ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3994/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3994/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin

acțiunea formulată, reclamanta SC H.H.G. SA, a solicitat în contradictoriu cu

pârâtele A.N.A.F. - D.R.A.O.V. Brașov și D.G.F.P. Harghita:

- anularea Deciziei

nr. 21 din 14 februarie 2013 emisă de D.G.F.P. Harghita în soluționarea contestației

administrative formulată împotriva Deciziei de Impunere privind obligațiile

fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, înregistrată la

D.R.A.O.V. Brașov din 13 decembrie 2012 și a procesului-verbal de control din

13 decembrie 2012 încheiat de inspectorii D.R.A.O.V. Brașov;

- anularea parțială a

deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată

stabilite de inspecția fiscală, înregistrată la DRAOV Brașov în 13 decembrie

2012, comunicată la data de 19 decembrie 2012, emisă în baza procesului-verbal

de control din 13 decembrie 2012, încheiat de inspectorii DRAOV Brașov, în

sensul anulării dispozițiilor referitoare la acordarea eronată a scutirilor de

accize la gaz natural pe perioada 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 ca urmare

a neîndeplinirii obligației de a se înregistra la autoritatea fiscală centrală

în condițiile prevăzute la pct. 51(1), respectiv pct. 79 din Normele

Metodologice de aplicare a Codului Fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, și

pentru care inspectorii vamali au calculat obligații fiscale suplimentare de

plată constând în Accize gaz natural în sumă totală de 777.681 lei,

dobânzi/majorări de întârziere în sumă totală de 327.308 lei și penalități de

întârziere în sumă totală de 114.675 lei (total debit 1.219.664 lei);

- obligarea pârâtei

Direcția Generală a Finanțelor Publice Harghita să restituie sumele încasate ca

urmare a punerii în executare a Actelor Administrative atacate în prezenta

acțiune;

- obligarea pârâtei

D.G.F.P. Harghita să plătească dobânzi la nivelul dobânzii prevăzute de art.

120 alin. (7) C. proc. fisc., respectiv 0,04% pe zi, aferente sumele încasate

de la societate ca urmare a punerii în executare a actelor administrative

atacate în prezenta acțiune, de la data plății acestor sume de către societate

în contul Bugetului de Stat și până la data restituirii efective.

Prin Sentința civilă

nr. 248 din 24 mai 2013, Curtea de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de

contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta

SC H.H. SA în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare

Fiscală - Direcția Regională de Accize și Operațiuni Vamale Brașov și

Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii Harghita, ca

neîntemeiată.

Împotriva acestei

hotărâri reclamanta S.C. H.H.G. SA a declarat recurs, criticând-o pentru

nelegalitate și netemeinicie.

Recurenta susține că

prin procesul-verbal de control din 13 decembrie 2012, inspectorii nu contestă

faptul că nu ar fi livrat gaz natural persoanelor fizice și organizațiilor de

caritate. Din contră, aceștia întocmesc ca anexă nr. 2 la procesul-verbal de

control și evidențiază liste cu persoanele fizice și organizațiile de caritate

cărora reclamanta le-a livrat gaz natural în anii 2009, 2010, 2011 și 2012.

Starea de fapt, că a

fost livrat gaz natural persoanelor fizice, pentru gospodăriile proprii, și

organizațiilor de caritate, nu este contestată de către organele de control.

Această stare de

fapt, coroborată cu dispozițiile art. 192 alin. (5) din Legea nr. 571/2003

privind Codul Fiscal, care prevăd că acciza devine exigibilă la data la care

produsul este utilizat în orice alt scop care nu este în conformitate cu

scutirea, cu dispozițiile art. 206

7

alin. (7) din C. fisc. - în

vigoare de la data de 1 aprilie 2010 - potrivit cărora "în cazul unui

produs accizabil care are dreptul de a fi scutit de accize, utilizarea în orice

alt scop care nu este în conformitate cu scutirea este considerată eliberare

spre consum" și implicit determină exigibilitatea accizei, duce la

concluzia că în mod legal a fost acordată scutirea de accize la gaz natural

livrat populației și organizațiilor de caritate atât timp cât este evident că

gazul natural a fost utilizat doar în scopul pentru care s-a acordat scutirea.

Se mai precizează că

instanța de fond nu a ținut cont de dispozițiile legale menționate, argumentând

că "înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o

supraînregistrare (ulterioară licențierii) ci, o cerință prevăzută expres de

legiuitor, sancțiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze

naturale". Recurenta consideră că argumentația instanței de fond nu este

corectă, neexistând un text de lege care să prevadă expres sancțiunea

calculării accizelor în cazul neînregistrării la autoritatea fiscală centrală,

în schimb, este cât se poate de clar că livrarea produsului accizabil în alt

scop care nu este în conformitate cu scutirea determină exigibilitatea

accizelor.

Deci, sancțiunea

nerespectării acestei obligații de înregistrare fiscală atrage cel mult

răspunderea contravențională a agentului economic, conform art. 219 alin. (1)

lit. i) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, acesta fiind

pasibil de amendă cuprinsă între 1.000 lei și 5.000 lei, și nu obligarea la

plata accizelor datorate și a accesoriilor la acestea.

Inspectorii DRAOV

Brașov au constatat în cuprinsul procesului-verbal de control, referindu-se la

obligațiile declarative ale plătitorilor de accize prevăzute la art. 194

respectiv art. art. 206

52

din Legea nr. 571/2003 privind Codul

Fiscal, că: "societatea face dovada depunerii declarațiilor lunare

menționate (Declarația 103) la autoritatea fiscală competentă, pe întreaga

perioadă controlată, fapt ce reiese din fișa pe plătitor, conformându-se astfel

normelor legale în vigoare. De asemenea, același organ de control constată, pe

baza unui proces-verbal de control, la data de 18 iulie 2008, că societatea a

depus declarațiile 103 privind accizele, conform Ordinului ANAF nr. 101/2008,

respectând termenele legale. (Anexa 5 la cererea introductivă).

În fapt, procedura de

înregistrare a agentului economic la autoritatea fiscală centrală - în

condițiile în care acesta este deja înregistrat la autoritatea fiscală

competentă, respectiv jud. Harghita - este pur formală, neexistând nicio

obligație legală de declarare specială la această autoritate fiscală centrală a

cantităților de gaze naturale livrate sau a numărului de clienți persoane

fizice sau organizații de caritate.

Din punct de vedere

al naturii cererii de înregistrare a operatorilor autorizați la autoritatea

fiscală centrală, impusă operatorilor economici care comercializează produse

energetice, această cerere nu este un act administrativ, nu este emisă de

autoritatea publică, este doar un act unilateral al unei persoane, prin care

aceasta furnizează organului administrativ anumite informații.

Deci, cererea de

înregistrare a operatorilor autorizați la autoritatea fiscală centrală

constituie, într-adevăr, un comportament necorespunzător al operatorului

economic, dar având în vedere că vizează neîndeplinirea unei condiții formale

și nu de fond se sancționează doar contravențional, potrivit art. 219 alin. (1)

lit. i) C. proc. fisc. și nu atrage calcularea și plata accizelor în sarcina

societății.

Examinând cauza și

sentința recurată în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu

dispozițiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Pentru a ajunge la

această soluție, instanța a avut în vedere considerentele în continuare

arătate.

În perioada 1

ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 recurenta-reclamantă a livrat gaz natural în

regim de scutire de la plata accizei către gospodării și/sau organizații de

caritate.

În urma verificărilor

efectuate, organele vamale au constatat că recurenta nu putea să livreze gazul

natural în regim de scutire direct, prevăzut de art. 201 alin. (1) lit. e) și

k), respectiv art. 206

60

alin. (1), lit. e) și k) din Legea nr.

571/2003 privind Codul fiscal, având în vedere că nu a fost înregistrat în

Registrul special al operatorilor economici autorizați în domeniul gazelor,

condiție prevăzută pentru acordarea directă a scutirii.

Astfel fiind, organul

de control a calculat accize de plată în sumă de 777.681 lei și accesorii în

sumă de 441.983 lei, apreciind că dispoziții legale incidente instituie o

obligație de înregistrare a operatorilor economici autorizați în domeniul

gazului natural la autoritatea fiscală.

Modalitatea și

condițiile de acordare a scutirilor au fost reglementate prin Normele

metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate

prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare.

Înalta Curte constată

că obligația stabilită în sarcina contestatoarei s-a născut ca urmare a

faptului că a comercializat în sistem de scutire, produse supuse accizelor,

fără a îndeplini condițiile elementare privind aplicabilitatea facilitații

respective devenind astfel exigibile accizele corespunzătoare produselor

comercializate.

Normele metodologice

de aplicare a art. 201 alin. (1), cu referire la lit. e), prevăd la pct. 23.3.

(1) că, în situația prevăzută la art. 201 alin. (1) lit. e) din Legea nr.

571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare,

scutirea se acordă direct, cu condiția ca produsele să fie achiziționate direct

de la operatorii economici înregistrați la autoritatea fiscală centrală în

calitate de furnizori de produse energetice, ori - în cazul gazului natural

provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor

autorizat/licențiat de autoritatea competentă din acel stat membru.

Aceleași norme,

urmare a modificării C. fisc., prin O.U.G. nr. 109/2009, prevedeau, similar, la

pct. 113.3. (1) că, în situația prevăzută la art. 206

60

alin. (1)

lit. e) din C. fisc., scutirea se acordă direct, cu condiția ca produsele să

fie achiziționate direct de la operatorii economici înregistrați la autoritatea

fiscală centrală în calitate de furnizori de produse energetice ori - în cazul

gazului natural provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor

autorizat/licențiat de autoritatea competentă din acel stat membru.

Referitor la

produsele energetice pentru care se datorează accize sunt de remarcat

prevederile art. 175 alin. (3) lit. f) C. fisc. (forma în vigoare până la 1

aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 206

16

alin. (3), lit. f) C.

fisc. (forma în vigoare după 1 aprilie 2010), potrivit cărora produsele

energetice pentru care se datorează accize sunt: ... f) gazul natural cu

codurile NC 2711 11 00 și 2711 21 00.

De asemenea, instanța

de control judiciar apreciază că relevante în materie sunt prevederile art. 175

1

(forma în vigoare până la 1 aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 206

17

C. fisc. (forma în vigoare după 1 aprilie 2010): "(1) Gazul natural va fi

supus accizelor, iar acciza va deveni exigibilă la momentul livrării acestui

produs de către furnizorii autorizați potrivit legii, direct către consumatorii

finali; (2) Operatorii economici autorizați în domeniul gazului natural au

obligația de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă, în condițiile

prevăzute în norme."

Potrivit Normelor

metodologice, pentru aplicarea art. 175

1

, se prevede la pct. 51 că

înregistrarea operatorilor economici autorizați în domeniul gazelor naturale se

face la autoritatea fiscală centrală. Această obligație revine operatorilor

economici licențiați de autoritatea competentă în domeniu să distribuie sau să

furnizeze gaz natural direct consumatorilor finali. Înregistrarea se face pe

baza cererii prezentate în anexa nr. 2.

Urmare a modificării

C. fisc., pentru aplicarea art. 206

16

alin. (2), Normele

metodologice prevăd la pct. 79 alin. (1) că înregistrarea operatorilor

economici autorizați în domeniul gazelor naturale se face la autoritatea

fiscală centrală, direcția de specialitate care asigură secretariatul Comisiei.

Această obligație revine operatorilor economici licențiați de autoritatea

competentă în domeniu să distribuie sau să furnizeze gaz natural direct

consumatorilor finali. Înregistrarea se face pe baza cererii prezentate în

anexa nr. 32.

Din interpretarea

logico-juridică a acestor dispoziții rezultă că scutirea de la plata accizelor

pentru produse energetice de natura gazelor naturale, potrivit Normelor

metodologice, este condiționată de înregistrarea operatorului economic în cauză

la autoritatea fiscală centrală, în calitate de furnizor de produse energetice.

Această obligație

este prevăzută și prin dispozițiile art. 175

1

, reluate ulterior în

art. 206

17

C. fisc., aplicarea prevederilor art. 175

1

C.

fisc., reluate, similar, în pct. 79 alin. (1), pentru aplicarea art. 206

17

alin. (2) C. fisc., aceste norme prevăzând că înregistrarea se face pe baza

unei cereri a cărui model îl prezintă legiuitorul în Anexa 2, respectiv 32.

Înalta Curte constată

că perioada care a format obiectul controlului D.G.F.P. Harghita este 1

ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012, iar recurenta a depus la autoritatea fiscală

centrală cerere înregistrată în 11 octombrie 2012, deci ulterior perioadei

supusă controlului.

Această cerere a fost

înregistrată în Registrul special al operatorilor economici autorizați în

domeniul gazului natural, la poziția 67.

Într-adevăr, scutirea

de accize la gazul natural se acordă, după cum a arătat și recurenta, în

considerarea calității consumatorului (persoană fizică sau organizație

caritabilă), însă înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o

supraînregistrare (ulterioară licențierii), ci, o cerință prevăzută expres de

legiuitor, sancțiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze

naturale.

Înalta Curte apreciază

că nu pot fi reținute susținerile reclamantei potrivit cărora sancțiunea

nerespectării obligației de înregistrare la autoritatea fiscală centrală ar

atrage răspunderea contravențională a operatorului economic, potrivit art. 219

alin. (1) lit. i) C. proc. fisc., pentru că nu ne aflăm în situația

neîndeplinirii obligațiilor privind transmiterea la organul fiscal competent

sau, după caz, la terțe persoane a formularelor și documentelor prevăzute de

legea fiscală, altele decât declarațiile fiscale și declarațiile de

înregistrare fiscală sau de mențiuni.

În cauză nu este

vorba despre obligația de transmitere a unui formular sau document către

autoritatea fiscală, ci, de îndeplinirea unei cerințe legale de către

operatorul economic, care dorește să beneficieze de această scutire.

În acord cu cele

reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că organele de control în

mod corect au reținut că recurenta-reclamantă nu avea dreptul să livreze gaz

natural în regim de scutire de la plata accizei.

Prin urmare, Înalta

Curte constată că instanța de fond a pronunțat o hotărâre temeinică și legală,

iar susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite.

În consecință, pentru

considerentele arătate și în temeiul dispozițiilor art. 496 alin. (1) C. proc.

civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de reclamanta SC "H.H.G." SA împotriva Sentinței civile nr.

248 din 24 mai 2013 a Curții de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de

contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată, în

ședință publică, astăzi 24 octombrie 2014.

Procesat de GGC - CL