Decizia nr. 2021/2015 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Obiectul cauzei și procedura desfășurată în fața primei instanțe Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, a solicitat anularea Adresei (notificării) nr. x din 10 februarie 2012, emisă de Casa Națională de Asigurări de Sănătate și obligarea acesteia la emiterea unei alte adrese privind consumul de medicamente realizat de B. în trim. IV al anului 2011. În principal, reclamanta contestă consumul de medicamente comunicat de CNAS și solicită diminuarea acestuia cu suma de 49.608,34 lei, urmând a fi obligată pârâta la emiterea unei noi adrese privind consumul de medicamente pentru suma de 322.073,7 lei. În subsidiar, solicită obligarea CNAS la restituirea sumei de 8.533 lei și la plata dobânzii legale aferente acestei sume de la data la care a efectuat plata până la data efectuării efective a plății de către CNAS, având în vedere faptul că a achitat deja suma aferentă consumului de medicamente comunicat prin adresa a cărei anulare parțială se solicită. În fapt, CNAS a comunicat reclamantei în calitate de persoană autorizată pentru deținătorul de C. LTD, consumul realizat în sistemul de asigurări sociale de sănătate pentru trimestrul IV al anului 2011 prin Adresa MLD nr. x din 10 februarie 2012. Reclamanta contestă suma de 545 lei, reprezentând consum constatat de CNAS în sistemul asigurărilor de sănătate pentru medicamentul având cod W13462003, întrucât acesta nu a fost adus niciodată în România de B., ca urmare nu poate fi obligată la plata unei taxe de clawback pentru un medicament pe care nu l-a vândut în sistem. Cu privire la medicamentele având cod W56662001, solicită diminuarea consumului de la 52.5995,8 lei la suma de 22.986,4 lei, pe care o consideră ca fiind consumul real realizat în sistem în trimestrul IV, iar referitor la medicamentele având cod W55011001, solicită diminuarea consumului de la 64.421,01 lei la suma de 45.367,04 lei, pe care o consideră ca reprezentând consumul real realizat în sistem în același trimestru al anului 2011. Reclamanta a realizat vânzări în sistem, potrivit evidențelor proprii, pentru medicamentul cu cod W56662001 în valoare de 22.986,4 lei, iar pentru medicamentele cu cod W55011001 vânzări de 45.367,04 lei, ca urmare consideră că acestea sunt sumele pentru care putea fi taxată și nu sumele comunicate de CNAS prin adresa atacată. Pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, prin întâmpinarea formulată, a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată, arătând că potrivit art. 5 alin. (4), (5) și (6) din O.U.G. nr. 44/2011, consumul total de medicamente suportate din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate (FNUASS) și din bugetul Ministerului Sănătății, se calculează pe baza datelor raportate de casele de asigurări de sănătate și centralizate de la farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă. Prin notele de ședință depuse la termenul din 22 februarie 2013, reclamanta a precizat că mecanismul TVA ar fi distorsionat prin perceperea indirectă, de la societăți comerciale, a unei părți din TVA corespunzătoare medicamentelor; TVA devenind astfel o sursă de costuri pentru societate, se solicită a se constata nulitatea absolută a Notificărilor T4/2011 sub aspectul includerii TVA în formula de calcul al contribuției de clawback. A invocat Decizia nr. 39 din 5 februarie 2013, prin care Curtea Constituțională a admis excepția de neconstituționalitate cu privire la dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011 în ceea ce privește includerea taxei pe valoare adăugată în formula de calcul a taxei de clawback. Includerea acesteia în cuantumul total al vânzărilor constituie o dublă impozitare, față de împrejurarea că taxa pe valoarea adăugată a fost deja plătită de către consumator, odată cu cumpărarea respectivelor medicamente. Or, având în vedere cele reținute de către Curtea Constituțională, contribuția trimestrială reprezintă un procent aplicat nu numai asupra prețului în sine al medicamentelor, ci și asupra taxei pe valoare adăugată aplicată prețului medicamentelor, ceea ce echivalează cu un impozit la impozit.

Hotărârea instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 3675 din 22 noiembrie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins, ca nefondată, cererea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond, referitor la suma de 545 lei, reprezentând consum constatat de CNAS în sistemul asigurărilor de sănătate pentru medicamentul având cod W13462003, a reținut că reclamanta nu a demonstrat faptul că medicamentul nu a fost vândut în sistem. Potrivit evidențelor intimatei, validate în SIUI de către Casele de Asigurări de Sănătate, a rezultat că respectivul medicament a fost vândut în sistem iar reclamanta nu a probat că datele respective din sistem sunt invalide. Cu privire la codurile de medicamente W56662001, W55011001 pentru care vânzările din evidențele reclamantei indică un consum real diferit de cel prezentat de intimată, Curtea de apel a considerat că așa cum arată și art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011 coroborat cu art. 5 alin. (4), (5) și (6), consumul real de medicamente nu este cel înregistrat de reclamantă, ci cel calculat pe baza datelor raportate de casele de asigurări de sănătate și centralizate de la farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă. În speță, cu privire la aceste coduri de medicamente, reclamanta nu a specificat alte rapoarte de vânzări ale B. în trimestrul IV al anului 2011, date care concordă cu cele oferite de intimată. Referitor la precizarea privind neconstituționalitatea O.U.G. nr. 77/2011, instanța de fond a considerat că, potrivit art. 147 alin. (1) din Constituție, dispozițiile din legile și ordonanțele în vigoare, precum și cele din regulamente, constatate ca fiind neconstituționale, își încetează efectele juridice la 45 de zile de la publicarea deciziei Curții Constituționale dacă, în acest interval, Parlamentul sau Guvernul, după caz, nu pun de acord prevederile neconstituționale cu dispozițiile Constituției. Pe durata acestui termen, dispozițiile constatate ca fiind neconstituționale sunt suspendate de drept. Pe cale de consecință, a raționat judecătorul fondului, O.U.G. nr. 77/2011 își încetează efectele din februarie 2013. Conform Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, contribuția trimestrială reprezintă, așadar, un procent aplicat nu numai asupra prețului în sine al medicamentelor, ci și asupra taxei pe valoare adăugată aplicată prețului medicamentelor ceea ce echivalează cu un impozit la impozit. Aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituționale referitoare la așezarea justă a sarcinilor fiscale, motiv pentru care includerea taxei pe valoarea adăugată în valoarea totală a vânzărilor de medicamente în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituțională, s-a mai reținut în sentință. Însă, în ceea ce privește efectele juridice produse deja de O.U.G. nr. 77/2011, cu referire expresă la notificările realizate în trimestrul IV al anului 2011, acestea ar trebui să înceteze sub forma lipsirii lor de efecte. Numai că sancțiunea nulității presupune examinarea condițiilor legale preexistente sau contemporane emiterii actelor, iar decizia Curții Constituționale nr. 39/2013 se aplică doar pentru viitor. În speță, nu s-a clarificat rolul deciziilor Curții Constituționale și efectul acestora cu privire la acte adoptate într-un cadru normativ preexistent și s-a conchis în sensul că "decizii ulterioare ale CCR pot conduce la sancțiunea nulității, care presupune verificarea doar a condițiilor de legalitate preexistente și concomitente cu data emiterii actului atacat". Într-un ultim considerent, curtea de apel a apreciat că nu s-a realizat o supraimpozitare prin aplicarea TVA cu referire la contribuțiile aferente anului 2011, deoarece reclamanta a dedus de fiecare dată TVA conform dispozițiilor legale.

Recursul declarat de SC A. SA Împotriva sentinței curții de apel a formulat recurs reclamanta SC A. SA, în temeiul dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 299 C. proc. civ., solicitând, în principal, casarea cu trimitere spre rejudecare la aceeași instanță și în subsidiar, să se rejudece fondul cauzei cu consecința admiterii acțiunii. În motivarea căii de atac exercitate s-a susținut că: • hotărârea atacată este nelegală sub aspectul nemotivării, fiind contrară dispozițiilor imperative ale art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.; argumentele și probele au fost analizate selectiv, ignorându-se înscrisuri esențiale (cum ar fi adresa nr. x din 9 iulie 2013 a Spitalului "dr. Victor Babeș") care demonstrau erorile apărute în sistemul de raportare; nu s-au examinat apărările sale din perspectiva dublei impozitări, instanța limitându-se să arate eronat că Decizia Curții Constituționale nr. 39 din 5 februarie 2013 se aplică doar pentru viitor; • notificarea trebuia anulată întrucât s-a demonstrat că datele pe care se bazează sunt eronate; la acest punct recurenta face referire la probele administrate la judecata în primă instanță și la jurisprudența în materie, subliniindu-se că pentru mai multe medicamente a demonstrat erorile apărute în sistemul de raportare; • instanța de fond a abordat superficial chestiunea includerii TVA în formula de calcul a taxei clawback; a fost ignorată Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA care enunță principiul de bază al sistemului comun de TVA, respectiv că aceasta reprezintă o taxă pe consum aplicată pe valoarea adăugată la bunuri și servicii, iar nu un impozit pe producție sau servicii, principiu transpus în art. 3 C. fisc. care asigură neutralitatea taxei prin deducerea acesteia, în scopul evitării dublei impuneri.

Apărările Casei Naționale de Asigurări de Sănătate Intimata Casa Națională de Asigurări de Sănătate nu a formulat întâmpinare. Prin concluziile scrise înregistrate la data de 8 mai 2015, intimata a solicitat respingerea recursului, arătând că instanța de fond a "analizat și motivat toate aspectele invocate de recurenta-reclamantă". În expunerea argumentelor sale, intimata s-a limitat la fondul cauzei, susținând, în esență, că datele care au stat la baza emiterii notificării contestate se bazează pe consumul de medicamente raportat de furnizorii de medicamente/servicii medicale către casele de asigurări de sănătate. Ceea ce contează este data eliberării efective a medicamentelor către consumatorul final - pacient iar nu data comercializării lor în lanțul de distribuție, de aceea este posibil să apară unele necorelări între evidențele recurentei și cele realizate pe baza datelor raportate de casele de asigurări de sănătate. Referitor la TVA, intimata a insistat asupra concluziei că decizia Curții Constituționale se aplică doar pentru viitor, neputându-i-se reproșa că la momentul emiterii notificării a respectat cadrul juridic incident.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând sentința atacată prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din concluziile scrise, cât și sub toate aspectele, potrivit dispozițiilor art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că se impune admiterea recursului pentru considerentele ce urmează. Recurenta-reclamantă a supus controlului de legalitate notificarea nr. x din 10 februarie 2012 prin care intimata-pârâtă Casa Națională de Asigurări de Sănătate i-a comunicat datele necesare stabilirii contribuției clawback datorate pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, conform O.U.G. nr. 77/2011, pentru trimestrul IV al anului 2011, și anume valoare procentului de contribuție de 17,2% și valoarea consumului de medicamente suportat pentru aceeași perioadă din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, de 371.682,04 lei. Motivele de nelegalitate, invocate de reclamantă, prin acțiunea introductivă astfel cum a fost precizată ulterior, s-au concentrat asupra faptului că baza de calcul a contribuției a fost greșit stabilită întrucât: 1. în consumul de medicamente transmis de CNAS au fost incluse și medicamente pe care nu le comercializează (medicamentul cod W13462003) precum și medicamente al căror consum, în perioada de referință, a fost mai redus (medicamentele cod W56662001 și W55011001). 2. include și TVA, contrar primului articol din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA, art. 3 C. fisc., mecanismul TVA fiind distorsionat prin perceperea directă, de la societăți comerciale, a unei părți de TVA cu consecința că taxa devine o sursă de costuri pentru întreprindere; prin Decizia nr. 39 din 5 februarie 2013, Curtea Constituțională a admis excepția de neconstituționalitate cu privire la O.U.G. nr. 77/2011 în ceea ce privește includerea TVA în formula de calcul a contribuției clawback pentru că reprezintă o dublă impozitare, fiind în contradicție cu art. 56 din Constituție. După cum rezultă din redarea considerentelor sentinței, instanța nu a realizat un examen efectiv al motivelor de fapt și de drept invocate de reclamantă, limitându-se la un examen superficial al aspectelor deduse judecății. Astfel, de exemplu, se reține că pentru medicamentul având codul W13462003, reclamanta "nu a demonstrat (...) că nu a fost vândut în sistem", fără a se raporta la înscrisurile administrate în cauză. Acestea pun sub semnul îndoielii concluzia afirmată, câtă vreme unitatea spitalicească identificată de CNAS că a raportat medicamentul respectiv în consumurile aferente trimestrului IV 2011 a negat categoric că l-ar fi achiziționat. De asemenea, în privința celorlalte două coduri de medicamente, instanța s-a limitat să preia afirmațiile din întâmpinare, în sensul că "consumul real de medicamente nu este cel înregistrat de petentă, ci cel calculat pe baza datelor raportate de casele de asigurări de sănătate" deși aceasta era problema pe care trebuia să o dezlege. În raport de susținerea reclamantei și pe baza înscrisurilor pe care pârâta era obligată să le prezinte conform art. 13 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, trebuia să se verifice dacă datele comunicate prin notificarea atacată corespund cu cele raportate în condițiile art. 5 alin. (4) - (6) din O.U.G. nr. 77/2011. Nu în ultimul rând, motivul de nelegalitate referitor la includerea TVA în baza de calcul a fost examinat trunchiat, doar prin prisma Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, cu toate că reclamanta își structurase pe mai multe paliere criticile. Toate aceste aspecte confirmă primul motiv de recurs potrivit căruia motivarea sentinței nu satisface exigențele art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., potrivit căruia "hotărârea se dă în numele legii și va cuprinde (...) motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, precum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților". În egală măsură, sentința nesocotește jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului în materia art. 6 § 1 din Convenție, care a statuat constant că dreptul la un proces echitabil presupune ca hotărârea instanței să cuprindă răspunsuri specifice și explicite la aspectele esențiale supuse judecății, altfel spus un examen concret, efectiv al aspectelor importante ale cauzei (de ex. în cauza Albina împotriva României, 2005 ori în cauza Vlasia Grigore Vasilescu împotriva României, 2006). În lipsa unei motivări adecvate, controlul judiciar nu poate fi exercitat decât asumând lipsirea recurentei de un grad de jurisdicție, ceea ce nu este admisibil. Ca urmare, în temeiul art. 20 alin. (3) teza finală din Legea nr. 554/2004, art. 312 alin. (5) și art. 314 C. proc. civ., se va admite recursul, cu consecința casării sentinței cu trimitere spre rejudecare la aceeași instanță. La rejudecare, pe lângă examinarea motivelor de nelegalitate va fi avută în vedere și jurisprudența Curții Constituționale în privința efectelor deciziilor de admitere a excepțiilor de neconstituționalitate asupra cauzelor pendinte (de ex. Deciziile nr. 223/2012 și nr. 164/2013). Totodată, în raport de soluția preconizată, Înalta Curte reține că analiza celorlalte motive de recurs (care vizează fondul cauzei) a devenit de prisos.