Decizia nr. 429/2017 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Circumstanțele cauzei; 1.1. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. - com. Voineasa a solicitat, în contradictoriu cu pârâții B. Craiova și C. Vâlcea, anularea Deciziei nr. 162/2013 emisă de D., anularea Deciziei de impunere nr. F/VL nr. 270 din 22 aprilie 2013 emisă de E. Vâlcea, anularea Raportului de inspecție fiscală din aceeași data, constatarea deductibilității T.V.A. în sumă de 20.429.696 lei, recunoașterea dreptului reclamantei la rambursarea de T.V.A. în suma precizată și restituirea efectivă a acestei sume, exonerarea reclamatei de plata sumei de 169.055 lei, reprezentând obligațiile fiscale, obligarea pârâtelor la dobânzi fiscale calculate conform art. 120 alin. (7) și art. 124 coroborat cu art. 70 C. proc. fisc. 1.

Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 53 din 10 aprilie 2014, a respins acțiunea formulată de reclamantă și cererea de intervenție principală formulată de SC F. SA Deva, ca neîntemeiate. 2. Calea de atac exercitată; 2.1. Împotriva acestei sentințe au declarat recurs reclamanta A. - com. Voineasa și SC F. SA, în calitate de intervenient principal voluntar. Recursul reclamantei A. - com. Voineasa a fost întemeiat în drept pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., republicat. În motivarea căii de atac, recurenta-intervenientă SC F. SA a invocat prevederile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., republicat, formulând, în esență, aceleași critici ca și recurenta reclamantă și solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate, iar pe fond admiterea cererii de intervenție voluntară principală astfel cum a fost formulată. 2.2. Procedura de examinare a recursului în completul de filtru Raportul întocmit potrivit dispozițiilor art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ. a fost analizat în completul de filtru și comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 25 februarie 2015, potrivit art. 493 alin. (4) C. proc. civ. Totodată, completul de filtru a apreciat incidența în cauză a prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., pronunțând în acest sens încheierea de admitere în principiu din data de 1 aprilie 2015 și stabilind data de 29 octombrie 2015 pentru judecarea cauzei. 2.

La termenul din data de 29 octombrie 2015, recurenta-reclamantă a solicitat sesizarea Curții de Justiție a Uniunii Europene pentru pronunțarea unei hotărâri preliminare, cererea fiind respinsă prin Încheierea de ședință din data de 17 decembrie 2015. La data de 16 februarie 2016, prin serviciul de registratură, recurenta-intervenientă a depus o cerere de sesizare a Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, pentru a răspunde chestiunii de drept: „Dacă, în sensul art. 127 din Legea nr. 571 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, se poate considera că o unitate administrativ-teritorială care contractează lucrări pentru obiective finanțate din bugetul de stat și cu aplicarea dispozițiilor legale privind achizițiile publice, obiective utilizate ulterior pentru realizarea de operațiuni impozabile, acționează în manieră independentă, având calitatea de persoană impozabilă cu drept de deducere a T.V.A. aferentă lucrărilor în cauză”. 2.

Prin Decizia nr. 27 din 10 octombrie 2016 adoptată de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în M. Of. al României, Partea I nr. 949 din 24 noiembrie 2016, s-a statuat că: „O unitate administrativ - teritorială care încheie contracte de lucrări pentru realizarea unor obiective finanțate din bugetul de stat, utilizate ulterior pentru realizarea de operațiuni impozabile, acționează de manieră independentă, în calitate de persoană impozabilă în sensul art. 127 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, având drept de deducere a T.V.A. aferentă lucrărilor în cauză, în măsura în care taxa nu a fost anterior decontată de la bugetul de stat/ valoarea contractului de finanțare nu a inclus T.V.A.” 2.

Intimata B. Craiova, reprezentată prin C. a Județului Vâlcea a depus întâmpinare și a răspuns criticilor din cererile de recurs, solicitând respingerea acestora ca nefondate, susținând că soluția instanței de fond este legală și temeinică. 3. Soluția și considerentele Înaltei Curți, potrivit art. 498 și art. 499 C. proc. civ., republicat; 3.1. Recursul formulat de reclamanta A. - com. Voineasa (A. reclamantă) este întemeiat în limitele și pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare, iar recursul formulat de intervenienta în nume propriu, SC F. SA (societatea intervenientă), este nefundat. 3.2. În ceea ce privește recursul formulat de A. reclamantă; 3.2.1. Din actele și lucrările din dosar rezultă că, prin H.G. nr. 120/2010 s-a aprobat Lista cuprinzând programele și proiectele de investiții în turism, precum și sursele de finanțare a documentațiilor tehnice și a lucrărilor de execuție a programelor și obiectivelor de investiții în turism. Reclamanta din prezenta cauză a fost una din A. care au beneficiat de finanțare pentru proiectul „Dezvoltarea infrastructurii de agrement în Stațiunea turistică Voineasa, poz. 75 din Anexa nr. 3 H.G. nr. 120/2010. Realizarea obiectivului de investiții cu denumirea generică „Ski Resort Transalpina” a fost împărțită în două etape. Prima etapă a constat în întocmirea documentației tehnice (proiectare) și realizarea infrastructurii obiectivului „telegondolă, teleski, telescaun, parcări” etc., iar cea de-a doua etapă a constat în punerea în exploatare a obiectivului realizat. Pentru implementarea obiectivului vizând prima etapă reclamanta a încheiat Contractul de execuție cu consorțiul format din companiile SC F. SA Deva - SC G. SRL la prețul de 146.830.263,06 lei, din care suma de 118.411.502,47 lei valoarea lucrărilor și suma de 28.418.760,59 lei T.V.A. aferentă. Se reține că în această etapă com. Voineasa a efectuat plăți în cuantum total de 89.550.035,30 lei, din care suma de 150.035,30 lei din surse proprii, iar diferența de 89.400.000 lei a provenit din sumele alocate de H. în baza contractelor de finanțare din 22 august 2010 și nr. 2/17 februarie 2012, precum și a actelor adiționale aferente acestora. Pentru implementarea obiectivului în cea de-a doua etapă, respectiv punerea în exploatare a acestuia, A. - com. Voineasa a încheiat cu SC I. SRL Petroșani Contractul de asociere în participațiune din 21 decembrie 2012, în care reclamanta este asociatul care reprezintă asocierea în relațiile cu terții și deține o cotă de 99% din participare, iar asociatul său contribuie cu industria (activitățile necesare întreținerii echipamentelor de transport pe cablu, asigurarea echipamentelor necesare practicării sporturilor de iarnă. Ca urmare, începând cu data de 28 decembrie 2012, reclamanta s-a înregistrat ca plătitor de T.V.A., întrucât realiza operațiuni taxabile constând în servicii de acces la Skipass în domeniul skiabil către persoane neînregistrate în scopuri de T.V.A., respectiv persoane fizice. În perioada 03 aprilie 2013 - 15 aprilie 2013, reclamanta a fost supusă unui control fiscal în vederea soluționării decontului de T.V.A. cu opțiune de rambursare din 12 martie 2013, organele de control au constatat o sumă negativă de T.V.A. în cuantum de 20.262.829 lei aferentă facturilor emise în cadrul primei etape de derulare a proiectului, în perioada decembrie 2010 - decembrie 2012, emițând Decizia de impunere nr. F/VL/270 din 22 aprilie 2013. În motivarea reținerii inexistenței dreptului de deducere a T.V.A.-ului, ce a condus la respingerea cererii de rambursare formulată de reclamantă, organele de control au reținut că „pentru realizarea obiectivului de investiții - proiect și execuție infrastructură de agrement - reclamanta nu este persoană impozabilă ca urmare a faptului că realizarea obiectivului se derulează având în vedere calitatea beneficiarului de instituție publică, motiv pentru care aceasta nu acționează de o manieră independentă la realizarea lui, condiție obligatorie pentru ca o activitate desfășurată să confere calitatea de persoană impozabilă în sensul art. 127 alin. (1) din Legea nr. 571/2003”. Astfel, organele fiscale au constatat că exercitarea dreptului de deducere pentru suma de 20.429.696 lei s-a făcut de către o persoană care nu avea calitatea de persoană impozabilă potrivit prevederilor generale ale C. proc. fisc. în vigoare. A. - com. Voineasa a contestat decizia de impunere, iar E. Vâlcea prin Decizia nr. 162 din 30 iulie 2013 a respins contestația cu motivarea că punctul de vedere exprimat de organul fiscal în Raportul de inspecție fiscală nr. F/VL/183 din 22 aprilie 2013, este în sensul dispozițiilor legale în materie. În sentința pronunțată, instanța de fond a reținut, în esență, că A. reclamantă nu se încadrează în reglementarea art. 9 și 13 din Directiva T.V.A. în interpretarea dată de A. reclamantă. Astfel, a apreciat instanța de fond, sensul art. 9 din Directiva T.V.A. este că o unitate administrativ-teritorială acționează de o manieră independentă chiar dacă este beneficiara finanțării integrale de la bugetul statului a lucrărilor, fiind obligată să aplice dispozițiile speciale privind achizițiile publice numai în ipoteza în care contractează lucrări de construcții pentru obiective ce vor fi utilizate ulterior pentru realizarea de operațiuni impozabile. În cauza de față, însă, reclamanta, în etapa de materializare a documentației necesare realizării lucrărilor de construcții, nu se încadrează în acest text, motiv pentru care suma stabilită în contractul de finanțare încheiat cu H. a inclus și plata T.V.A. aferentă întocmirii documentației, concluzionându-se în sensul inexistenței condiției obligatorii prevăzută de lege, respectiv a „acționarii de o manieră independentă”. A mai reținut că, în același sens sunt și prevederile art. 13 din Directiva T.V.A. care stipulează și mai clar că are calitate de persoană impozabilă o unitate administrativ teritorială (comuna) care contractează lucrări de construcții finanțate integral de la bugetul de stat ce urmează a fi utilizate pentru desfășurarea de operațiuni impozabile ce pot denatura concurența, cum sunt operațiunile de exploatare în domeniul skiabil. Raționamentul și concluzia la care a ajuns instanța de fond sunt greșite pentru considerentele care vor fi prezentate în continuare. 3.2.2. Potrivit prevederilor art. 13 din Directiva T.V.A.: "(1) Statele, autoritățile regionale și locale și alte organisme de drept public nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile sau operațiunile în care se angajează ca autorități publice, chiar și atunci când colectează taxe, redevențe, contribuții sau plăți în legătură cu activitățile sau operațiunile respective. Cu toate acestea, atunci când se angajează în asemenea activități sau operațiuni, ele sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile sau operațiunile respective în măsura în care calitatea lor de persoane neimpozabile determină denaturări semnificative ale concurenței. În orice caz, organismele de drept public sunt considerate persoane impozabile în ceea ce privește activitățile prevăzute în anexa I, cu condiția ca activitățile respective să nu fie efectuate la o scară neglijabilă”. Rezultă cu evidență că reglementarea națională, urmând soluția conținută în directivă, instituie regula potrivit căreia instituțiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activitățile care sunt desfășurate în calitate de autorități publice, chiar dacă pentru desfășurarea acestor activități se percep, cotizații, onorarii, redevențe, taxe sau alte plăți. Regula enunțată are trei categorii de excepții, respectiv situații în care entitățile publice vor fi considerate persoane impozabile: a) activitățile care ar produce distorsiuni concurențiale, dacă instituțiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile; b) activitățile expres enumerate de art. 127 alin. (6) din C. fisc.; c) activitățile desfășurate în calitate de autorități publice, care sunt scutite de T.V.A., potrivit art. 141 din C. fisc. (operațiuni scutite taxă drept de deducere). În cauză este vizată numai prima categorie identificată anterior. De asemenea, pentru a verifica dacă în împrejurări precum cele din cauza pendinte unitatea administrativ-teritorială poate fi considerată persoană impozabilă, se impune examinarea concomitentă a condițiilor impuse de alin. (1) al aceluiași art. 127 din C. fisc., respectiv condiția desfășurării unor "activități economice" și condiția ca acestea să se deruleze "de o manieră independentă". Și în această privință, legea internă reflectă preluarea exactă a dispozițiilor din Directiva T.V.A. care, la art. 9, prevede că: "(1) «Persoană impozabilă» înseamnă orice persoană care, în mod independent, desfășoară în orice loc orice activitate economică, indiferent de scopul sau rezultatele activității respective. Orice activitate a producătorilor, comercianților sau persoanelor care prestează servicii, inclusiv activitățile miniere și agricole și activitățile prestate în cadrul profesiunilor liberale, este considerată «activitate economică». Exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate este de asemenea considerată activitate economică”. Se impune a se lămuri mai întâi: a) dacă lucrările aferente proiectului de investiții "Dezvoltarea infrastructurii de agrement în stațiunea turistică V." reprezintă activitate economică și s-au realizat în mod independent sau într-un raport de dependență față de ministerul care a alocat finanțarea nerambursabilă; b) dacă activitatea desfășurată are aptitudinea să denatureze concurența. Referitor la prima problemă se constată că, în vederea dezvoltării infrastructurii de agrement în stațiunea turistică V., în cadrul proiectului de investiții în discuție, unitatea administrativ-teritorială a derulat contracte prin care a achiziționat bunuri și servicii, conform celor arătate la paragrafele 10 și 11 din prezenta decizie. La data controlului fiscal, comuna exploata efectiv investiția, prestând cu plată serviciile aferente domeniului schiabil. Ca urmare, luând în considerare caracterul obiectiv al noțiunii de activitate economică, se apreciază că activitatea com. Voineasa are o atare semnificație juridică. În altă ordine de idei, cadrul normativ existent nu definește conceptele de activitate independentă/dependentă, dar conține câteva repere, de exemplu, ipoteza persoanelor legate de un angajator prin diferite instrumente juridice (contract individual de muncă sau alte convenții din aceeași sferă), în care există un raport de dependență. Curtea de Justiție a Uniunii Europene a explicat în jurisprudența sa că activitatea economică este considerată că are un caracter independent atunci când: activitatea este exercitată de o persoană care nu este organic integrată într-o întreprindere sau într-un organ al administrației publice; persoana în cauză dispune de o libertate de organizare corespunzătoare în privința resurselor materiale și umane folosite pentru exercițiul activității în discuție; riscul economic inerent acestei activități este suportat de această persoană (Cauza C - 202/90 Ayuntamiento de Sevilla). De asemenea, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a argumentat că aprecierea condiției de independență în desfășurarea activităților economice se face prin aplicarea acelorași criterii atât în privința persoanelor publice, cât și a persoanelor private. Totodată a mai identificat drept elemente care contează în aprecierea existenței unei relații de subordonare: dacă persoana în cauză își desfășoară activitățile în nume propriu, în contul său și pe propria răspundere și lipsa unei relații de subordonare ierarhică (Cauza C - 276/14, Gmina Wrocaw). Astfel, se consideră că nu există argumente consistente pentru a concluziona că o unitate administrativ-teritorială desfășoară o activitate dependentă de ministerul care i-a alocat finanțarea nerambursabilă ori de Guvernul României care a hotărât realizarea investiției. Unitățile administrativ-teritoriale se organizează și funcționează în baza principiului autonomiei locale, iar, în cauză, activitățile derulate în cadrul proiectului s-au făcut în nume propriu și pe propria răspundere, A. - com. Voineasa beneficiind de o libertate de organizare necontestată. Altfel spus, acordarea unei finanțări nerambursabile nu generează per se o relație de dependență între părțile contractului de finanțare. În ceea ce privește la cea de-a doua problemă identificată anterior, a denaturării concurenței, se observă că sintagma "activități care ar produce distorsiuni concurențiale" (similară celei din art. 4 alin. 5 al doilea paragraf din Directiva nr. 77/388/CEE: "ar determina.") a fost interpretată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în sensul că se referă nu numai la denaturări ale concurenței pe care scutirea le produce în momentul exercitării activităților respective, ci și la denaturări ale concurenței pe care scutirea ar fi susceptibilă să le producă în viitor (C-8/01, Taksatorringen și C-288/07 Isle of Wright Council și alții). În esență, reglementarea analizată are în vedere faptul că un organism de drept public poate să exercite, în virtutea dreptului național, anumite activități de natură esențial economică în cadrul regimului juridic care îi este propriu. Aceleași activități pot fi exercitate și de operatorii privați, astfel încât calitatea de persoană neimpozabilă a organismului indicat, în ceea ce privește T.V.A., poate genera anumite denaturări ale concurenței. Pentru evitarea acestui rezultat, legiuitorul a înțeles să limiteze situațiile în care organismele de drept public au calitatea de persoane neimpozabile, revenindu-se la regula generală potrivit căreia orice activitate de natură economică este supusă T.V.A. În cauză, organele fiscale au fragmentat artificial etapele proiectului, considerând că întocmirea documentației și realizarea infrastructurii s-au realizat în virtutea prerogativelor de autoritate ale administrației publice locale, în timp ce pentru exploatarea investiției a fost recunoscută calitatea de persoană impozabilă a unității administrativ-teritoriale. Practic, asumarea opticii organelor fiscale ar duce la concluzia greșită că, la realizarea de către o entitate publică a unui proiect investițional finanțat din bugetul de stat și cu aplicarea dispozițiilor legale privind achizițiile publice, doar etapa finală, cea a exploatării, ar justifica recunoașterea calității acesteia de persoană impozabilă, dar, această abordare ignoră regimul unitar al T.V.A. și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene. S-a decis că "principiul potrivit căruia T.V.A. trebuie să fie neutră cât privește sarcina fiscală impusă unei afaceri cere ca prima cheltuială efectuată cu titlu de investiție în interesul afacerii și în scopul începerii afacerii să fie considerată drept o activitate economică. Ar fi contrar acestui principiu ca o asemenea activitate să nu înceapă până la momentul exploatării efective a proprietății, adică până la momentul în care s-ar colecta venituri impozabile. Orice altă interpretare a art. 4 din Directiva a șasea ar supune comerciantul la plata T.V.A. în cursul activității sale economice, fără a permite exercitarea dreptului de deducere, conform art. 17, și ar crea o distincție arbitrară între cheltuielile de investiții efectuate înaintea exploatării propriu-zise a proprietății și cheltuielile de investiții efectuate în timpul exploatării" (C-268/83 Rompelman). Aceeași abordare unitară a etapelor unei investiții se regăsește și în hotărârile pronunțate de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauzele C-247/95, Marktgemeinde Welden și C-257/11, Gran Via Moinești. Prin urmare, etapele realizării investiției trebuie privite ca un tot din perspectiva calității de persoană impozabilă, fiind justificată atribuirea acestei calități câtă vreme, în ansamblul lor, activitățile economice aferente obiectivului de investiții "Ski Resort Transalpina" au aptitudinea de a denatura concurența în situația în care A. - com. Voineasa ar fi tratată ca persoană neimpozabilă. În ceea ce privește existența dreptului de deducere a T.V.A. pentru achizițiile efectuate în faza de realizare a proiectului se poate afirma că principiul neutralității fiscale și în special dreptul de deducere constituie, în calitate de parte integrantă a mecanismului T.V.A., un principiu fundamental inerent sistemului comun al T.V.A., pus în aplicare constant în jurisprudența aferentă (C-25/07 Sosnowska; C-74/08 Parat Automotive Cabrio etc.). Neutralitatea trebuie coroborată cu transferabilitatea, alt principiu al T.V.A., în sensul că acest impozit indirect nu trebuie să fie un cost pentru întreprinzători, ci trebuie transmis consumatorului final (potrivit definiției de la art. 125 din C. fisc. și C-102/08, Salix Grundstucks - Vermietungsgesellschaft). Astfel, în principiu, o unitate administrativ-teritorială care are calitatea de persoană impozabilă are dreptul de a deduce din valoarea T.V.A., pe care trebuie să o plătească, valoarea taxei datorate sau achitate pentru bunurile/serviciile care i-au fost livrate/prestate, astfel încât, conform celor expuse anterior, taxa să nu reprezinte un cost pentru entitatea publică. Or, în cauza de față, proiectul de investiție în turism a fost finanțat în condițiile H.G. nr. 120/2010, transferul de fonduri realizându-se de la bugetul H. în condițiile art. 4 alin. (1) din acest act normativ, adică pe baza solicitărilor unității administrativ-teritoriale, "însoțite de contractul de achiziție publică încheiat între autoritatea administrației publice locale responsabilă de atribuirea contractului și executant, în conformitate cu prevederile legale în vigoare, precum și de dovada efectuării plăților din surse proprii". În contractele de finanțare subsecvente s-au detaliat modalitățile de transfer al fondurilor (art. 6), fiind prevăzute distinct fondurile alocate cu titlu de T.V.A. Altfel spus, prin mecanismul decontărilor, A. - com. Voineasa a beneficiat de fonduri nerambursabile prin transferuri de la bugetul ministerului către bugetul local, sumele virate pe baza documentelor justificative incluzând T.V.A. pe care unitatea administrativ-teritorială a plătit-o partenerilor săi contractuali pentru lucrările executate la obiectivul de investiții, în contractele de finanțare fiind folosită sintagma "decont justificativ". Deci, este evident că nu se poate susține, cu temei, că T.V.A. a reprezentat un cost pentru afacere, câtă vreme finanțarea nerambursabilă a acoperit și sumele plătite cu acest titlu, A. - com. Voineasa fiind deja degrevată de sarcina T.V.A. aferentă activităților economice desfășurate. Or, în cauză, potrivit contractelor de finanțare încheiate, s-a convenit plata de la bugetul de stat a T.V.A. aferentă, prevăzându-se în acest sens atât valoarea totală a finanțării, cât și valoarea T.V.A., fiind sustenabilă/plauzibilă susținerea organelor fiscale potrivit căreia s-a recurs la procedeul finanțării T.V.A. de la bugetul de stat în considerarea calității de persoană neimpozabilă a A. - com. Voineasa la momentul încheierii contractelor de finanțare. Acest element reprezintă diferența specifică față de alte tipuri de finanțare nerambursabilă (inclusiv din fonduri europene), regula constituind-o pentru persoanele impozabile nefinanțarea T.V.A. și recuperarea acesteia prin mecanismul deducerilor. Deci, o unitate administrativ-teritorială care încheie contracte de execuție de lucrări pentru realizarea unor obiective finanțate din bugetul de stat, utilizate ulterior pentru realizarea de operațiuni impozabile, acționează de manieră independentă, în calitate de persoană impozabilă în sensul art. 127 alin. (4) din C. fisc., cu modificările și completările ulterioare, având drept de deducere a T.V.A. aferentă lucrărilor în cauză, în măsura în care taxa nu a fost anterior decontată de la bugetul de stat/valoarea contractului de finanțare nu a inclus T.V.A. Or, în cauză, potrivit constatărilor fiscale ale organelor de control din cadrul E. a Județului Vâlcea, pentru realizarea obiectivului de investiții „Proiectare și execuție infrastructură de agrement în Stațiunea turistică Voineasa, Județul Vâlcea” a avut următoarele surse de finanțare: - Contract de finanțare din 22 august 2011 încheiat între H. și A. Orașul Voineasa prin Consiliul Local Voineasa pentru valoarea de 10.000.000 lei, din care T.V.A. = 1.93 5.483,87 lei; - prin Actul adițional nr 1 la Contractul de finanțare din 22 august 2011 s-a modificat suma la 32.400.000 lei. din care T.V.A. = 6.270.967.74 lei; - prin Actul adițional nr. 2 la contractul de finanțare din 22 august 2011 s-a modificat suma la 52.400.000 lei, din care T.V.A. = 10.141.935,48 lei; - Contract de finanțare din 17 februarie 2012 încheiat între H. și A. Orașul Voineasa prin Consiliul Local Voineasa pentru valoarea de 22.000.000 lei, din care T.V.A. = 4.258.064,51 lei; - prin Actul adițional nr. 1 la Contractul de finanțare din 17 februarie 2012 s-a modificat suma de 22.000.000 la suma de 37.000.000 lei. din care T.V.A. = 7.161.290,32 lei; - din surse proprii a fost achitată suma de 150.035,30 lei. Deci, altfel spus, în afara surselor proprii în valoare de 150.035,30 lei, A. reclamată a beneficiat de fonduri nerambursabile prin transfer de la bugetul ministerului, sumele incluzând și T.V.A. pe care A. reclamantă a plătit-o partenerilor săi contractuali, între care și SC F. SA. În concluzie, având în vedere și dezlegarea dată prin Decizia nr. 27/ 2016 de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept al Înaltei Curții de Casație și Justiție, rezultă că A. reclamantă are dreptul la deducerea T.V.A. de 24% aferentă sumei de 150.035,30 lei, adică suma de 36.008,47 lei. Astfel fiind, recursul formulat de A. reclamantă este întemeiat, urmând ca sentința pronunțată să fie modificată în sensul admiterii în parte a acțiunii, cu consecința modificării actelor fiscale în sensul recunoașterii dreptului de deducere a T.V.A. în sumă de 36.009,47 lei. 3.3. În ceea ce privește recursul formulat de SC F. SA, în calitate de intervenient principal voluntar, instanța de recurs a constatat că este nefondat. Prin sentința pronunțată, instanța de fond a reținut că SC F. SA Deva a încheiat cu A. - com. Voineasa Contractul de lucrări din 17 decembrie 2010 pentru execuția lucrărilor de „Proiectare și execuție Infrastructură de agrement în Stațiunea turistică Voineasa”, aceasta având un debit de 34.701.804,34 lei, așa cum a fost stabilit și prin sentința nr. 5371 din 24 septembrie 2013 a Tribunalului Vâlcea în Dosarul nr. x/90/2011, în care s-a cerut emiterea unei ordonanțe de plată. În recursul formulat, recurenta intervenientă în nume propriu a invocat motivele de recurs prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., republicat, dar criticile și susținerile sale sunt străine de soluția dată de instanța de fond cererii de intervenție, cât și de argumentele instanței. Astfel, instanța de fond a argumentat că în ceea ce privește cererea de intervenție principală, formulată de SC F. SA Deva, chiar dacă aceasta justifică interes în recuperarea sumelor reprezentând contravaloarea lucrărilor executate către A. - com. Voineasa, această împrejurare nu are relevanță în prezenta cauză prin prisma obiectului acesteia, întrucât între organul fiscal și această societate nu există încheiate raporturi juridice, iar pentru dobândirea sumelor datorate de debitoare, aceasta are la dispoziție alte căi procedurale, inclusiv punerea în executare a titlului obținut împotriva reclamantei. Or, recurenta intervenientă a formulat critici prin care a susținut că instanța a aplicat în mod eronat dispozițiile legale în materia rambursării T.V.A., a aplicat eronat normele de drept material cu privire la dreptul de reducere prin acceptare a criteriului artificial al dublei finanțări, aplicarea eronată a normelor de drept material referitoare la calitatea de persoană impozabilă care desfășoară activități independente, calitate de persoană impozabilă a A. com. Voineasa, etc. Astfel fiind, în raport și cu soluția dată recursului formulat de A. - com. Voineasa, instanța de recurs a constatat că recursul formulat de SC F. SA Deva este nefondat.