ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4839/2014

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin sentința nr. 1121 din 26 martie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și a respins acțiunea în contradictoriu cu aceasta ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. A respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de reclamanta SC L.R. SCS în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Ilfov. Pentru a hotărî astfel, instanța a reținut în esență, următoarele aspecte: La data de 27 mai 2010, reclamanta a înregistrat la D.G.F.P.

Ilfov sub nr. 423646 din 27 mai 2010, decontul de TVA prin care a solicitat rambursarea soldului aferent lunii aprilie 2010, în valoare de 16.220.189 lei. Pentru soluționarea acestui decont, a fost efectuată o inspecție fiscală la societatea reclamantă, finalizată cu întocmirea de către D.G.F.P. Ilfov a raportului de inspecție fiscală nr. 1544 din 24 noiembrie 2010 în care se menționează că, urmare a valorificării răspunsurilor primite la controalele încrucișate, organele de control nu au acordat drept de rambursare pentru suma de 1.643.719 lei reprezentând TVA aferentă tranzacției cu SC B.I. SRL, pentru care nu s-a primit răspunsul la solicitarea de control încrucișat, suma urmând a fi rambursată la soluționarea următorului decont cu suma negativă de rambursare.

Urmare a verificării efectuate pentru perioada 01 iulie 2009 - 30 aprilie 2010, au rezultat următoarele: TVA solicitată la rambursare - 16.220.189 lei; TVA pentru care societatea are drept de rambursare - 14.576.470 lei și TVA rămas de rambursat - 1.643.719 lei. În baza acestui raport de inspecție fiscală, D.G.F.P. Ilfov a emis decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 26 noiembrie 2010 în care la rubrica „soluționarea decontului de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare” se menționează: decontul din 27 mai 2010; perioada verificată: 01 iulie 2009 - 30 aprilie 2010; TVA solicitată la rambursare - 16.220.189 lei; baza impozabilă - 8.651.157 lei; TVA stabilită suplimentar de plată - 1.643.719 lei; TVA respinsă la rambursare - 1.643.719 lei și TVA aprobată la rambursare - 14.576.470 lei.

Prin decontul de TVA depus la D.G.F.P. Ilfov din 24 iunie 2010, reclamanta a solicitat rambursarea soldului sumei negative aferent perioadei 01 mai 2010 - 31 mai 2010, în sumă de 3.156.868 lei, iar prin decontul de TVA depus sub nr. 45285 din 2 noiembrie 2010 a solicitat rambursarea soldului sumei negative aferent perioadei 01 iunie 2010 - 30 septembrie 2010, în sumă de 11.884.764 lei, iar în vederea soluționării celor două deconturi de TVA, D.G.F.P. Ilfov - Activitatea de Inspecție Fiscală a efectuat o inspecție fiscală în perioada 09 martie 2011 - 22 iulie 2011, finalizată prin întocmirea raportului de inspecție fiscală nr. F - IF - 245 din 31 august 2011 în care se menționează că societatea a mai fost verificată până la data de 30 aprilie 2011 pentru rambursarea TVA.

În temeiul raportului de inspecție fiscală nr. F-IF-245 din 31 august 2011 a fost emisă de către D.G.F.P. Ilfov decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. F - IF - 390 din 31 august 2010 prin care, în privința decontului de TVA nr. 428714 din 24 iunie 2010 se stabilește TVA suplimentar la plată în sumă de 2.227.083 lei, fiind respinsă la rambursare această sumă. Prin Decizia nr. 7/06 ianuarie 2012, A.N.A.F. - D.G.S.C.

a desființat Decizia de impunere nr. 390 din 31 august 2011 privind obligații fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice, a. Județului Ilfov - Activitatea de inspecție fiscală pentru suma de 2,227.083 lei reprezentând TVA respinsă la rambursare, urmând ca organele de inspecție fiscală, printr-o altă echipă să procedeze la o noua verificare a aceleiași perioade, ținând cont de prevederile legale aplicabile în speță, precum și de cele precizate prin prezenta decizie. Prin Decizia nr. 47 din 11 septembrie 2012, D.G.F.P. Ilfov a respins, în totalitate, ca inadmisibilă, neîntemeiată și nemotivată contestația formulată de reclamantă împotriva capătului de cerere referitor la nepreluarea de către organele de inspecție fiscală a sumei de 1.643.719 lei, reprezentând TVA aferentă tranzacției cu SC B.I.

SRL, prev. la pct. 2 din dispozitivul Deciziei nr. 7 din 06 ianuarie 2012 emisă de D.G.S.C. De asemenea, s-a mai reținut că perioada verificată: 01 mai 2010 - 30 septembrie 2010 excede datei la care a fost emisă factura seria BLA 02 din 20 iulie 2009 de către SC B.I. SRL, că prin raportul de inspecție fiscală nr. F-IF/245 din 31 august 2011 nu s-a urmărit reaprecierea probelor care au condus la respingerea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei prin raportul de inspecție fiscală nr. 1544 din 24 noiembrie 2010. Astfel, în suma respinsă la rambursare prin decizia de impunere nr. F - IF 390 din 31 august 2011 nu se regăsește și TVA facturată de SC B.I. SRL. În considerentele Deciziei nr. 47 din 11 septembrie 2012 s-a mai menționat că de la data încheierii raportului de inspecția fiscală nr. 1544 din 24 noiembrie 2010 și până în prezent, reclamanta nu a contestat respingerea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei.

S-a apreciat că este întemeiată excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei A.N.A.F., în condițiile în care reclamanta solicită anularea unui act administrativ emis de D.G.F.P. Ilfov și obligarea D.G.F.P. Ilfov la soluționarea unor capete de cerere din contestația fiscală pe care a formulat-o, D.G.F.P. Ilfov putând sta în judecată ca pârâtă, în temeiul art. 41 alin. (2) C. proc. civ. și art. 2 din H.G. 109/2009. S-a reținut că prin adresa nr. 907290/907291 din 22 august 2012 emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C., pârâta D.G.F.P. Ilfov a fost învestită să pună în aplicare pct. 2 din dispozitivul Deciziei A.N.A.F. - D.G.S.C.

nr. 7 din 06 ianuarie 2012, prin care s-a constatat necompetența materială privind capătul de cerere referitor la nepreluarea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA, aceasta aparținând organului fiscal emitent al actului administrativ atacat, sens în care s-a dispus transmiterea dosarului pentru soluționarea acestui capăt de cerere D.G.F.P. Ilfov. Soluția de respingere a contestației a vizat, exclusiv, capătul nr. 2 b din contestație, aspect care rezultă și din considerentele Deciziei A.N.A.F. - D.G.S.C.

nr. 7 din 06 ianuarie 2012, în care la pct. 3 se menționează, referitor la cererile contestatoarei cu privire la recunoașterea dreptului la rambursarea sumelor solicitate, la emiterea și comunicarea deciziei de rambursare pentru sumele de 2.227.083 lei și 1.643.719 lei cu titlu de TVA și la rambursarea efectivă a sumelor solicitate la rambursare prin deconturile de TVA cu opțiune de rambursare nr. 428714 din 24 iunie 2010 și nr. 423646 din 27 mai 2010 (aceste solicitări sunt cele menționate la pct. 3 și 4 din contestația fiscală) că organele de inspecție fiscală vor efectua o reverificare asupra aceleiași perioade și impozit, taxă, contribuție și în funcție de rezultatul verificărilor, sunt în măsură să decidă.

S-a constatat că este legală soluția de respingere a contestației ca inadmisibilă, din moment ce raportul de inspecție fiscală nu constituie un act administrativ fiscal în sensul art. 41 din O.G. nr. 92/2003 conform căruia, actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale. De asemenea, s-a constatat că raportul de inspecție fiscală este, conform art. 109 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 92/2003, un înscris în care se consemnează rezultatul inspecției fiscale, în care se prezintă constatările inspecției fiscale din punct de vedere faptic și legal. Raportul de inspecție fiscală se întocmește la finalizarea inspecției fiscale și cuprinde toate constatările în legătură cu perioadele și obligațiile fiscale verificate.

În cazul în care contribuabilul și-a exercitat dreptul prevăzut la art. 107 alin. (4), raportul de inspecție fiscală cuprinde și opinia organului de inspecție fiscală, motivată în drept și în fapt, cu privire la acest punct de vedere. Prin urmare, s-a apreciat că raportul de inspecție fiscală nu poate forma obiect al contestației întemeiate pe disp. art. 205 din O.G. nr. 92/2003, aceasta putând fi formulată doar împotriva titlului de creanță și a altor acte administrative fiscale, întrucât prin acestea se stabilesc și se individualizează obligațiile de plată privind creanțele fiscale. Totodată, s-a constatat că este neîntemeiată susținerea reclamantei conform căreia nu a fost soluționat decontul de TVA nr. 423646 din 27 mai 2010, având în vedere că la dosar a fost depusă decizia de impunere nr. 686 din 26 noiembrie 2010 emisă de D.G.F.P.

Ilfov în care, așa cum s-a arătat, la rubrica „soluționarea decontului de T.V.A. cu sume negative cu opțiune de rambursare” este menționat decontul nr. 423646 din 27 mai 2010, faptul că TVA respinsă la rambursare este în sumă de 1.643.719 lei, T.V.A. aprobată la rambursare este în sumă de 14.576.470 lei, iar TVA stabilită suplimentar de plată este de 1.643.719 lei. Această decizie de impunere este un act administrativ fiscal, un titlu de creanță pe care reclamanta îl putea contesta în temeiul art. 205 din O.G. nr. 92/2003, dar nu a formulat contestație împotriva acestuia, reținându-se în mod corect în Decizia nr. 47 din 11 septembrie 2012 că reclamanta nu a contestat respingerea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei.

S-a reținut pe de o parte, că în raportul de inspecție fiscală nr. 1544 din 24 noiembrie 2010 se menționează în mod expres că organele de control nu au acordat drept de rambursare pentru suma de 1.643.719 lei reprezentând T.V.A. aferentă tranzacției cu SC B.I. SRL, iar pe de altă parte, că decizia de impunere este actul administrativ fiscal care produce efecte juridice și nu raportul de inspecție fiscală, astfel că mențiunea din raport conform căreia T.V.A. rămas de rambursat este de 1.643.719 lei nu este de natură să ducă la concluzia că decontul de T.V.A. nu a fost soluționat, câtă vreme în decizia de impunere se prevede în mod expres că T.V.A. respinsă la rambursare este de 1.643.719 lei, fiind indicat decontul de T.V.A.

nr. 423.646 din 27 mai 2010. S-a constatat, așadar, că pârâta a soluționat acest decont de T.V.A., iar reclamanta nu a înțeles să conteste decizia de impunere nr. 686 din 26 noiembrie 2010 prin care era respinsă la rambursare T.V.A. în sumă de 1.643.719 lei, considerând în mod nejustificat că prin această decizie nu a fost soluționat decontul respectiv și susținând în mod eronat că nu există un act administrativ fiscal de respingere la rambursare a T.V.A. - B., prin urmare, nu a fost reținut un refuz nejustificat al pârâtei de soluționare a decontului de T.V.A. nr. 423646 din 27 mai 2010 și nici un refuz de soluționare pe fond a contestației fiscale ce a avut ca obiect cel de-al doilea raport de inspecție fiscală(sub aspectul nepreluării la rambursare a sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA).

Împotriva sentinței pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs SC L.R. SCS, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. Motivele de recurs au fost structurate în două categorii: aspecte de ordin procedural și aspecte de ordin substanțial. - Sub aspect procedural criticile au vizat: 1. Procedura de comunicare a sentinței recurate, aceasta fiind efectuată cu nesocotirea dispozițiilor art. 87 pct. 2 și art. 91 C. proc. civ., precum și a art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, dat fiind că din dovada de comunicare a sentinței aflată la fila 142 din dosarul de fond rezultă că aceasta s-a comunicat la sediul social al societății recurente, însă a fost înmânată unei alte companii, respectiv sc L.D.

SRL care a aplicat ștampila de primire, dar care nu a fost parte în dosarul cauzei. Așadar, pentru reclamantă termenul de recurs curge de la data de 19 iunie 2013 când aceasta a intrat în posesia hotărârii urmare a unei cereri de fotocopiere existentă la dosar. În subsidiar, în ipoteza în care se va trece peste această argumentare, recurenta a cerut ca prezenta să fie considerată o cerere de repunere în termenul de recurs conform art. 103 C. proc. civ., iar pentru cele deja arătate să fie admisă această cerere, dispunându-se repunerea în termenul de recurs a societății. 2. Greșita soluționare, prin admitere, a excepției lipsei calității procesuale pasive a D.G.A.M.C. în cadrul A.N.A.F. Reiterează recurenta că această direcție din cadrul A.N.A.F.

a fost chemată în judecată pentru opozabilitatea hotărârii, având în vedere că societatea este mare contribuabil începând cu data de 1 ianuarie 2011 și se află în administrarea acestei autorități, în condițiile și în termenii Ordinului nr. 1119/2006, iar orice măsură ce va fi dispusă de instanță în sarcina D.G.F.P. Ilfov va fi implementată ulterior pronunțării unei decizii de către A.N.A.F. - D.G.A.M.C. Așadar, D.G.A.M.C. trebuia menținută în prezenta cauză în calitate de organ fiscal competent să valorifice soluțiile D.G.F.P. Ilfov, iar în acest context apare ca greșită soluția instanței de fond cu motivarea că L. nu a formulat nicio pretenție împotriva D.G.A.M.C. - În privința aspectelor de ordin substanțial, criticile au fost încadrate în dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 C. proc.

civ., solicitându-se ca în virtutea art. 304 1 C. proc. civ. să fie examinată cauza sub toate aspectele. Se impută primei instanțe preluarea în totalitate a apărărilor organului fiscal din cuprinsul Deciziei de soluționare și în acest fel realizarea unei grave confuzii cu privire la conținutul acestei decizii, dar și recurgerea la un raționament greșit și profund nelegal pentru respingerea acțiunii formulate de L., concluzionând asupra inadmisibilității contestației fiscale, prin raportare la faptul că raportul de inspecție fiscală nu reprezintă un act administrativ, precum și asupra netemeiniciei contestației fiscale, având în vedere că TVA - B. ar fi fost respinsă la rambursare. În soluționarea decontului TVA - B., D.G.F.P.

Ilfov a avut o poziție oscilantă, așa cum reiese din actele dosarului, opinia fermă a recurentei fiind aceea că această cerere de rambursare a T.V.A. nu a fost soluționată în fond, nici în sensul admiterii, nici al respingerii, D.G.F.P. decizând o prorogare a soluționării. Se apreciază ca nelegală validarea de către instanță a soluției de respingere ca inadmisibilă a contestației fiscale, societatea reclamând tocmai lipsa unui act administrativ fiscal de soluționare în fond a decontului TVA - B. Ignorând dispozițiile art. 205 alin. (2) teza finală C. proc. fisc., deși chemată să cenzureze lipsa unei decizii de impunere în privința TVA - B., instanța de fond își motivează soluția prin aceea că lipsește o decizie de impunere, motivare confuză și greșită.

De asemenea se insistă și asupra confuziei primei instanțe cu privire la obiectul deciziei de soluționare și obiectul acțiunii introductive, subliniindu-se că instanța a omis să analizeze toate capetele de cerere din acțiunea introductivă: anularea raportului de inspecție fiscală (sub aspectul nepreluării repetate la rambursare a TVA - B.), recunoașterea dreptului societății la rambursarea TVA - B. și rambursarea efectivă a contravalorii acestei taxe, nepreluate la rambursare. A.N.A.F. - D.G.S.C. a constatat, la pct. 2 din decizia emisă, necompetența materială a D.G.S.C. privind capătul de cerere referitor la nepreluarea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA - B., aceasta aparținând organului fiscal emitent al deciziei de impunere și transmiterea dosarului spre competentă soluționare către D.G.F.P.

Ilfov, însă soluția D.G.F.P. Ilfov este în totală contradicție cu sarcinile dispuse, deși Decizia D.G.S.C. reprezintă o veritabilă decizie de casare ale cărei considerente ar fi trebuit executate întocmai de forul ierarhic inferior. Astfel, D.G.F.P. Ilfov a constatat inadmisibilitatea contestației fiscale, față de faptul că TVA - B. nu este cuprinsă în suma de TVA respinsă la rambursare prin Decizia de impunere și, ca atare, aceasta vizează mențiuni cuprinse în Raportul de inspecție fiscală care nu este un act administrativ fiscal și deci nu poate fi atacat; cu privire la capetele de cerere privind recunoașterea dreptului la rambursare TVA și rambursarea efectivă, s-a constatat netemeinicia contestației fiscale, întrucât în pct. 10 din Raportul de inspecție fiscală se menționează că TVA - B. a fost respinsă la rambursare prin prisma deciziei de impunere, iar societatea nu a contestat respingerea la rambursare a taxei în discuție.

Recurenta consideră că nu este vorba de o neclaritate, sau de o neînțelegere, ci de acționarea cu rea-credință de către D.G.F.P. Ilfov, instanța permițând nesancționarea comportamentului ilicit al autorității și mai mult preluând integral raționamentul profund viciat al pârâtei. Într-o primă fază instanța reține că în ceea ce privește TVA - B. „organele de inspecție fiscală vor efectua o reverificare”, or aceste organe de inspecție fiscală nu sunt altele decât chiar D.G.F.P. Ilfov, care a fost obligată de către DGSC să realizeze reverificarea T.V.A. - B. dar nu a făcut-o, motiv pentru care L. s-a adresat instanței. Instanța a înlăturat în mod nelegal și nejustificat această obligație prin respingerea acțiunii în justiție.

Printr-o logică departe de înțelegerea recurentei instanța de fond asimilează pct. 2 din Decizia DGSC (declinarea competenței în favoarea D.G.F.P. Ilfov pentru soluționarea „nepreluării la soluționare a T.V.A. - B.”) cu capătul nr. 2 lit. b) din Contestația fiscală (anularea Raportului de inspecție fiscală cu privire la nepreluarea la soluționare a T.V.A. - B.) și înlătură de la soluționare capetele 3 și 4 din contestația fiscală (recunoașterea dreptului la rambursarea T.V.A. - B. și restituirea TVA), considerând că acestea vor face obiectul unei verificări, deși însuși organul fiscal nu a făcut o astfel de distincție. În acest fel s-a încălcat principiul disponibilității. Cele arătate sunt de natură a atrage incidența dispozițiilor art. 304 pct. 7 C. proc.

civ., fiind evident în opinia recurentei că instanța a permis pierderea de către L. a T.V.A. - B. ce nu a făcut niciodată obiectul unei verificări. Totodată, în mod greșit instanța de fond se limitează la constatarea inadmisibilității capătului nr. 2 lit. b) din contestația fiscală, pe motiv că Raportul de inspecție fiscală nu este un act administrativ. În realitate, în condițiile în care Raportul de inspecție fiscală reprezintă o operațiune administrativă prin care D.G.F.P. Ilfov a apreciat în mod evident că T.V.A. - B. a fost respinsă la rambursare, producând astfel efecte juridice suplimentare și necuprinse în actul administrativ fiscal pe care îl precedă, legalitatea acestuia era susceptibilă de a fi cenzurată de instanța de judecată, cu consecința directă a obligării D.G.F.P.

Ilfov de soluționare în fond a decontului T.V.A. - B., cu atât mai mult cu cât instanța avea ca fundament al acestei măsuri dezlegarea dată de organul central D.G.S.C. în privința nepreluării la rambursare a T.V.A. - B., respectiv obligarea D.G.F.P. Ilfov la verificarea acestei sume. Aprecierea instanței fondului că nu se poate vorbi de un refuz nejustificat al pârâtei de soluționare, având în vedere că raportul de inspecție fiscală nu poate fi contestat în condițiile art. 205 din OG nr. 92/2003 și, în fine, că este legală decizia de respingere la inadmisibilă a contestației, reprezintă o dovadă a lipsirii de efectivitate a mecanismului contenciosului administrativ.

A mai subliniat recurenta caracterul eronat și contradictoriu al afirmațiilor instanței de fond în motivarea sentinței recurate, constatările acesteia venind în totală contradicție cu însuși conținutul primei decizii de impunere, a primului raport de inspecție fiscală și a raportului de inspecție fiscală, cât și cu prevederile specifice care reglementează raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere. Concluzia instanței de fond în sensul că mențiunile D.G.F.P. Ilfov din cuprinsul primei decizii de impunere (T.V.A. - B. este respinsă la rambursare) primează față de mențiunile din cuprinsul primului R.I.F. (TVA va fi rambursată la soluționarea următorului decont), contravine însuși conținutului primei decizii de impunere.

La pct. 2.2.2-„Motivul de fapt” și 2.2.3 - „Temeiul de drept” din prima decizie de impunere, D.G.F.P. Ilfov motiva respingerea la rambursare a T.V.A. - B. de faptul că „nu s-a primit răspunsul la verificare încrucișată”, iar temeiul de drept este art. 94 alin. (1) lit. c) C. proc. fisc. Aceste mențiuni erau necesare și suficiente pentru ca instanța să constate că mențiunea din căsuța „TVA respinsă la rambursare” a sumei de 1.643.719 lei nu reprezintă altceva decât o amânare la soluționare a decontului, iar nu o veritabilă respingere a dreptului la rambursare. De altfel, această interpretare se desprinde și din Decizia D.G.S.C. În primul raport de inspecție fiscală D.G.F.P. menționează că suma de 1.643.719 lei reprezintă „TVA rămas la rambursat”, iar nu T.V.A.

respinsă la rambursare. Or, deși instanța sesizează această mențiune, totuși, în mod surprinzător și în opoziție cu textul primului R.I.F., reține că T.V.A. - B. ar fi fost respinsă la rambursare. Faptul nesoluționării T.V.A. - B. rezultă și din cuprinsul Raportului de inspecție fiscală (pag.4, pct. 2) D.G.F.P. Ilfov menționând că „organele de control nu au preluat la rambursare suma de 1.643.719 lei, respinsă la rambursare prin primul R.I.F., deoarece la data inspecției fiscale nu a putut fi contactat nici un reprezentant legal al societății. Or, dacă T.V.A. era respinsă la rambursare, în urma soluționării în fond a Decontului T.V.A., D.G.F.P. Ilfov respingea rambursarea T.V.A. pentru că societatea nu ar fi avut acest drept, iar nu pentru că, în continuare, nu ar fi în măsură să desfășoare operațiuni de control încrucișat - necesare tocmai în vederea soluționării decontului indicat.

Fiind profund inechitabil că societatea recurentă să fie privată de dreptul de rambursare a T.V.A. pentru că a acordat organelor fiscale posibilitatea de soluționare ulterioară a decontului, pentru ca acestea să finalizeze controalele încrucișate, se solicită modificarea în tot a sentinței recurate în sensul respingerii excepției calității procesuale pasive invocate de D.G.A.M.C. și admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată. Intimata A.N.A.F. a depus întâmpinare solicitând respingerea cererii de recurs și menținerea sentinței în sensul respingerii acțiunii față de această autoritate ca fiind îndreptată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă, având în vedere că actele administrativ fiscale atacate în prezenta cauză nu au fost emise de A.N.A.F., ci de D.G.F.P.

Ilfov (a cărei activitate a fost preluată prin fuziune prin absorbție de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești). Examinând cauza prin prisma obiectului ei, a normelor legale aplicabile, a probatoriului administrat, a criticilor subsumate de recurentă dispozițiilor art. 304 pct. 7 și 9 C. proc. civ., precum și prin prisma art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte reține că recursul este nefondat și îl va respinge ca atare, pentru cele ce vor fi punctate în continuare.

Referitor la aspectele procedurale invocate de recurentă: - Așa cum rezultă din încheierea de dezbateri din ședința publică de la data de 27 noiembrie 2014, s-a constatat că recursul a fost declarat și motivat în termenul prevăzut de art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, observându-se că într-adevăr la fila 142 din dosarul de fond se regăsește dovada de comunicare a sentinței la sediul social indicat de reclamantă, însă conform ștampilei de primire de pe această dovadă hotărârea judecătorească a fost înmânată unei alte societăți - L.D. În acest context, confirmându-se susținerile reclamantei că nu au fost respectate prevederile art. 91 C. proc. civ., instanța de control judiciar a observat că la data de 3 iulie 2013 SC L.R.

SRL se afla în termenul legal pentru a promova calea de atac a recursului. Ca atare, nu se mai pune problema repunerii în termenul de recurs. - Dezlegarea dată excepției lipsei calității procesuale pasive a A.N.A.F. - D.G.A.M.C. este corectă și legală, considerentele pentru care prima instanță a reținut că această excepție este întemeiată fiind pertinente. Raportul de drept administrativ se stabilește între reclamantă și autoritatea publică emitentă a actului administrativ considerat vătămător. Or, în speță, reclamanta SC L.R. SRL a solicitat anularea Deciziei nr. 47 din 11 septembrie 2012 emisă de D.G.F.P. Ilfov și obligarea acestei instituții publice la soluționarea cererilor din contestația fiscală referitoare la recunoașterea dreptului societății la rambursarea sumei de 1.643.719 lei (reprezentând TVA aferentă facturii seria BLA 02 din 20 iulie 2009 emisă de SC B.I.

SRL - în continuare T.V.A. - B.). Nu există, așadar, identitate între A.N.A.F. - D.G.A.M.C. și persoana obligată în raportul juridic dedus judecății. La precizarea reclamantei în sensul că A.N.A.F. a fost chemată în judecată pentru ca hotărârea ce se va pronunța să-i fie opozabilă, în mod just instanța fondului s-a raportat la dispozițiile art. 112 pct. 3 C. proc. civ. („obiectul cererii” (…)”) subliniind că prin obiectul cererii se înțelege pretenția concretă a reclamantei față de persoana chemată în judecată, or, în cauză nu se formulează în concret nicio pretenție față de A.N.A.F. - D.G.A.M.C. Referitor la aspectele de ordin substanțial invocate de recurentă Înalta Curte reține că este cel puțin neadecvată aserțiunea recurentei privitoare la motivarea simplistă, confuză și contradictorie a soluției pronunțate de curtea de apel.

Considerentele sentinței atacate demonstrează o corectă aplicare a normelor legale la situația de fapt conturată de actele dosarului, concluzia că acțiunea formulată de reclamantă este neîntemeiată fiind argumentată în fapt și în drept. Obiectul acțiunii a vizat anularea Deciziei nr. 47 din 11 septembrie 2012 emisă de D.G.F.P. Ilfov și obligarea acesteia la soluționarea în fond a capetelor de cerere din contestația fiscală nr. 448659 din 4 octombrie 2011 referitoare la recunoașterea dreptului SC L.R. SRL la rambursarea sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA aferentă facturii BLA02 din 20 iulie 2009 emisă de SC B.I. SRL, la emiterea unei decizii de rambursare cu privire la suma menționată și la rambursarea efectivă a sumei.

Decizia nr. 47 din 11 septembrie 2012 a D.G.F.P. Ilfov privește soluționarea pct. 2 din dispozitivul Deciziei nr. 7 din 6 ianuarie 2012 prin care A.N.A.F. - D.G.S.C. s-a dezinvestit și a trimis spre competentă soluționare organului fiscal emitent al raportului de inspecție fiscală (RIF) nr. 245 din 31 august 2011, respectiv D.G.F.P. Ilfov, în concret pct. 2 din Decizia nr. 7/2012, referindu-se la susținerea contestatoarei privind faptul că prin RIF nr. 245/2011 organele de inspecție fiscală nu au preluat la rambursare suma de 1.643.719 lei reprezentând TVA aferentă tranzacției desfășurate cu SC B.I. SRL. Prin Decizia nr. 47 din 11 septembrie 2012 D.G.F.P. Ilfov (filele 15-18 dosar fond) a respins ca inadmisibilă, neîntemeiată și nemotivată contestația împotriva capătului de cerere referitor la nepreluarea la rambursare de către organele de inspecție fiscală a sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA - B., prevăzută de pct. 2 din dispozitivul Deciziei D.G.S.C.

nr. 7/2012 (filele59-60 dosar fond). Contrar celor afirmate de recurenta-reclamantă, din conținutul ambelor decizii enunțate reiese că soluția de respingere a vizat exclusiv capătul nr. 2 b) din contestația fiscală (fila 25 verso, dosar fond) așa cum corect a sesizat și judecătorul fondului. Orice neclaritate pe acest aspect este înlăturată de pct. 3 din considerentele Deciziei A.N.A.F. - D.G.S.C. nr. 7/2012 (fila 60 dosar Curtea de Apel București) în care se specifică: „Referitor la cererile contestatoarei cu privire la recunoașterea dreptului societății la rambursarea sumelor solicitate și astfel emiterea și comunicarea către aceasta a deciziei de rambursare pentru sumele de 2.227.083 lei și 1.643.719 lei cu titlu de TVA aferentă tranzacțiilor desfășurate cu SC C.B.H.

SRL și SC B.I. SRL, precum și rambursarea efectivă a sumelor solicitate la rambursare prin Deconturile de TVA cu opțiune de rambursare nr. 428714 din 24 iunie 2010 și nr. 423646 din 27 mai 2010, se reține că acestea reprezintă cereri ce rezultă din solicitările referitoare la anularea actelor administrativ fiscale contestate, fiind o consecință a acestora, astfel încât, urmare a dispozițiilor prezentei decizii, organele de inspecție fiscală vor efectua o reverificare asupra aceleiași perioade și impozit, taxa, contribuție și în funcție de rezultatul verificărilor, sunt în măsură să decidă.” Este evident că limitele controlului legalității Deciziei D.G.F.P.

Ilfov nr. 47 din 11 septembrie 2012 sunt stabilite prin chiar obiectul contestației soluționate: anularea raportului de inspecție fiscală din 31 august 2011 privind nepreluarea la rambursare a sumei de 1.643.719 lei reprezentând TVA - B., aceasta fiind interpretarea care are ca fundament chiar actele analizate, astfel că nu poate fi primită critica potrivit căruia instanța de fond a nesocotit principiul disponibilității atunci când a făcut o distincție pe care organul fiscal nu a făcut-o și care este departe de logica recurentei. În acest context, având în vedere obiectul contestației s-a reținut în mod just că raportul de inspecție fiscală (din 31 august 2011) nu este un act administrativ în sensul art. 41 din O.G.

nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (în continuare Codul de procedură fiscală), un titlu de creanță în accepțiunea dispozițiilor art. 110 alin. (3) din C. proc. fisc. și dispozițiilor pct. 107.1 din Normele de aplicare a Codului de procedură fiscală aprobate prin H.G. nr. 1050/2004, fiind un document în care sunt consemnate constatările organelor de inspecție fiscală, care stă la baza emiterii deciziei de impunere. Față de dispozițiile art. 205 C. proc. fisc. potrivit cărora se poate formula contestație potrivit legii împotriva titlului de creanță și împotriva actelor administrativ fiscale, instanța a validat soluția de respingere ca inadmisibilă a contestației fiscale împotriva raportului de inspecție fiscală nr. F - IF - 245 din 31 august 2011. În mod just instanța fondului a reținut că este corectă și soluția de respingere ca neîntemeiată a aceleiași contestații, constatând că decontul de TVA - B. a fost soluționat de organele de inspecție fiscală.

În raportul de inspecție fiscală nr. 1544 din 24 noiembrie 2010 (perioada verificată fiind 1 iulie 2009 - 30 aprilie 2010) se consemnează că „organele de control nu au acordat drept de rambursare pentru suma de 1.643.718 lei reprezentând TVA aferentă tranzacției cu SC B.I. SRL (…) pentru care nu s-a primit răspunsul la solicitarea de control încrucișat, suma urmând a fi rambursată la soluționarea următorului decont cu sumă negativă de rambursare”. Faptul că în acest raport de inspecție fiscală se menționează TVA rămas de rambursat suma de 1.643.719 lei nu poate conduce la concluzia că decontul TVA în discuție nu a fost soluționat, față de explicațiile cuprinse în același document. În decizia de impunere nr. 686 din 26 noiembrie 2010 întocmită, pe baza raportului de inspecție fiscală din 24 noiembrie 2010 sunt trecute sumele reprezentând TVA aprobată la rambursare și sumele respinse la rambursare, iar suma de 1.643.719 lei figurează în această din urmă categorie.

Reclamanta nu a contestat decizia de impunere nr. 686/2010, apreciind fără temei că din raportul de inspecție fiscală nr. 1544 rezultă că a avut loc o prorogare/amânare a soluționării decontului, or, dreptul de rambursare pentru suma în discuție nu s-a acordat, urmând a fi rambursată la soluționarea următorului decont cu sumă negativă de rambursare. În această privință, răspunsul la greșita abordare a recurentei-reclamante se află chiar în raportul de inspecție fiscală F-IF 390 din 31 august 2011, în care la pct. 10, Capitolul I - „Date despre inspecția fiscală” se precizează: „Societatea a mai fost verificată până la data de 30 aprilie 2011 pentru rambursarea TVA. TVA respinsă la rambursare nu a fost solicitată prin deconturile ce fac obiectul actualei verificări”.

De altfel, se observă că perioada verificată (1 mai 2010 - 30 septembrie 2010) conform raportului de inspecție fiscală din 31 august 2011, excede perioadei la care a fost emisă factura din 20 iulie 2009, prin acest raport neurmărindu-se reaprecierea probelor care au condus la respingerea la rambursare a TVA aferentă acestei facturi, fapt care rezultă și din Decizia de impunere F-IF 390/31 august 2011 întocmită în baza raportului din aceeași dată, în care nu se regăsește TVA facturată de SC B. (filele 28-29 dosar fond). Neacordarea dreptului la rambursare (soluția organului fiscal) a fost motivată și de lipsa concluziilor la controlul încrucișat, dar este și o consecință a nesolicitării la rambursare la următorul decont cu sumă negativă de rambursare, așa cum stabilește în RIF din 22 noiembrie 2010. În aceste condiții, în mod judicios, instanța fondului a reținut că nu se poate imputa D.G.F.P.

Ilfov un refuz nejustificat de soluționare a decontului de TVA din 27 mai 2010, acesta fiind soluționat prin decizia de impunere din 26 noiembrie 2010 (suma reprezentând TVA fiind respinsă la rambursare), decizie care nu a fost contestată în conformitate cu dispozițiile art. 205 C. proc. fisc., cum nu se poate reține în sarcina pârâtei nici nesoluționarea pe fond a contestației fiscale împotriva raportului de inspecție fiscală, acest act nefiind susceptibil de contestare în temeiul art. 205 C. proc. fisc. Această concluzie a primei instanțe nu reprezintă o dovadă a lipsirii de efectivitate a mecanismului contenciosului administrativ așa cum afirmă recurenta, ci o dovadă a interpretării și aplicării corecte a dispozițiilor legale deja menționate, în afara cărora o instanță de judecată nu poate hotărî.

Înalta Curte reține că nu există motive de reformare a sentinței recurate și având în vedere dispozițiile art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004 modificată și completată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC L.R. SCS împotriva sentinței civile nr. 1121 din 26 martie 2013 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 18 decembrie 2014.