ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3994/2014

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin acțiunea formulată, reclamanta SC H.H.G. SA, a solicitat în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F. - D.R.A.O.V. Brașov și D.G.F.P. Harghita: - anularea Deciziei nr. 21 din 14 februarie 2013 emisă de D.G.F.P. Harghita în soluționarea contestației administrative formulată împotriva Deciziei de Impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, înregistrată la D.R.A.O.V. Brașov din 13 decembrie 2012 și a procesului-verbal de control din 13 decembrie 2012 încheiat de inspectorii D.R.A.O.V.

Brașov; - anularea parțială a deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, înregistrată la DRAOV Brașov în 13 decembrie 2012, comunicată la data de 19 decembrie 2012, emisă în baza procesului-verbal de control din 13 decembrie 2012, încheiat de inspectorii DRAOV Brașov, în sensul anulării dispozițiilor referitoare la acordarea eronată a scutirilor de accize la gaz natural pe perioada 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 ca urmare a neîndeplinirii obligației de a se înregistra la autoritatea fiscală centrală în condițiile prevăzute la pct. 51(1), respectiv pct. 79 din Normele Metodologice de aplicare a Codului Fiscal aprobate prin H.G.

nr. 44/2004, și pentru care inspectorii vamali au calculat obligații fiscale suplimentare de plată constând în Accize gaz natural în sumă totală de 777.681 lei, dobânzi/majorări de întârziere în sumă totală de 327.308 lei și penalități de întârziere în sumă totală de 114.675 lei (total debit 1.219.664 lei); - obligarea pârâtei Direcția Generală a Finanțelor Publice Harghita să restituie sumele încasate ca urmare a punerii în executare a Actelor Administrative atacate în prezenta acțiune; - obligarea pârâtei D.G.F.P. Harghita să plătească dobânzi la nivelul dobânzii prevăzute de art. 120 alin. (7) C. proc. fisc., respectiv 0,04% pe zi, aferente sumele încasate de la societate ca urmare a punerii în executare a actelor administrative atacate în prezenta acțiune, de la data plății acestor sume de către societate în contul Bugetului de Stat și până la data restituirii efective.

Prin Sentința civilă nr. 248 din 24 mai 2013, Curtea de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC H.H. SA în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Regională de Accize și Operațiuni Vamale Brașov și Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii Harghita, ca neîntemeiată. Împotriva acestei hotărâri reclamanta S.C. H.H.G. SA a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Recurenta susține că prin procesul-verbal de control din 13 decembrie 2012, inspectorii nu contestă faptul că nu ar fi livrat gaz natural persoanelor fizice și organizațiilor de caritate.

Din contră, aceștia întocmesc ca anexă nr. 2 la procesul-verbal de control și evidențiază liste cu persoanele fizice și organizațiile de caritate cărora reclamanta le-a livrat gaz natural în anii 2009, 2010, 2011 și 2012. Starea de fapt, că a fost livrat gaz natural persoanelor fizice, pentru gospodăriile proprii, și organizațiilor de caritate, nu este contestată de către organele de control. Această stare de fapt, coroborată cu dispozițiile art. 192 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, care prevăd că acciza devine exigibilă la data la care produsul este utilizat în orice alt scop care nu este în conformitate cu scutirea, cu dispozițiile art. 206 7 alin. (7) din C. fisc.

- în vigoare de la data de 1 aprilie 2010 - potrivit cărora "în cazul unui produs accizabil care are dreptul de a fi scutit de accize, utilizarea în orice alt scop care nu este în conformitate cu scutirea este considerată eliberare spre consum" și implicit determină exigibilitatea accizei, duce la concluzia că în mod legal a fost acordată scutirea de accize la gaz natural livrat populației și organizațiilor de caritate atât timp cât este evident că gazul natural a fost utilizat doar în scopul pentru care s-a acordat scutirea.

Se mai precizează că instanța de fond nu a ținut cont de dispozițiile legale menționate, argumentând că "înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o supraînregistrare (ulterioară licențierii) ci, o cerință prevăzută expres de legiuitor, sancțiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze naturale". Recurenta consideră că argumentația instanței de fond nu este corectă, neexistând un text de lege care să prevadă expres sancțiunea calculării accizelor în cazul neînregistrării la autoritatea fiscală centrală, în schimb, este cât se poate de clar că livrarea produsului accizabil în alt scop care nu este în conformitate cu scutirea determină exigibilitatea accizelor.

Deci, sancțiunea nerespectării acestei obligații de înregistrare fiscală atrage cel mult răspunderea contravențională a agentului economic, conform art. 219 alin. (1) lit. i) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură Fiscală, acesta fiind pasibil de amendă cuprinsă între 1.000 lei și 5.000 lei, și nu obligarea la plata accizelor datorate și a accesoriilor la acestea. Inspectorii DRAOV Brașov au constatat în cuprinsul procesului-verbal de control, referindu-se la obligațiile declarative ale plătitorilor de accize prevăzute la art. 194 respectiv art. art. 206 52 din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, că: "societatea face dovada depunerii declarațiilor lunare menționate (Declarația 103) la autoritatea fiscală competentă, pe întreaga perioadă controlată, fapt ce reiese din fișa pe plătitor, conformându-se astfel normelor legale în vigoare.

De asemenea, același organ de control constată, pe baza unui proces-verbal de control, la data de 18 iulie 2008, că societatea a depus declarațiile 103 privind accizele, conform Ordinului ANAF nr. 101/2008, respectând termenele legale. (Anexa 5 la cererea introductivă). În fapt, procedura de înregistrare a agentului economic la autoritatea fiscală centrală - în condițiile în care acesta este deja înregistrat la autoritatea fiscală competentă, respectiv jud. Harghita - este pur formală, neexistând nicio obligație legală de declarare specială la această autoritate fiscală centrală a cantităților de gaze naturale livrate sau a numărului de clienți persoane fizice sau organizații de caritate.

Din punct de vedere al naturii cererii de înregistrare a operatorilor autorizați la autoritatea fiscală centrală, impusă operatorilor economici care comercializează produse energetice, această cerere nu este un act administrativ, nu este emisă de autoritatea publică, este doar un act unilateral al unei persoane, prin care aceasta furnizează organului administrativ anumite informații. Deci, cererea de înregistrare a operatorilor autorizați la autoritatea fiscală centrală constituie, într-adevăr, un comportament necorespunzător al operatorului economic, dar având în vedere că vizează neîndeplinirea unei condiții formale și nu de fond se sancționează doar contravențional, potrivit art. 219 alin. (1) lit. i) C. proc.

fisc. și nu atrage calcularea și plata accizelor în sarcina societății. Examinând cauza și sentința recurată în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat. Pentru a ajunge la această soluție, instanța a avut în vedere considerentele în continuare arătate. În perioada 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012 recurenta-reclamantă a livrat gaz natural în regim de scutire de la plata accizei către gospodării și/sau organizații de caritate. În urma verificărilor efectuate, organele vamale au constatat că recurenta nu putea să livreze gazul natural în regim de scutire direct, prevăzut de art. 201 alin. (1) lit. e) și k), respectiv art. 206 60 alin. (1), lit. e) și k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, având în vedere că nu a fost înregistrat în Registrul special al operatorilor economici autorizați în domeniul gazelor, condiție prevăzută pentru acordarea directă a scutirii.

Astfel fiind, organul de control a calculat accize de plată în sumă de 777.681 lei și accesorii în sumă de 441.983 lei, apreciind că dispoziții legale incidente instituie o obligație de înregistrare a operatorilor economici autorizați în domeniul gazului natural la autoritatea fiscală. Modalitatea și condițiile de acordare a scutirilor au fost reglementate prin Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare. Înalta Curte constată că obligația stabilită în sarcina contestatoarei s-a născut ca urmare a faptului că a comercializat în sistem de scutire, produse supuse accizelor, fără a îndeplini condițiile elementare privind aplicabilitatea facilitații respective devenind astfel exigibile accizele corespunzătoare produselor comercializate.

Normele metodologice de aplicare a art. 201 alin. (1), cu referire la lit. e), prevăd la pct. 23.3. (1) că, în situația prevăzută la art. 201 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, scutirea se acordă direct, cu condiția ca produsele să fie achiziționate direct de la operatorii economici înregistrați la autoritatea fiscală centrală în calitate de furnizori de produse energetice, ori - în cazul gazului natural provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor autorizat/licențiat de autoritatea competentă din acel stat membru. Aceleași norme, urmare a modificării C. fisc., prin O.U.G. nr. 109/2009, prevedeau, similar, la pct. 113.3.

(1) că, în situația prevăzută la art. 206 60 alin. (1) lit. e) din C. fisc., scutirea se acordă direct, cu condiția ca produsele să fie achiziționate direct de la operatorii economici înregistrați la autoritatea fiscală centrală în calitate de furnizori de produse energetice ori - în cazul gazului natural provenit dintr-un stat membru - direct de la un distribuitor/furnizor autorizat/licențiat de autoritatea competentă din acel stat membru. Referitor la produsele energetice pentru care se datorează accize sunt de remarcat prevederile art. 175 alin. (3) lit. f) C. fisc. (forma în vigoare până la 1 aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 206 16 alin. (3), lit. f) C. fisc.

(forma în vigoare după 1 aprilie 2010), potrivit cărora produsele energetice pentru care se datorează accize sunt: ... f) gazul natural cu codurile NC 2711 11 00 și 2711 21 00. De asemenea, instanța de control judiciar apreciază că relevante în materie sunt prevederile art. 175 1 (forma în vigoare până la 1 aprilie 2010), reluate în cuprinsul art. 206 17 C. fisc. (forma în vigoare după 1 aprilie 2010): "(1) Gazul natural va fi supus accizelor, iar acciza va deveni exigibilă la momentul livrării acestui produs de către furnizorii autorizați potrivit legii, direct către consumatorii finali; (2) Operatorii economici autorizați în domeniul gazului natural au obligația de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă, în condițiile prevăzute în norme." Potrivit Normelor metodologice, pentru aplicarea art. 175 1 , se prevede la pct. 51 că înregistrarea operatorilor economici autorizați în domeniul gazelor naturale se face la autoritatea fiscală centrală.

Această obligație revine operatorilor economici licențiați de autoritatea competentă în domeniu să distribuie sau să furnizeze gaz natural direct consumatorilor finali. Înregistrarea se face pe baza cererii prezentate în anexa nr. 2. Urmare a modificării C. fisc., pentru aplicarea art. 206 16 alin. (2), Normele metodologice prevăd la pct. 79 alin. (1) că înregistrarea operatorilor economici autorizați în domeniul gazelor naturale se face la autoritatea fiscală centrală, direcția de specialitate care asigură secretariatul Comisiei. Această obligație revine operatorilor economici licențiați de autoritatea competentă în domeniu să distribuie sau să furnizeze gaz natural direct consumatorilor finali.

Înregistrarea se face pe baza cererii prezentate în anexa nr. 32. Din interpretarea logico-juridică a acestor dispoziții rezultă că scutirea de la plata accizelor pentru produse energetice de natura gazelor naturale, potrivit Normelor metodologice, este condiționată de înregistrarea operatorului economic în cauză la autoritatea fiscală centrală, în calitate de furnizor de produse energetice. Această obligație este prevăzută și prin dispozițiile art. 175 1 , reluate ulterior în art. 206 17 C. fisc., aplicarea prevederilor art. 175 1 C. fisc., reluate, similar, în pct. 79 alin. (1), pentru aplicarea art. 206 17 alin. (2) C. fisc., aceste norme prevăzând că înregistrarea se face pe baza unei cereri a cărui model îl prezintă legiuitorul în Anexa 2, respectiv 32. Înalta Curte constată că perioada care a format obiectul controlului D.G.F.P.

Harghita este 1 ianuarie 2009 - 10 octombrie 2012, iar recurenta a depus la autoritatea fiscală centrală cerere înregistrată în 11 octombrie 2012, deci ulterior perioadei supusă controlului. Această cerere a fost înregistrată în Registrul special al operatorilor economici autorizați în domeniul gazului natural, la poziția 67. Într-adevăr, scutirea de accize la gazul natural se acordă, după cum a arătat și recurenta, în considerarea calității consumatorului (persoană fizică sau organizație caritabilă), însă înregistrarea la autoritatea fiscală centrală nu reprezintă o supraînregistrare (ulterioară licențierii), ci, o cerință prevăzută expres de legiuitor, sancțiunea neîndeplinirii acesteia fiind plata accizelor pentru gaze naturale.

Înalta Curte apreciază că nu pot fi reținute susținerile reclamantei potrivit cărora sancțiunea nerespectării obligației de înregistrare la autoritatea fiscală centrală ar atrage răspunderea contravențională a operatorului economic, potrivit art. 219 alin. (1) lit. i) C. proc. fisc., pentru că nu ne aflăm în situația neîndeplinirii obligațiilor privind transmiterea la organul fiscal competent sau, după caz, la terțe persoane a formularelor și documentelor prevăzute de legea fiscală, altele decât declarațiile fiscale și declarațiile de înregistrare fiscală sau de mențiuni. În cauză nu este vorba despre obligația de transmitere a unui formular sau document către autoritatea fiscală, ci, de îndeplinirea unei cerințe legale de către operatorul economic, care dorește să beneficieze de această scutire.

În acord cu cele reținute de instanța de fond, Înalta Curte constată că organele de control în mod corect au reținut că recurenta-reclamantă nu avea dreptul să livreze gaz natural în regim de scutire de la plata accizei. Prin urmare, Înalta Curte constată că instanța de fond a pronunțat o hotărâre temeinică și legală, iar susținerile și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite. În consecință, pentru considerentele arătate și în temeiul dispozițiilor art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de reclamanta SC "H.H.G." SA împotriva Sentinței civile nr. 248 din 24 mai 2013 a Curții de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Definitivă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 24 octombrie 2014. Procesat de GGC - CL