ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1607/2016

Obiectul acțiunii deduse judecății Prin cererea introductivă adresată Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, și înregistrată sub nr. x/2/2011, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Administrația Finanțelor Publice Sector 5 - Activitatea de Inspecție Fiscală, pronunțarea unei hotărâri judecătorești prin care să se dispună: anularea deciziei de impunere din 22 februarie 2011; anularea dispoziției privind măsurile stabilite de organul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011; anularea raportului de inspecție fiscală încheiat la data de 22 februarie 2011, înregistrat la AFP Sector 5 - Activitatea de inspecție fiscală sub nr. 434943, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere din 22 februarie 2011 și a dispoziției de măsuri din 22 februarie 2011; suspendarea executării actelor administrativ-fiscale contestate, până la soluționarea definitivă și irevocabilă a cauzei; obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

Hotărârea instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 1229 din 4 aprilie 2013, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins capătul de cerere privind suspendarea executării actelor administrative contestate, ca inadmisibil și a respins, în rest, acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice Sector 5 - Activitatea de Inspecție Fiscală, prin reprezentant Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, astfel cum a fost precizată, ca neîntemeiată.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamantul A., solicitând casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare, invocând dispozițiile art. 304 alin. (1) pct. 5, 7, 8, și 9 și art. 304 1 C. proc. civ. Principala critică din recurs s-a referit la faptul că motivarea instanței de fond este greșită întrucât, mergând pe argumentele intimatelor-pârâte, exclude din start și fără o motivare adecvată și fără dovezi în acest sens, posibilitatea ca activitatea desfășurată de recurent să fie una cu caracter dependent. Astfel, deși s-a reținut că anularea pct. 3 alin. (7 1 ) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal nu afectează legalitatea actelor administrativ-fiscale atacate, întrucât alin. (7 1 ) a cărui nelegalitate s-a constatat a fost introdus prin H.G. nr. 791/2010, act normativ adoptat ulterior perioadei supuse verificării (1 ianuarie 2006 - 31 decembrie 2009), ulterior, când stabilește că activitatea desfășurată are caracter independent are în vedere tocmai această modificare a Normelor metodologice prin H.G. nr. 791/2010. Rezultă așadar, că intimatele-pârâte au aplicat retroactiv un act normativ (H.G. nr. 791/2010) la o situație existentă anterior apariției acestuia și fără a verifica modul de desfășurare a activității au stabilit că aceasta este de natură independentă. De asemenea, recurentul a susținut că dacă din perspectiva reglementărilor fiscale aplicabile în materie de TVA, cesiunea de drepturi de autor este considerată o prestare de servicii, trebuie observat că o persoana care realizează venituri din cesiunea de drepturi de autor nu devine automat persoană impozabilă în scopuri de TVA.

Hotărârea Înaltei Curți de Casație și Justiție asupra recursului declarat de reclamant Prin Decizia nr. 4845 din 18 decembrie 2014, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal a admis recursul, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță. Pentru a pronunța această decizie, instanța de recurs a reținut că prima instanță s-a rezumat la a concluziona că prestarea de servicii realizată de recurentul-reclamant este realizată de o manieră independentă și, în consecință, acesta este o persoană impozabilă însă, în concret, nu a analizat natura activității desfășurate în raport de considerentele Sentinței nr. 3277 din 16 mai 2012 a Curții de Apel București, irevocabilă prin Decizia nr. 2168 din 13 mai 2014 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, având în vedere contractele încheiate de reclamant cu SC B. SRL, respectiv cu SC C. SA și modul de derulare a întregii activități. În aceste condiții, instanța de control judiciar a apreciat că se impune casarea sentinței cu trimiterea cauzei spre rejudecare, pentru ca instanța de fond să analizeze în concret îndeplinirea criteriilor în raport de care o activitate poate fi considerată dependentă sau independentă și, având în vedere contractele încheiate de reclamant, să procedeze la calificarea activității desfășurate, ca dependentă sau independentă, cu consecințe pe planul obligațiilor fiscale stabilite prin actele administrativ fiscale atacate. Cauza a fost reînregistrată pe rolul Curții de Apel București la data de 23 martie 2015, sub nr. x/2/2011*.

Hotărârea primei instanțe, după rejudecarea cauzei Prin Sentința civilă nr. 2383 din 19 septembrie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Administrația Finanțelor Publice Sector 5 - Activitatea de Inspecție Fiscală, prin reprezentant Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, anulând actele administrativ fiscale, respectiv decizia de impunere din 22 februarie 2011, dispoziția privind măsurile stabilite de organul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011 și raportul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011. Pentru a pronunța această sentință, prima instanță a reținut că, după ce instanța supremă a pronunțat decizia de casare din 18 decembrie 2014 și înainte de a fi pronunțată prezenta sentință, la data de 23 iulie 2015, a intrat în vigoare Legea nr. 209/2015 privind anularea unor obligații fiscale (publicată în M. Of. nr. 540/20.07.2015). Dispozițiile art. 3 alin. (1) din Legea nr. 209/2015 prevăd că: "(1) Se anulează diferențele de taxă pe valoarea adăugată aferentă veniturilor realizate din drepturi de proprietate intelectuală, precum și obligațiile fiscale accesorii aferente, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă și comunicată contribuabilului ca urmare a depășirii plafonului și neînregistrării ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, pentru perioadele anterioare datei de 1 iulie 2015 și neachitate până la data intrării în vigoare a prezentei legi." În raport de situația de fapt reținută, prima instanță a constatat că: - obligațiile fiscale stabilite în sarcina reclamantului prin raportul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011 și prin decizia de impunere din 22 februarie 2011 și dispoziția din 22 februarie 2011, emise în baza Raportului amintit, sunt diferențe de taxă pe valoarea adăugată aferentă veniturilor realizate din drepturi de proprietate intelectuală, precum și obligații fiscale accesorii aferente; - aceste obligații fiscale au fost stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă și comunicată contribuabilului ca urmare a depășirii plafonului și neînregistrării ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată; - perioada la care se referă deciziile de impunere atacate este anterioară datei de 1 iulie 2015; - obligațiile fiscale respective sunt neachitate până la data intrării în vigoare a Legii nr. 209/2015. În consecință, având în vedere că obligațiile fiscale stabilite în sarcina reclamantului au fost anulate în baza dispozițiilor art. 3 alin. (1) din Legea nr. 209/2015, instanța de fond a apreciat că se impune și anularea actelor administrative prin care aceste obligații fiscale au fost impuse în privința reclamantului.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva Sentinței civile nr. 2383 din 29 septembrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs, în termen legal, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, în reprezentarea pârâtei Administrația Sector 5 a Finanțelor Publice. Prealabil criticilor aduse sentinței atacate, recurenta-pârâtă a precizat că, începând cu data de 01 august 2013, data emiterii Ordinului președintelui A.N.A.F. nr. 1104/2013, pârâta Administrația Sector 5 a Finanțelor Publice urmează să fie reprezentată de către Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București prin Biroul Juridic Contencios 5. Recursul declarat de pârâtă s-a întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, în temeiul căruia s-a solicitat modificarea în tot a hotărârii atacate, în sensul respingerii acțiunii, ca nefondată, în esență, pentru următoarele motive: - organul de inspecție fiscală a interpretat și a aplicat în mod corect prevederile cap. 3 "Obiectul dreptului de autor" din Legea nr. 8/1996 privind drepturile de autor și drepturile conexe, republicată, coroborat cu prevederile art. 46, art. 125 1 , art. 126, art. 127, art. 129, art. 134, art. 134 1 , art. 146, art. 153, art. 156 1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, iar Ordinul Președintelui ANAF nr. 364/2009 pentru aprobarea Sistemului de proceduri pentru inspecție fiscală, nefiind publicat în M. Of. al României, nu poate fi invocat de contribuabil în relația cu organul fiscal; - organele de inspecție fiscală au stabilit TVA de plată din colectarea suplimentară de TVA aferentă veniturilor din cesiunea drepturilor de autor, întrucât contribuabilul nu a respectat obligația de a se înregistra în scopuri de TVA la momentul depășirii plafonului de scutire, astfel cum prevăd dispozițiile art. 126 alin. (9) și art. 127 alin. (1) și (2) din C. fisc.; - dreptul contribuabilului de a fi informat a fost respectat, astfel cum prevăd dispozițiile art. 107 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicat. Consideră că actele administrativ-fiscale emise în baza RIF nr. 434943 din 22 februarie 2011 sunt întocmite conform prevederilor legale în vigoare, neexistând niciun motiv care să atragă nulitatea acestora conform dispozițiilor art. 46 Cap. II din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare. Referitor la capătul de cerere privind cheltuielile de judecată, a solicitat respingerea acestui capăt de cerere, ca neîntemeiat, întrucât nu sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 274 alin. (1) C. proc. civ.

Apărările formulate de intimatul A. Prin notele scrise depuse în cauză, intimatul-reclamant A. a invocat excepția nulității recursului, arătând că susținerile formulate de recurentă nu se circumscriu dispozițiilor legale invocate în cererea de recurs, iar pe fondul cauzei, a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea sentinței atacate ca fiind legală și temeinică, reiterând apărările formulate în primă instanță. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză 1. În conformitate cu dispozițiile art. 137 alin. (1) C. proc. civ., analizând cu prioritate excepția nulității recursului, invocată de intimatul-reclamant A., Înalta Curte constată că este întemeiată pentru considerentele arătate în continuare. Preliminar, Înalta Curte constată că, în cauză, sunt aplicabile dispozițiile Codului de procedură civilă de la 1865 întrucât, Dosarul nr. x/2/2011 al Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a fost înregistrat inițial pe rolul acestei instanțe, la 9 februarie 2012, anterior datei de 15 februarie 2013 când au intrat în vigoare dispozițiile Codului de procedură civilă, republicat. Astfel, se reține că deși recurenta a invocat în drept dispozițiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., republicat, în speță, este vorba de dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. de la 1865. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Potrivit dispozițiilor art. 302 1 alin. (1) lit. c) din C. proc. civ., cererea de recurs trebuie să cuprindă, sub sancțiunea nulității, dezvoltarea motivelor de fapt și de drept pe care se întemeiază, cu raportare strictă și limitativă la cazurile de modificare sau casare prevăzute de dispozițiile art. 304 din același Cod. Înalta Curte constată că, prin hotărârea ce formează obiectul recursului de față, acțiunea reclamantului A. a fost admisă în temeiul art. 3 alin. (1) din Legea nr. 209/2015 privind anularea unor obligații fiscale și, pe cale de consecință, s-a constatat nulitatea actelor administrativ-fiscale reprezentate de decizia de impunere din 22 februarie 2011, dispoziția privind măsurile stabilite de organul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011 și raportul de inspecție fiscală din 22 februarie 2011, obiect al acțiunii deduse judecății. Procedând la analiza criticilor invocate de recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, Înalta Curte observă că, prin argumentația adusă, recurenta nu a făcut altceva decât să arate condițiile în care a fost realizat controlul în urma căruia au fost emise actele administrativ-fiscale a căror anulare s-a solicitat, susținerile părților pe parcursul litigiului, precum și considerentele care au stat la baza celor două hotărâri anterioare, fără a arăta care sunt motivele de nelegalitate a sentinței civile atacate cu recurs în prezenta cauză. Invocarea de către partea care declară recurs a unor argumente ce țin de circumstanțele cauzei, fără o filtrare a acestor susțineri în raport de considerentele care au stat la baza hotărârii atacate, nu reprezintă o motivare a cererii de declanșare a controlului judiciar, fapt ce determină aplicarea sancțiunii specifice pentru nemotivarea recursului. Înalta Curte constată că recursul nu îndeplinește cerințele legale prevăzute de dispozițiile art. 302 1 lit. c) C. proc. civ. întrucât, indicarea de formă a dispozițiilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ., fără dezvoltarea motivelor de nelegalitate a sentinței recurate care să vizeze aplicarea greșită a legii cu o minimă argumentare în drept, raportat la considerentele sentinței, nu răspunde cerinței impusă de art. 302 1 lit. c) din același Cod. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 137 și art. 302 1 alin. (1) lit. c) C. proc. civ., Înalta Curte va admite excepția nulității recursului și va constata nul recursul declarat de pârâta Administrația Finanțelor Publice Sector 5 - Activitatea de Inspecție Fiscală prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București.