ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3775/2020

Ședința publică din data de 23 iulie 2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la data de 08.09.2017, reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (DGSC) și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești-Administrația pentru Contribuabili Mijloci constituită la nivelul Regiunii Ploiești, anularea Deciziei nr. 223/07.07.2017 privind soluționarea contestației administrative, emisă de prima pârâtă, anularea Deciziei de impunere nr. x/29.03.2017 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.03.2017, emise de cea de-a doua pârâtă, și repunerea părților în situația anterioară.

1.2. Hotărârea primei instanțe

Prin sentința nr. 29 din 14 februarie 2018, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins, ca neîntemeiată, cererea de chemare în judecată.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.A. invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac, recurenta reclamantă susține că sentința civilă criticată este afectată de motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 pct. 5, pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ.

Arată recurenta că, în urma inspecției fiscale desfășurate în perioada 22.01.2016-03.03.2017 a fost emisă Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite in cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/29.03.2017 (898/29.03.2017) de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Constituita la nivelul Regiunii Ploiești (ACMPloiești).

Împotriva acestei decizii de impunere a depus contestație administrativă prin care a invocat nelegalitatea si netemeinicia acesteia, în primul rând întrucât a fost emisă de un organ necompetent si în al doilea rând pentru că Decizia de impunere nr. x/29.03.2017 nu mai putea fi emisă, având in vedere dispozițiile 126 alin. (1) si (2) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, întrucât totalul duratei inspecției fiscale a depășit dublul perioadei de 90 de zile prevăzute la art. 126 din Legea 207/2015 precum și pentru mai multe considerente pentru care obligațiile fiscale suplimentare de plata stabilite prin Decizia de impunere in sarcina S.C. A. au fost incorect determinate.

Prin Decizia nr. 223/07.07.2017 privind soluționarea contestației, Direcția Generală de Soluționare a contestațiilor a înlăturat excepțiile referitoare la neregulile privitoare la competența organului fiscal emitent al deciziei (1) și la durata inspecției fiscale (2) și a dispus suspendarea soluționării contestației în ce privește criticile referitoare la modul de stabilire a obligațiilor fiscale suplimentare ce constituie fondul contestației (3).

Împotriva acestei decizii a fost formulată contestația ce face obiectul prezentului dosar, respinsă în mod greșit de către instanța de fond, în opinia recurentei reclamante și sub acest aspect arată că instanța de fond în mod greșit a aplicat în cauză prevederile capitolului II din instrucțiunile anexate Circularei nr. ARFC 130/27.01.2016, în condițiile în care acestea se referă la acțiunile de inspecție fiscală neîncepute la data de 01.02.2016 câtă vreme în cazul nostru inspecția fiscală începuse la 22.01.2016, fiind aplicabile prevederile capitolului I.

Astfel, recurenta reclamantă arată că în contestația sa a invocat faptul că în raport de prevederile art. 49 alin. (1) lit. a) din Legea 207/2015 Decizia de impunere nr. x/29.03.2017 si Raportul de Inspecție Fiscala nr. x/29.03.2017 emise de Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Constituita la nivelul Regiunii Ploiești sunt nule fiind emise de către un organ fiscal necompetent, în condițiile în care inspecția fiscală fusese începută de un alt organ fiscal, AJFP Argeș.

Instanța de fond, în raport de prevederile legale și probele administrate, a reținut că prin Ordinul Președintelui ANAF 3702/17.12.2015 s-a decis ca începând cu data de 01.02.2016 S.C. A. S.A. să fie administrat de către DGRFP Ploiești prin ACM (pagina 4 sentință). De asemenea, s-a reținut corect și faptul că încă din data de 22.01.2016 AJFP Argeș începuse inspecția fiscală în cauză (pagina 5 sentință și potrivit mențiunilor din Registrul Unic de Control S.C. A. SA), inspecție avizată prin avizul x/05.01.2016. Inspecția fiscala inceputa de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș (AJFP Argeș) a fost finalizată de Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Constituita la nivelul Regiunii Ploiești prin emiterea celor două acte administrative contestate, iar potrivit mențiunilor din RIF, în cauză nu a avut loc nicio delegare de competentă.

Fiind deja începută inspecția fiscală încă din 22.01.2016, în mod greșit instanța de fond consideră aplicabile prevederile capitolului II din instrucțiunile anexate Circularei nr. ARFC 130/27.01.2016, care se referă la situația inspecțiilor neîncepute la data de 01.02.2016 și pentru care s-a emis aviz, care, cu îndeplinirea și a altor condiții ar constitui în opinia instanței de fond îndreptățirea ACM să continue si să finalizeze inspecția fiscală. În realitate, contrar concluziei din sentință, schimbarea de competență realizată de intimate nu a avut o bază legală, ci dimpotrivă a înfrânt regulile stabilite prin textele invocate respectiv art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 și ale Anexei 1, lit. G), punctul 3 ale Ordinului Președintelui ANAF nr. 560/29.01.2016.

De altfel, din adresa x/25.05.2016 atașată de ANAF întâmpinării, rezultă că însăși emitenta deciziei F-PH 32/29.03.2017, Administrația pentru Contribuabili Mijlocii Constituita la nivelul Regiunii Ploiești, își negase competența de a continua inspecția fiscală în cauză, raportându-se la tocmai la dispozițiile art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015.

Pe de altă parte, chiar ținând cont prevederile Capitolului I din instrucțiuni care reglementează situația inspecțiilor începute până la data de 01.02.2016, ACM Ploiești nu dobândea competență pentru continuarea inspecției fiscale și emiterea Deciziei de impunere deoarece: nici toți membrii echipei nu fuseseră reîncadrați la ACM, ci doar B. în timp ce C. a rămas la AJFP Argeș, iar potrivit ordinului de serviciu F-PH 161/14.11.2016, la acea dată din echipa de inspecție nu a mai făcut parte B., deși reîncadrată la ACM Ploiești, astfel că nici măcar dispozițiile din adresa 22943/PLR AIF 2532 nu au fost respectate.

O altă critică la adresa sentinței recurate vizează interpretarea greșită atât a prevederilor art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 cât și a ale Anexei 1, lit. G), punctul 3 ale Ordinului Președintelui ANAF nr. 560/29.01.2016.

Se reține în sentință că, în ceea ce privește organul fiscal competent pentru administrarea societății reclamante, a avut loc începând cu data de 01.02.2016 o schimbare de competență întemeiată pe dispoziții legale referitoare la organizarea și funcționarea ANAF, respectiv prin Ordinul Președintelui ANAF 3702/17.12.2015, respectiv din competența AJFP Argeș, în competența ACM din cadrul DGRFP Ploiești.

Art. 36 Codul de procedură fiscalălă reglementează situațiile în care intervine, ca și în cazul nostru, o schimbare de competentă, fără a restrânge aplicabilitatea la anumite cazuri de schimbare a competenței. La alin. (3) al art. 36 din Legea nr. 207/2015 se stabilește că în situația în care se află în curs de derulare o procedură de administrare, cu excepția procedurii de executare silită expres prevăzută, organul fiscal central care a început procedura este competent să o finalizeze. Nu există nicio mențiune în sensul că acesta regulă se aplică doar în situația în care schimbarea de competență este determinată de schimbarea domiciliului fiscal sau de modificarea calității de contribuabil mare sau mijlociu. în aceste condiții, este cu totul greșită interpretarea instanței de fond prin care consideră alin. (3) ca fiind o derogare de la regulile prevăzute pentru situațiile strict stabilite de alin. (1) și (2), deși nu exista o mențiune în lege în acest sens și în condițiile în care nu există o altă regulă generală, pentru celelalte situații în afară de schimbarea competenței în cazurile menționate la alin 1 și 2, restrângând astfel în mod arbitrar aplicabilitatea regulii de la alin. (3) al art. 36 din Legea nr. 207/2015.

De altfel, chiar DGRFP Ploiești-Inspecție Fiscală, prin adresa nr. x/07.03.2018, recunoaște incidența în cauză a prevederilor art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, incidență pe care instanța de fond o neagă restrângând nejustificat aplicabilitatea acestui text de lege.

Neaplicând dispozițiile art. 36 alin. (3) din C. proc. civ. Fiscală, instanța de fond hotărăște să nu aplice nici dispozițiile Anexei 1, lit. G), punctul 3 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 560/29.01.2016. Ordinul menționat stabilește procedura de administrare și monitorizare a contribuabililor mijlocii de către administrațiile pentru contribuabili mijlocii constituite la nivelul direcțiilor generale regionale ale finanțelor publice prin H.G. nr. 816/2015.

Or, prevederile de la lit. G), punctul 3 din Ordinul 860 sunt incidente întrucât prin acestea se stabilește că în timp ce potrivit regulii generale de la punctul 1: Acțiunile de inspecție fiscală/control la contribuabilii mijlocii și sediile secundare ale acestora se efectuează de structurile cu atribuții de inspecție fiscală din cadrul administrațiilor pentru contribuabilii mijlocii constituite la nivelul direcțiilor generale regionale ale finanțelor publice, în cazul în care se află în curs de derulare o procedură de inspecție fiscală/control la un contribuabil, organul de inspecție fiscală care a început procedura este competent să o finalizeze, în condițiile prevăzute de art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, în cazul nostru AJFP Argeș care la 22.01.2016 începuse inspecția fiscală.

Față de cele de mai sus, sentința recurată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, în sensul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Ca urmare, făcând o aplicare și interpretare corectă a dispozițiilor legale invocate în contestație, în temeiul art. 49 C. proc. civ. fiscală concluzia este aceea a nulității Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite in cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/29.03.2017 ca fiind emisă de către un organ necompetent precum și a Deciziei nr. 223/07.07.2017 emisă de Direcția Generală de Soluționare a contestațiilor întrucât prin aceasta s-a rezolvat în mod greșit acest motiv din contestația administrativă.

Cu privire la depășirea duratei maxime a inspecției fiscale, cu consecința imposibilității emiterii deciziei de impunere, recurenta reclamantă a arătat că instanța de fond a respins acțiunea, făcând un calcul eronat al duratei inspecției, printr-o aplicare greșită a prevederilor art. 127 Codul de procedură fiscalălă ce a condus Ia o aplicare greșită și a dispozițiilor art. 126 alin. (1) si (2) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală precum și cu încălcarea principiului legalității prevăzut la art. 4 alin. (2) C. proc. civ. Fiscală.

Instanța de fond reține în mod corect că inspecția fiscală a început la data de 22.01.2016 iar finalizarea acesteia a avut loc la data de 03.03.2017.

Însă, excluderea de către instanța de fond de la calcul a perioadei dintre data de 29.02.2016-15.11.2016 pe considerentul existenței Deciziei de Suspendare nr. 7/29.02.2016, vine în contradicție chiar temeiului de drept invocat pentru emiterea acesteia, respectiv art. 127 alin. (4) al Legii 207/2015 care stabilește că suspendarea inspecției fiscale se dispune atunci când soluționarea contestației formulate împotriva unui act administrativ fiscal emis anterior sau a unei acțiuni în contencios-administrativ, pentru același contribuabil/plătitor, poate influența rezultatele inspecției fiscale în curs.

Acest temei indică în mod cert faptul că a fost suspendată o altă inspecție fiscală, începută în baza Deciziei de reverificare nr. 50693/17.02.2016, deoarece această decizie era singura împotriva căreia reclamanta formulase contestație și în același timp, decizia de reverificare viza TVA pentru perioada 01.07.2010-31.05.2012, astfel că soluția contestației nu putea influența rezultatul inspecției începute în baza Avizului x/05.01.2016 din cauza noastră, care privea TVA pentru altă perioadă: 01.07.2012- 30.11.2015 (ulterioara perioadei supuse verificării prin Decizia de Reverificare). Mai mult, contrar concluziei instanței de fond, în sensul că decizia de suspendare a vizat inspecția din cauza de față, chiar AJFP Argeș -Serviciul Inspecție Fiscală Persoane Juridice 5, prin Adresa nr. x/11.10.2017, menționează clar că prin Decizia nr. 7/29.02.2016 a fost suspendată inspecția fiscală având ca obiect Decizia de reverificare nr. 50693/17.02.2016 și nu cea finalizată cu actele contestate de reclamantă.

Instanța de fond reține că potrivit legii, art. 127 alin. (4) al Legii 207/2015 ce constituie temeiul deciziei de suspendare a inspecției, suspendarea ar fi trebuit să înceteze, deci inspecția să fie reluată, doar după data soluționării definitive a contestației împotriva deciziei de reverificare, respectiv după data de 26.06.2017, la care s-a soluționat definitiv contestația împotriva Deciziei de reverificare prin Decizia Curții de Apel Pitești nr. 791/2017 pronunțată in Dosarul nr. x/2016, ulterioara finalizării inspecției din cauza de față.

Or, nerespectarea de către intimate a acestor prevederi legale contravine principiului legalității prevăzut Ia art. 4 alin. (2) C. proc. civ. Fiscală, nesocotit de instanța de fond atunci când consideră că nerespectarea momentului prescris de lege pentru reluarea inspecției nu afectează legalitatea deciziei de impunere.

În plus, în condițiile în care instanța de fond, soluționând punctul 1 din contestația recurentei, a considerat că ACM era competent a continua după data de 01.02.2016 inspecția finalizată cu Decizia de impunere nr. x/29.03.2017 si Raportul de Inspecție Fiscala nr. x/29.03.2017, concluzia putea fi doar aceea a temeiniciei și admiterii contestației întemeiată pe nerespectarea duratei legale a desfășurării inspecției fiscal, întrucât nu putea da eficiență deciziei de suspendare nr. 7/29.02.2016 care, fiind emisă de AJFP Argeș (în opinia instanței organ necompetent), nu putea produce efectul suspendării inspecției fiscale și deci al excluderii de la calcul a perioadei dintre 29.02.2016-15.11.2016. Din acest punct de vedere sentința recurată cuprinde motive contradictorii, motiv de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6.

Ca urmare, în mod greșit instanța de fond a înlăturat și motivul contestației prin care reclamanta a arătat că Decizia de impunere nr. x/29.03.2017 nu mai putea fi emisă având in vedere dispozițiile 126 alin. (1) si (2) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, întrucât totalul duratei inspecției fiscale a depășit dublul perioadei de 90 de zile prevăzute la art. 126 din Legea 207/2015.

Cu privire la nelegalitatea si netemeinicia soluției de suspendare a soluționării contestației administrative dispuse prin decizia 223/2017, recurenta a susținut că sentința este dată cu nesocotirea principiului legalității prevăzut la art. 4 alin. (2) C. proc. civ. Fiscală în sensul că instanța de fond consideră respectarea în cauza noastră procedurii stabilite prin art. 277 alini lit. a) și art. 132 Codul de procedură fiscalălă ar constitui un formalism excesiv și nejustificat.

Astfel, suspendarea soluționării contestației administrative a fost dispusă invocându-se potrivit temeiului de drept, art. 277 alin. (1) lit. a) C. proc. civ. Fiscală, existența unei sesizări penale, în condițiile în care în cauza nu ne aflam în ipoteza prevăzută de lege pentru a se putea dispune suspendarea.

Soluționarea contestației administrative a fost suspendată de către intimată întemeindu-se pe art. 277 alin 1 lit. a) din Legea 207/2015, deci pe temeiul că organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenta indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Or, potrivit art. 132 din Legea 207/2015, organul de inspecție fiscală este obligat să sesizeze organele ie urmărire penală în situațiile în care cu ocazia inspecției fiscale cele constatate ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracțiuni (alin. (1) si are obligația de a întocmi un proces-verbal semnat de organul si inspecție fiscală și de către contribuabilul/plătitorul supus inspecției, cu sau fără explicații ori obiecțiuni din partea contribuabilului/plătitorului, (alin. (2).

Nu a fost întocmit un astfel de proces-verbal.

Ca urmare, pârâta a decis suspendarea soluționării cauzei fără a fi fost îndeplinite cerințele art. 132 din Legea 207/2015.

Instanța de fond reține că organele penale nu au fost sesizate de către inspectorii fiscali cu ocazia efectuării inspecției în baza căreia s-a emis decizia de impunere, considerând, însă, în mod nelegal că nerespectarea procedurii menționate mai sus nu prezintă relevanță în sensul nelegalității dispozițiilor de suspendare a soluționării contestației.

Arată recurenta reclamantă că existenta unui dosar penal anterior începerii inspecției fiscale nu complinește îndeplinirea condițiilor privind suspendarea soluționării contestației pe cale administrativă, iar imposibilitatea organelor administrative de a se pronunța pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluționarea laturii penale trebuia sa împiedice și emiterea Deciziei de impunere x/29.03.2017.

Față de aceste considerente, recurenta reclamantă solicită admiterea recursului său și casarea sentinței civile atacate, cu consecința admiterii acțiunii sale, așa cum a fost formulată.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând recursul de față, Înalta Curte constată că este fondat, în limitele și pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurenta reclamantă a învestit instanța de contencios administrativ și fiscal cu o acțiune vizând anularea deciziei nr. 223/07.07.2017, emisă de intimata pârâtă ANAF-DGSC, decizie prin care a fost suspendată soluționarea contestației administrativ fiscale, formulată de recurenta reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/29.03.2017.

Astfel cum rezultă din cuprinsul deciziei nr. 223/07.07.2017, organul de soluționare a contestației a analizat criticile contribuabilului la adresa necompetenței organului de inspecție fiscală și cu privire la durata inspecției fiscale, înlăturându-le, dispunând, însă, suspendarea soluționării contestației în temeiul dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Toate măsurile dispuse de organul de soluționare a contestației au fost criticate de recurenta reclamantă, instanța de fond apreciind, prin sentința atacată în prezenta cauză, că niciunul din motivele de nelegalitate invocate de reclamantă nu este întemeiat.

Astfel cum rezultă din cele mai sus expuse, reclamanta a criticat sentința civilă pronunțată de instanța de fond, prevalându-se, în mod formal, de dispozițiile art. 488 pct. 5; pct. 6 și pct. 8 C. proc. civ.

În ceea ce privește primul motiv de casare invocat de recurentă, Înalta Curte subliniază că acesta sancționează, potrivit dispozițiilor art. 488 pct. 5 C. proc. civ., încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității.

Este de observat faptul că recurenta reclamantă nu a precizat expres care sunt regulile de procedură încălcate de prima instanță și care este consecința lor, pentru a se putea verifica temeinicia căii de atac din perspectiva dispozițiilor art. 488 pct. 5 C. proc. civ., menționând instanța de control judiciar că eventuala încălcare a normelor de drept procesual fiscal ce statuează asupra competenței organelor fiscale, asupra duratei inspecției fiscale precum și cu privire la condițiile de suspendare a soluționării contestațiilor administrativ fiscale trebuie analizată prin prisma dispozițiilor art. 488 pct. 8 C. proc. civ., întrucât dispozițiile art. 488 pct. 5 C. proc. civ. se referă numai la încălcarea, de către instanța ce a pronunțat sentința recurată, a normelor de procedură cu prilejul soluționării cauzei.

În ceea ce privește cel de al doilea motiv de casare invocat de recurenta reclamantă, Înalta Curte constată că aceasta s-a prevalat de dispozițiile art. 488 pct. 6 teza a II-a, potrivit cărora este nelegală hotărârea ce cuprinde motive contradictorii.

Dezlegând motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte subliniază faptul că legiuitorul a avut în vedere fie existența unor motive contradictorii, fie contradictorialitatea existentă între considerentele hotărârii și dispozitivul acesteia, în ambele ipoteze casarea fiind necesară întrucât nu se poate stabili, cu certitudine, care au fost motivele pentru care instanța a pronunțat soluția criticabilă.

Din această perspectivă, critica recurentei reclamante, în sensul că hotărârea atacată cuprinde considerente contradictorii pe marginea competenței AJFP Argeș, nu va fi analizată de instanța de control judiciar prin raportare la dispozițiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., neexistând o contradicție între considerente de natură a face imposibilă verificarea raționamentului primei instanțe, aspectele referitoare la competența organului fiscal urmând a fi verificate cu prilejul dezlegării celui de al treilea motiv de casare invocat de recurenta reclamantă.

În această ordine de idei, Înalta Curte constată că recurenta reclamantă a criticat sentința civilă nr. 29F/07.07.2017 cu privire la modalitatea de soluționare a celor trei motive de nelegalitate, respectiv necompetența organului fiscal, depășirea duratei inspecției fiscale și greșita suspendare a soluționării contestației administrativ fiscale.

Înalta Curte achiesează la concluziile primei instanțe, în ceea ce privește modalitatea de soluționare a primelor două motive de nelegalitate a deciziei nr. 223/07.07.2017.

Astfel, soluționarea criticilor reclamantei, referitoare la necompetența organului fiscal, reflectă o corectă aplicare a dispozițiilor art. 36 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, dispoziții care instituie norme de competență numai pentru situația în care au loc modificări, fie cu privire la domiciliul fiscal fie cu privire la calitatea contribuabilului.

Potrivit dispozițiilor art. 36 alin. (1) Codul de procedură fiscală, în cazul în care se schimbă domiciliul fiscal, potrivit legii, competența teritorială trece la noul organ fiscal central de la data schimbării domiciliului fiscal.

Prevederile alin. (1) se aplică în mod corespunzător și contribuabililor mari și mijlocii, definiți potrivit legii, în cazul în care se modifică această calitate, statuează alin. (2) al aceluiași articol.

În fine, alin. (3) al art. 36 din Codul de procedură fiscală prevede că, în situația în care se află în curs de derulare o procedură de administrare, cu excepția procedurii de executare silită, organul fiscal central care a început procedura este competent să o finalizeze.

Astfel cum a reținut și prima instanță, niciuna din situațiile avute în vedere de legiuitor cu prilejul reglementării dispozițiilor art. 36 din Legea nr. 207/2015 nu este se regăsește în cauză, neavând loc o modificare a domiciliului fiscal sau a calității de contribuabil în ceea ce o privește pe reclamantă.

În cauză a avut loc o reorganizare a structurii Agenției Naționale de Administrare Fiscală și, în temeiul Ordinului Președintelui ANAF nr. 560/29.01.2016, competența de administrare a contribuabililor mijlocii a trecut de la administrațiile județene la administrațiile pentru contribuabili mijlocii.

Anexa la acest ordin prevede, la lit. h) punct. 3 aceeași excepție precum cea prevăzută de art. 36 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, astfel că și în contextul modificărilor survenite la nivelul structurii ANAF vor fi continuate numai procedurile de administrare începute de organele ce aparțin structurilor centrale ale ANAF, chiar dacă au intervenit modificări ce ar atrăgea o altă competență.

Prin urmare, instanța de control judiciar constată că nu este demonstrată în cauză încălcarea normelor de drept material ce reglementează competența organelor fiscale, astfel că nu poate fi reținută incidența dispozițiilor art. 488 pct. 8 C. proc. civ. sub acest aspect.

În egală măsură, Înalta Curte constată că în mod legal a fost înlăturată, de către prima instanță și critica reclamantei la adresa nelegalității actului administrativ fiscal, pentru pretinsa depășire a duratei maxime a inspecției fiscale.

Astfel cum rezultă din economia dosarului, reclamanta a susținut faptul că organul fiscal a încălcat dispozițiile art. 126 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, prin faptul că inspecția fiscală a depășit termenul maxim de efectuare, cel de 180 zile pentru inspecțiile efectuate la contribuabilii mijlocii.

Contrar celor susținute de recurenta reclamantă și în acord cu instanța fondului, Înalta Curte constată că în cauză sunt aplicabile dispozițiile art. 127 alin. (7) din Legea nr. 207/2015, inspecția fiscală fiind suspendată în perioada 29.02.2016-15.11.2016, perioadă ce nu intră în calculul termenelor prevăzute de art. 126 din Codul de procedură fiscală.

Deși recurenta reclamantă susține că suspendarea inspecției fiscale s-a realizat de un organ necompetent, respectiv AJFP Argeș, trebuie observat faptul că la data emiterii deciziei nr. 7/29.02.2016 inspecția fiscală era începută de acest organ fiscal, preluarea în administrare a reclamantei de către ACM având loc ulterior.

Astfel, Direcția Generală de Coordonare Inspecție Fiscală din cadrul ANAF a emis Circulara nr. x/27.01.2016 și Instrucțiunile privind stabilirea structurilor competente să finalizeze inspecțiile fiscale/controalele începute anterior reorganizării în temeiul H.G. nr. 816/2015, respectiv pentru predarea-primirea documentației aferente acțiunilor de inspecție/control, în care a menționat că, începând cu data de 01.02.2016, inspecțiile fiscale neîncepute, dar pentru care s-a emis AIF, vor fi continuate de structurile ACM nou înființate în cadrul direcțiilor generale ale finanțelor publice (cap. II Instrucțiuni). Ca urmare, prin Adresa nr. x/14.06.2016, Direcția Generală de Coordonare Inspecție Fiscală din cadrul ANAF a comunicat DGRFP Ploiești că acțiunile de inspecție fiscală în privința S.C. A. S.A. vor fi scoase din programul AJFP Argeș și preluate și finalizate de ACM Ploiești, unde au fost mutați definitiv toți membrii echipei de inspecție fiscală, iar prin Adresa nr. x/17.06.2016 DGRFP Ploiești anunță ACM Ploiești că va efectua inspecția fiscală parțială la societatea menționată.

Prin urmare, în condițiile în care AJFP Argeș era învestit, la data de 29.02.2016, cu inspecția fiscală în analiză în cauza de față, decizia de suspendare a inspecției de către acest organ fiscal respectă dispozițiile art. 127 alin. (1) din Legea nr. 207/2015.

Înalta Curte constată, însă, că este fondată critica recurentei reclamante la adresa sentinței civile raportat la modalitatea de aplicare a dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală.

Reține Înalta Curte faptul că intimata pârâtă ANAF DGSC a suspendat soluționarea contestației administrative formulate de recurenta reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferentelor bazelor de impozitare stabilite in cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/29.03.2017, apreciindu-se că sunt incidente în cauză prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015.

Potrivit dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, organul de soluționare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluționarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare și a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Statuând asupra legalității deciziei de suspendare a soluționării contestației, prima instanță a sesizat aspectul invocat de reclamantă respectiv inexistența sesizării penale formulate de organul de inspecție, însă concluzionează în sensul că este fără relevanță faptul că inspectorii fiscali nu au sesizat ei înșiși organele penale, de vreme ce acestea erau deja învestite cu urmărirea penală pentru infracțiuni legate de relațiile de afaceri ale reclamantei cu cei opt parteneri menționați în actele de impunere fiscală.

În acord cu cele susținute de recurenta reclamantă în prezenta cale de atac, Înalta Curte constată că sentința civilă criticată reflectă încălcarea dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015.

Așa cum s-a arătat mai sus, prima cerință de ordin legal pentru a se putea proceda la suspendarea soluționării contestației administrative în temeiul dispozițiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 este existența sesizării penale formulate de organul care a efectuat activitatea de control cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare, cea de a doua condiție fiind demonstrarea relevanței constatării infracțiunii sesizate asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Așadar, nu există niciun argument pentru a concluziona în sensul că îndeplinirea cerinței legale cu privire la sesizarea penală constituie un formalism excesiv și nejustificat, cât timp o atare necesitate este prevăzută fără echivoc de norma juridică în discuție.

Este adevărat faptul că legiuitorul recunoaște o anumită putere de apreciere în persoana autorității învestite cu soluționarea contestației, suspendarea prevăzută de art. 277 din Legea nr. 207/2015 având caracter facultativ, însă singura marjă de apreciere a organului de soluționare a contestației vizează doar verificarea raportului de cauzalitate dintre constatarea infracțiunii sesizate și soluția administrativă însă chiar și cu privire la acest aspect organul de soluționare are obligația de a decide motivat, așa cum se arată explicit la alin. (1) din art. 277 Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, nefiind îndeplinită una din condițiile prevăzute de lege pentru a se dispune suspendarea soluționării contestației administrative, decizia nr. 223/07.07.2017 este nelegal emisă, abordarea în sens contrar a primei instanțe reflectând încălcarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015.

Față de aceste considerente recursul reclamantei va fi admis cu consecința casării în parte a sentinței civile criticate și rejudecării cauzei, în sensul anulării deciziei nr. 223/07.07.2017 și obligării intimatei pârâte ANAF DGSC la soluționarea contestației formulate de recurenta reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.03.2017 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.03.2017.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de S.C. A. S.A. împotriva sentinței nr. 29 din 14 februarie 2018 a Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal.

Casează, în parte, sentința recurată și, rejudecând, admite acțiunea, anulează Decizia nr. 223/07.07.2017 privind soluționarea contestației administrative și obligă pârâta A.N.A.F. la soluționarea contestației.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 23 iulie 2020.