu probează realitatea și efectivitatea prestațiilor.

In ceea ce privește susținerea punctuală a instanței de fond cu privire la contractul încheiat cu S.C. E. și cu F. S.R.L., recurenta susține că A. nu a avut angajați care să susțină activitatea, astfel încât, pentru derularea activităților în bune condiții, a decis să încheie anumite contracte de prestări servicii specializate, cu diferiți parteneri contractuali.

În acest scop a fost încheiat și contractul de prestări servicii cu cele două societăți specializate respectiv S.C. E. și cu F. S.R.L. și, chiar dacă la prima vedere, contractul de management încheiat cu B. s-ar suprapune cu serviciile oferite de cei doi contractanți anterior menționați, o astfel de concluzie nu este corectă. Potrivit art. 3.4. din contractul de management se arată că "G. va furniza Companiei de proiect servicii de contabilitate generală și asistență financiară aferentă pe durata construirii Proiectului de parc eolian [...]".

Având în vedere că furnizorul urma să presteze o activitate de natură generală și nu specializată, obiectul celor două contracte nu poate fi identic, astfel cum eronat instanța de fond a reținut în cuprinsul sentinței recurate, întrucât, asistența generală de contabilitate, mai exact contabilitate primară, care nu necesită cunoștințe specializate era furnizată de prestatorul B. (e.g. întocmirea unor facturi, trimiterea acestora la destinatari, întocmirea unor situații generale etc.), iar asistența specializată era oferită de cele două societăți, cunoscute în piața de profil.

Instanța de fond reține în mod eronat că nu au fost depuse înscrisuri care să demonstreze prestarea serviciilor de management de către contractantul B. deși în același timp recunoaște în mod explicit că societatea A. a demonstrat prin documentele depuse realizarea unui procent de 25% din totalul lucrărilor de către dl. C..

Au fost depuse la dosarul cauzei adeverința de salariat din care rezulta în mod clar ca d-nul C. in perioada 26.04.2010 - 08.02.2013 a fost angajat al societalii având funcția de Manager Proiect. Astfel, acesta activa ca și angajat încă din data de 6 decembrie 2010, conform adeverinței de salariat a efectuat anumite activități in temeiul contractului de munca pe care acesta îl avea cu societatea angajatoare.

Întrucât, in practică, din diferite motive este destul de greu sa explici anumitor funcționari publici o relație tripartita (e.g. beneficiarul A. a acordat o procura prestatorului G. care la rândul lui acorda o alta procura unui angajat cheie al companiei, managerul de proiect dl. C.) s-a agreat de comun acord ca beneficiarul A. sa acorde direct angajatului prestatorului o procura pentru desfășurarea activităților specifice dezvoltării și operării parcului energetic.

Faptul ca părțile implicate au agreat o astfel de situație din rațiuni practice (acordarea directa a unui mandat către angajatul prestatorului), nu contravine sub nicio forma vreunei norme de drept fiscal material sau procedural, de natura a bloca dreptul la recuperarea sumelor de TVA pe care le-a achitat furnizorului. Este absolut logic și perfect legal ca agreând o astfel de situație, respectiv acordarea unui mandat direct către angajatul prestatorul de servicii G., acest mandat sa aibă caracterul unui mandat cu titlu gratuit, întrucât în situația în care recurenta ar fi decis să nu scrie in procură că mandatul are caracter remuneratoriu, în mod obligatoriu mandatarul trebuia plătit iar contractul încheiat cu angajatorul mandatatului ar fi devenit fără obiect ori dublat, or nu aceasta a fost intenția și scopul agreat de părți.

Astfel cum rezulta din documentele atașate ca și anexa nr. 1 la cererea de chemare in judecata in mod obiectiv nu s-a avut in vedere intenția ca părțile contractante (prestatorul de servicii - G. și beneficiarul de servicii - A.) sa agreeze ca dl. C. sa presteze activități cu titlu gratuit, astfel cum în mod greșit a reținut instanța de judecată.

În fine, mai susține recurenta că refuzul de rambursare TVA încalcă principiul neutralității fiscale și că instanța nu a motivat de ce raportul de expertiză judiciară este apreciat ca fiind superficial.

Anexat cererii de recurs, recurenta a depus în anexe înscrisuri.

II. Procedura de soluționare a recursului

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 04 decembrie 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ.

Prin încheierea din 26 februarie 2018 completul de filtru a constatat, în raport de conținutul raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplinește condițiile de admisibilitate și, pe cale de consecință, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., și a fixat termen de judecată pe fond a recursului.

Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de casare invocate, art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că este nefondat recursul declarat în cauză, pentru următoarele considerente:

2.1. Argumentele de fapt și de drept relevante.

Instanța de fond a reținut corect și complet situația de fapt, în concordanță cu conținutul actelor administrative fiscale și care au stat la baza emiterii acestora, susținerile părților și probatoriul administrat în cauză, dând o corectă interpretare dispozițiilor legale incidente, făcând o judicioasă aplicare a acestor dispoziții la situația de fapt, astfel cum a rezultat din probatoriu.

În mod legal și temeinic, prima instanță a reținut că, din coroborarea dispozițiilor art. 134

1

alin. (7) și art. 137 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, privind Codul fiscal, privind determinarea bazei de impozitare în ceea ce privește prestările de servicii care determină decontări sau plăți succesive, cu prevederile art. 145 și art. 146 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, referitoare la deductibilitatea TVA, taxa pe valoarea adăugată aferentă serviciilor achiziționate este deductibilă doar în situația în care societatea comercială demonstrează cu documente conforme că acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile.

Din acest punct de vedere, împrejurarea că din cuprinsul articolului art. 7 din Contractul de Dezvoltare, intitulat marginal "Durata Contractului" acesta nu prevede o perioadă de valabilitate înlăuntrul căreia contractul își produce efecte, nu prezintă relevanță, atâta vreme cât pentru a putea deduce TVA-ul aferent prestației unor servicii efectuate potrivit contractului, titularul decontului de TVA trebuie să facă dovada realității acelor servicii și că acestea sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile.

Potrivit art. 168 lit. a) și art. 178 din Directiva 2006/112/CE privind TVA condiționează deductibilitatea T.V.A. de îndeplinirea cumulativă, pe lângă condițiile de formă (inclusiv condiția ca persoana impozabilă să dețină factură care să conțină informațiile obligatorii prevăzute de lege) și a condiției de fond esențiale, aceea că serviciile pentru care se solicită deducerea să fi fost prestate sau urmează să fie prestate în beneficiul său de o persoană impozabilă și să fie destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile.

În raport de principiul prevalenței economicului asupra formei, și jurisprudența Curții Europene de Justiție, care consacră obligația persoanei care procedează la deducerea taxei pe valoarea adăugată pentru achizițiile efectuate, să demonstreze că sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii, prin prezentarea de dovezi obiective, pentru demonstrarea realității operațiunilor, astfel cum s-a raportat și prima instanță, instanța nu a avut în vedere în principal faptul că serviciile ar fi fost prestate în afara duratei contractului.

Instanța a reținut că Factura nr. x/30.12.2011 emisa in baza contractului de dezvoltare are anexată o situație privind serviciile ce au fost prestate in perioada ianuarie 2011 - decembrie 2011 și cele care vor fi prestate și in luna ianuarie 2012 precum și persoanele implicate respectiv dl. D. "Manager Proiect" și dl. H. "Administrator" fiind menționate și procentele de implicare de la 5% administrator la 95 % manager proiect. In ceea ce privește durata de realizare a acestor servicii, situația prezentată precizează ca valoarea însumată a acestor servicii este de: 535.000 euro în perioada ianuarie 2011 - martie 2011; 214.000 euro în perioada aprilie 2011 - iunie 2011; 160.500 euro în perioada iulie 2011 - septembrie 2011; 107.000 euro în perioada octombrie 2011 - decembrie 2011; 53.500 euro în perioada ianuarie 2012.

Instanța a reținut în mod corect că, deși reclamanta a susținut ca are documente care demonstrează prestarea efectivă a serviciilor înscrise în contractul de dezvoltare semnat la 03.06.2010, la dosarul cauzei nu au fost depuse astfel de mijloace de probă pentru nici una dintre perioadele indicate, iar în ceea ce privește persoanele implicate in realizarea acestui contract, la dosarul cauzei nu au fost depuse documente din care să rezulte implicarea efectivă a acestora în realizarea serviciilor înscrise în contractul de dezvoltare și cuprinse in factura fiscala nr. x/30.12.2011.

Recurenta susține că instanța de fond invocă faptul că dl. C. nu a desfășurat activitate pentru B. decât spre finalul proiectului, însă, chiar și într-o astfel de situație, ar fi trebuit în mod corect să acorde dreptul de deducere al TVA aferent timpului efectiv muncit.

Instanța de fond a reținut că dl C. nu este, conform situațiilor anexă la factura x/30.12.2011, persoana implicata în proiect, și că procura dată acestuia pentru a reprezenta reclamanta in procesul de dezvoltare a parcului eolian, este emisă in data de 14.11.2011 când cea mai mare parte a contractului de dezvoltare a fost derulată, însă, instanța de control judiciar reține, în plus că, simpla emitere a unei procuri nu este suficientă pentru acordarea dreptului de deducere TVA, chiar și parțială, întrucât principiul prevalenței economicului asupra formei, presupunea ca pentru fiecare activitate prestată reclamanta să prezinte dovezi concrete, sub forma unor situații de lucrări, ori alte forme care să conțină dovada efectivei prestări, atât ca și natură dar și ca durată.

Aceeași situație se prezintă și în ceea ce privește d-l D. simpla prezentare a unei adeverințe prin care se certifică ca acesta era angajat al S.C. I. S.R.L. în perioada 26.04.2010 - 08.02.2013 nefiind suficientă pentru a demonstra că acesta a prestat serviciile înscrise în factura x/30.12.2011, corespondența invocată de recurentă nefiind de natură să dovedească cele susținute.

De asemenea, mai susține recurenta că instanța de fond în mod greșit a constatat că serviciile achiziționate de la S.C. B. s-ar suprapune cu alte servicii achiziționate de la alți furnizori, fără să aibă în vedere contracte încheiate cu diferiți furnizori din care rezultă în mod clar și complet obiectul prestațiilor, care este în mod evident diferit față de obiectul contractului de management încheiat cu furnizorul B..

În mod cert, reclamanta avea dreptul să încheie contracte de servicii, atât în ceea ce privește serviciile de proiectare, organizarea, coordonarea și controlul procesului de construire a parcului eolian, cât și financiar-contabile, având dreptul să deducă TVA+ul din facturi, dacă dovedea îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 145 și art. 146 alin. (1), lit. a) Codul fiscal, referitoare la deductibilitatea TVA, respectiv că societatea comercială demonstrează cu documente conforme că acestea au fost prestate și că au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile.

Instanța de fond, în acord cu organele de inspecție fiscală, a constatat o suprapunere a unei părți dintre serviciile contractate a fi realizate conform contractului de management în baza căruia au fost emise facturile nr. x/30.12.2011 și nr. 31/30.12.2011, cu cele care se regăsesc și in contractul de dezvoltare, respectiv serviciile de proiectare, organizarea, coordonarea și controlul procesului de construire a parcului eolian, serviciile financiar-contabile, ori, dincolo de constatările punctuale, instanța de recurs, apreciază că repetabilitatea contractării unor servicii trebuie justificată obiectiv, fie pentru că prestatorul inițial nu și-a îndeplinit obligațiile, cea ce ar justifica încheierea unui nou contract cu un alt prestator, fie prin prestarea unor servicii care sunt de aceeași natură dar care presupune efectiv activități concrete diferite.

Prin urmare, organele fiscale pot refuza deducerea TVA-ului din facturi dacă constată că serviciile contractate sunt identice cu alte servicii facturate de alți prestatori, astfel încât se suprapun și deci nu mai sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, nefiind suficientă doar existența unei facturi, fiind necesar să se dovedească prestarea efectivă și folosul practic al societății în sensul realizării veniturilor potrivit scopului acesteia, împrejurare care trebuie să rezulte din conținutul documentelor justificative.

În ceea ce privește serviciile de proiectare, instanța de fond a reținut că nu a fost depus nici un document din care ar rezulta faptul că serviciile au fost efectiv prestate (situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru sau orice alte documente), iar din documentele prezentate nu rezulta ca prestatorul S.C. B. S.R.L. deține autorizațiile necesare pentru întocmirea acestor proiecte, constatare necombătută de recurentă în cuprinsul declarației de recurs.

Recurenta a susținut că, chiar dacă la prima vedere, contractul de management încheiat cu B. s-ar suprapune cu serviciile oferite de S.C. E. S.R.L. și cu F. S.R.L., o astfel de concluzie nu este corectă, întrucât potrivit art. 3.4. din contractul de management "G. va furniza Companiei de proiect servicii de contabilitate generală și asistență financiară aferentă pe durata construirii Proiectului de parc eolian [...]", prin urmare furnizorul urma să presteze o activitate de natură generală și nu specializată, obiectul celor două contracte nefiind identic, întrucât, asistența generală de contabilitate, mai exact contabilitate primară, care nu necesită cunoștințe specializate era furnizată de prestatorul B. (e.g. întocmirea unor facturi, trimiterea acestora la destinatari, întocmirea unor situații generale etc.), iar asistența specializată era oferită de cele două societăți, cunoscute în piața de profil.

Distincția invocată de recurentă este nefondată și nejustificată întrucât, obiectul contractelor încheiate S.C. E. S.R.L. și cu F. S.R.L. îl reprezenta prestări servicii de asistenta fiscala și servicii de contabilitate reprezentând asistenta privind pregătirea obligațiilor declarative fiscale și alte servicii fiscale, servicii contabile (efectuarea de înregistrări contabile conform standardelor contabile romane, întocmirea balanței de verificare lunare etc.) și alte servicii (întocmirea și depunerea situațiilor financiare semestriale și anuale, completarea registrelor prevăzute de lege, asistenta cu privire la diferite proceduri contabile), care acopereau toate activitățile serviciilor financiar contabile, iar reclamanta nu a depus la dosar documente de evidenta contabilă întocmite de B. S.R.L. care să demonstreze realitatea prestării unor servicii de contabilitate primară, altele decât cele prestate de cele două societăți.

Mai susține recurenta că activitatea prestată de dl. C. a avut in considerare calitatea acestuia de angajat al B. și în considerarea faptului că societatea la care era angajat avea încheiat contractul de management, fiind depusă la dosarul cauzei adeverința de salariat din care rezulta în mod clar ca d-nul C. in perioada 26.04.2010 - 08.02.2013 a fost angajat al societalii având funcția de Manager Proiect, acesta activând ca și angajat încă din data de 6 decembrie 2010, conform adeverinței de salariat a efectuat anumite activități in temeiul contractului de munca pe care acesta îl avea cu societatea angajatoare.

Deși prin contractul de management și contractul de dezvoltare prestatorul S.C. B. S.R.L. se angajează sa supravegheze, organizeze, coordoneze și controleze întregul proces de dezvoltare și construire a Proiectului de parc eolian, beneficiarul A. S.R.L. a efectuat achiziția acestor servicii de la alți prestatori respectiv J.&J. - măsurători de vânt; SC K. S.R.L. - determinare capacitate portanta a solului cu placa statica L.; S.C. M. S.R.L. - servicii de consultanta in domeniul Securității și Sănătății în Munca; N. - servicii de avocatura și asistenta juridica; S.C. O. S.R.L. - servicii electrice (cablaje); S.C. P. S.R.L. - servicii de documentare cadastrala; S.C. Q. S.R.L. - întocmire documentații geotehnice; S.C. R. S.R.L. - documentații tehnice pentru certificate de urbanism; S.C. S. S.R.L. - prestări servicii de dirigenție de șantier; T. S.R.L. - servicii de consultanta in domeniul instalații electrice și al tâmplăriei de aluminiu și PVC.

Astfel cum s-a reținut mai sus, simpla prezentare a unei adeverințe prin care se certifică ca d-nul C. era angajat al S.C. I. S.R.L. în perioada 26.04.2010 - 08.02.2013 nu este suficientă pentru a demonstra că acesta a prestat serviciile, iar în plus că, simpla emitere a unei procuri nu este suficientă pentru acordarea dreptului de deducere TVA, chiar și parțială, întrucât principiul prevalenței economicului asupra formei, presupunea ca pentru fiecare activitate prestată, reclamanta să prezinte dovezi concrete, sub forma unor situații de lucrări, ori alte forme care să conțină dovada efectivei prestări, atât ca și natură dar și ca durată.

Împrejurarea dacă mandatul era cu titlu gratuit sau oneros, din punct de vedere al deducerii TVA, nu este relevant întrucât societatea trebuia să facă dovada prestării serviciilor de management de către reprezentantul S.C. I. S.R.L., fie în calitate de salariat fie în calitate de mandatar, cu documente justificative.

Din documentele depuse nu rezultă dovada serviciile înscrise în contractul de management au fost efectiv prestate de S.C. B. S.R.L. București, în condițiile în care pe aceste înscrisuri apare numele d-lui C. în calitate de mandatar al reclamantei S.C. A. și nu de angajat al S.C. B. S.R.L. București, iar în conținutul procurii nu se face vreo referire la îndeplinirea acestor servicii în calitate de angajat al S.C. B. S.R.L. București.

Potrivit procurii, dl. C., in calitate de mandatar, reprezenta societatea S.C. A. S.R.L. Galați cu privire la dezvoltarea, construcția și punerea in funcțiune a parcului eolian de 8 MW situat în extravilanul comunei Schela, județul Galați și racordarea acestuia la rețeaua Sistemului Energetic National precum și cu privire la obținerea tuturor autorizațiilor, permiselor, acordurilor și avizelor necesare in legătura cu acest parc eolian respectiv: să reprezinte societatea în fața autorităților, instituțiilor, consiliilor, ministerelor, comisiilor, birourilor, departamentelor, registrelor, notarilor publici...; sa întocmească, sa semneze, sa stampileze, sa depună, sa înregistreze, sa și sa completeze asemenea cereri...; sa îndeplinească oricare alte acțiuni și proceduri după cum va fi necesar corespunzător pentru îndeplinirea acestui mandat.

Recurenta a mai susținut că prestarea serviciilor indicate în cuprinsul celor două contracte anterior menționate sunt asimilate contractelor la care hotărârea CJUE nr. C-463/14 pronunțată la data de 3 septembrie 2015 în cazul Asparuhovo Lake Investment Company OOIȚ vs Direktor na Direktsia "Obzhalvane i danachno-osigurite ina praktika" Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, însă, în speța de față, nu se identifică elementele constatate de Curte în persoana dl. C., acesta nefiind pus la dispoziția clientului pe durata contractului.

În contractul de dezvoltare încheiat in data de 3/06/2010 respectiv contractul de management încheiat în aceeași data nu sunt specificate tarife orare pentru fiecare specialist respectiv volumul cantitativ acceptat de beneficiarul A. S.R.L. pentru fiecare din activitățile prevăzute in obiect contractelor, în situația de lucrări anexa la factura fiscală nr. x/30.12.2011, respectiv factura fiscală nr. x/30.2011 sunt cuprinse serviciile pentru perioada ianuarie- decembrie 2011 precum și persoanele implicate și procentul de implicare, respectiv: D. "Manager Proiect" U. "Contabil" C. "Manager Santier" V. "Manager Santier" W. "Asistent Proiect" H. "Administrator" X. "Administrator", în ceea ce privește pe d-l dl. C., care avea o implicare în realizarea proiectului de 5% și respectiv 20%, nefiind depuse înscrisuri din care să rezulte prestarea serviciilor din contractul de management de către S.C. B. S.R.L. București, documentele în care apare numele acestuia nefiind emise în numele S.C. B. S.R.L. București, ci în calitate de mandatar al reclamantei S.C. A..

Reclamanta nu a justificat cu documente (rapoarte de lucru, procese-verbale de predare/primire pentru proiecte, studii, etc.) ca serviciile achiziționate de la prestatorul S.C. B. S.R.L. sunt efectiv prestate.

Din perspectiva jurisprudenței CJUE, prima instanță în mod judicios a reținut incidența principiul prevalenței substanței asupra formei constituie unul dintre principiile fundamentale ale sistemului comun de T.V.A., instituit de legislația comunitară, respectiv hotărârea dată în speța C85/95 JR și paragraful 23 din speța C-110/94 Inzo, se face trimitere la paragraful 24 a speței C 268/83 R, unde Curtea a stabilit atât obligația persoanei care solicită deducerea taxei pe valoarea adăugată să demonstreze că sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii, cât și că art. 4 din Directiva a VI -a (în prezent Directiva 112/2006/CE) nu împiedică autoritățile fiscale să solicite dovezi obiective care să susțină că, în speță, serviciile contractate dau naștere la activități taxabile.

Jurisprudența CJUE este în sensul că dreptul de deducere a TVA se exercită atât timp cât contribuabilul poate face dovada intenției de a utiliza anumite bunuri/servicii achiziționate pentru desfășurarea de operațiuni care dau drept de deducere. (C-396/98, Grundstückgemeinschaft Schloßstraße GbR și Finanzamt Paderborn, par. 36-40; C-37/95, par. 19; C-110/94, Inzo și Belgia).

Rezultă din cuprinsul punctului 63 din Hotărârea Ecotrade (EU:C:2008:267) și din jurisprudența ulterioară a Curții (a se vedea printre altele Hotărârea Uszodaépítő, C-392/09, EU:C:2010:569, punctul 39, Hotărârea Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU:C:2010:627, punctul 42, Hotărârea EMS-Bulgaria Transport, C-284/11, EU:C:2012:458, punctul 62, precum și Hotărârea Fatorie, EU:C:2014:50, punctul 35) că, în cadrul regimului de taxare inversă, principiul fundamental al neutralității TVA-ului impune ca deducerea taxei aferente intrărilor să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de persoana impozabilă. Principiul fundamental al neutralității TVA-ului impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile (CJUE în cauza C 385/2009 Nidera Handelscompagnie, punctul 42).

În speță însă, reclamanta nu a dovedit îndeplinirea condițiilor de fond pentru a se obține deducerea TVA, respectiv că serviciile pentru care se solicită deducerea să fi fost prestate în beneficiul său de o persoană impozabilă și să fi fost destinate în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile, chiar dacă aceasta a prezentat o factură și a fost dovedită îndeplinirea condițiilor de formă.

2.2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de Ministerul Cercetării și Inovării împotriva sentinței civile nr. 444 din 11.02.2016 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 250 din 22 octombrie 2015, pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 04 iunie 2018.