ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3493/2015

Decizia

nr. 3493/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.Circumstanțele cauzei. Obiectul acțiunii și procedura derulată în primul ciclu procesual

1.1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SA a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală și, în garanție, pe Consiliul Județean Teleorman, solicitând:

- în principal, anularea în parte a Deciziei de impunere nr. F-MC 332 din 15 septembrie 2011 precum și a Raportului de inspecție fiscală nr. F-MC 155 din 15 septembrie 2011, cu privire la obligațiile de plată suplimentare în cuantum de 602.517 lei, majorări de întârziere de 680.698 lei și penalități de întârziere in cuantum de 90.378 lei;

- în subsidiar, obligarea Consiliului Județean Teleorman la plata acestor sume.

Reclamanta a contestat decizia de impunere pentru suma totală de 1.373.593 lei, rezultată din contractele de lucrări nr. 24284 din 28 septembrie 2007 și 31663 din 13 decembrie 2007, susținând că nu a știut că beneficiarul Consiliul Județean Teleorman nu era înregistrat în scopuri de TVA conform art. 153 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. cu modificările și completările ulterioare și, din acest motiv, cu ocazia emiterii facturilor fiscale ARK 0002428 din 28 septembrie 2007, în valoare de 996.141 lei; ARK 0002792 din 19 octombrie 2007, în valoare de 1.526.300 lei; ARK 0003174 din 22 noiembrie 2007, în valoare de 438.700 lei și ARK 0003698 din 27 decembrie 2007, în valoare de 210.000 lei, a aplicat măsurile de simplificare prevăzute la art. 160 alin. (1) C. fisc.

Arată că a fost indusă în eroare de certificatul fiscal pus la dispoziție de Consiliul Județean Teleorman, dar și de informațiile publicate pe site-ul Ministerului de Finanțe, din care rezultă că, în anul 2007, C.J. Teleorman era înregistrat în scopuri de TVA fără a se preciza că înregistrarea s-a făcut numai pentru achizițiile extracomunitare, conform art. 153

1

C. fisc.

Consideră reclamanta că agenții economici nu pot fi sancționați pentru o faptă culpabilă săvârșită de o alta persoană juridică, întrucât, în această situație, principiul bunei credințe în relațiile comerciale ar fi golit de conținut și s-ar admite astfel posibilitatea aplicării unei sancțiuni cu încălcarea principiilor generale care stau la baza angajării oricărei forme de răspundere juridica (fapta, prejudiciu, legătura de cauzalitate și culpă).

Pe de altă parte, eroarea în care s-a aflat este una de ordin obiectiv, societatea neavând nici un motiv pentru a solicita informații suplimentare de la Direcția Generală a Finanțelor Publice Teleorman, dat fiind ca atât din conținutul certificatului de înregistrare fiscală pus la dispoziție de Beneficiar cât și din verificarea informațiilor ordine de pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice, rezultă că acesta era persoană înregistrată în scopuri de TVA.

Solicitarea și obținerea unei copii a certificatului de înregistrare fiscală din partea partenerului comercial, de unde rezultă înregistrarea în scopuri de TVA (fără alte mențiuni, cum ar fi „- pentru achiziții intracomunitare”, sau oricare alt element distinctiv față de certificatele de înregistrare fiscală propriu-zise), și verificarea în baza de date a Ministerului Finanțelor, unde apare ca înregistrat în scopuri de TVA, sunt diligențele pe care, dacă nu le-ar fi făcut, ar fi putut fi imputată o culpă în situația creată.

Având în vedere cele expuse, precum și faptul că scopul penalităților și al dobânzilor îl reprezintă sancționarea contribuabilului care nu și-a îndeplinit obligația de plata la termenele scadente, apreciază reclamanta că sancționarea sa pentru o faptă săvârșită fără culpă este abuzivă, cu atât mai mult cu cât aceste penalități depășesc, în prezent, suma asupra căreia se aplica.

Potrivit dispozițiilor art. 119 alin. (1) C. proc. fisc. dobânzile și penalitățile de întârziere se datorează „Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată”.

Obligația de plată, respectiv obligația de a vira soldul de TVA către bugetul de stat, s-ar fi născut numai în situația în care reclamanta ar fi prevăzut în facturi contravaloarea TVA și ar fi colectat-o, iar obligația de plată a dobânzilor și a penalităților s-ar fi putut naște numai atunci când societatea nu ar fi virat TVA colectată la bugetul de stat, în termenul prevăzut de lege.

Or, în situația de față, reclamanta nu a colectat TVA datorită aplicării măsurilor de simplificare pentru facturile nr. ARK 0002428 din 28 septembrie 2007; ARK 0002792 din 19 octombrie 2007; ARK 0003174 din 22 noiembrie 2007 și ARK 0003698 din 27 decembrie 2007.

În motivarea cererii de chemare în garanție a Consiliului Județean Teleorman, formulată pentru situația în care instanța va respinge cererea principală și va menține în sarcina sa obligația colectării de TVA, reclamanta a susținut că obligația de plată a dreptului revine chematului în garanție și că dacă ar fi cunoscut situația fiscală reală, nu ar mai fi aplicat măsuri de simplificare procedând în conformitate cu dispozițiile legale, colectând TVA, astfel cum a fost prevăzut și în contractele de lucrări.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin concluziile scrise, a invocat excepția inadmisibilității acțiunii, întrucât reclamanta nu a solicitat anularea deciziei de soluționare a contestației.

Ca urmare, la data de 13.11.2012, reclamanta și-a completat acțiunea, solicitând instanței să dispună și anularea deciziei nr. 101 din 23 februarie 2012, prin care a fost soluționată contestația administrativă.

Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare, invocând excepția tardivității acțiunii, în ceea ce privește solicitarea de anulare a deciziei nr. 101 din 23 februarie 2012, având în vedere că la data formulării cererii era împlinit termenul de 6 luni, prevăzut de art. 218 din O.G. nr. 92/2003.

1.2. Prin sentința nr. 6708 din 23 noiembrie 2012, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis excepția tardivității acțiunii în ceea ce privește cererea de anulare a deciziei nr. 101 din 23 septembrie 2012 și a respins acțiunea ca tardiv formulată; a respins ca inadmisibilă acțiunea în ceea ce privește anularea deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală.

Prin aceeași sentință, în temeiul dispozițiilor art. 63 C. proc. civ., instanța a disjuns judecarea cererii de chemare în garanție și a dispus formarea unui nou dosar.

1.3. Prin decizia nr. 2836 din 17 iunie 2014, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul declarat de reclamanta SC A. SA, a casat sentința și a trimis a cauza spre rejudecare, instanța de recurs constatând că în mod greșit a fost admisă excepția tardivității acțiunii în ceea ce privește cererea de anulare a deciziei nr. 101 din 23 septembrie 2012, cu consecința respingerii ca inadmisibilă a cererii de anulare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, întrucât prin cererea depusă la dosar la data de 13.11.2012, reclamanta nu și-a completat acțiunea ci a precizat obiectul cererii introductive de instanță.

În rejudecare, prin sentința nr. 82 din 16 ianuarie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată ca nefondată.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de rejudecare a reținut că eroarea în care reclamanta susține că s-a aflat nu afectează legalitatea măsurii dispuse, deoarece nu s-a făcut dovada că la momentul perfectării celor două contracte, ambele încheiate cu Municipiul Turnu Măgurele, iar nu cu Consiliul Județean Teleorman, i s-ar fi prezentat certificatul de înregistrare fiscală în scopuri de TVA, eliberat la data de 5 octombrie 2007 (pentru achizițiile extracomunitare) astfel că cele două extrase de pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice, ambele purtând data de 10 mai 2012, nu pot constitui dovezi ale efectuării verificărilor afirmate.

Instanța de rejudecare a constatat că afirmațiile reclamantei privind inducerea sa în eroare sunt contrazise de cele patru facturi fiscale în care a fost indicat codul fiscal părinte al Consiliului Județean Teleorman, acesta fiind codul unic atribuit la înregistrarea fiscală și nu codul de plătitor de TVA, pe care susține că i l-ar fi comunicat autoritatea publică.

A apreciat instanța că susținerile reclamantei ar fi fost credibile, dacă în cel puțin una dintre cele patru facturi fiscale era înscris codul despre care afirmă că a crezut că este cel prevăzut la art. 153 C. fisc., în condițiile în care, începând cu data de 1 ianuarie 2007, codul de înregistrare în scopuri de TVA are prefixul RO, urmat de codul de identificare fiscală, iar indicarea acestui cod în toate documentele prevăzute la art. 71 C. proc. fisc. (forma în vigoare la momentul încheierii contractelor) era obligatorie, conform art. 155 alin. (5) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. (forma în vigoare la momentul emiterii facturilor) inclusiv în factura emisă de prestatorul de servicii către beneficiar.

Dar chiar și ipoteza în care i s-a pus la dispoziție certificatul de înregistrare fiscală, reclamanta trebuia să ceară lămuriri privind calitatea de plătitor de TVA a Consiliului Județean Teleorman, având în vedere că de corectitudinea aplicării prevederilor art. 160 C. fisc. răspund atât furnizorii/prestatorii, cât și beneficiarii.

Cât timp niciun document care a stat la baza desfășurării operațiunilor economice ce au făcut obiectul celor două contracte de lucrări în discuție nu conține vreun cod de plătitor de TVA al Consiliului Județean Teleorman iar în certificate nu se menționează tipul de operațiuni/activități economice pentru care s-a realizat înregistrarea în scopuri de TVA, instanța de fond a apreciat că obligația de plată a sumei de 1.373.593 lei este o consecință a lipsei de diligentă de care a dat dovadă reclamanta.

Împotriva sentinței curții de apel a declarat recurs reclamanta, formulând următoarele critici:

- concluzia adoptată este lipsită de temei legal; instanța nu a indicat temeiul de drept care instituia în sarcina reclamantei obligația ca, pe lângă certificatul pus la dispoziție de către beneficiar și verificările de pe site-ul Ministerului Finanțelor, să facă verificări suplimentare și/sau să se îndoiască de corectitudinea beneficiarului Consiliul Județean Teleorman;

- dispozițiile art. 160 C. fisc. nu pot fi interpretate în sensul antrenării răspunderii sale; normele metodologice la care trimite alin. (4) al acestui text vizează o altă ipoteză: neaplicarea măsurilor simplificate atunci când erau îndeplinite condițiile legale;

- probele care demonstrau buna sa credință și eroarea invincibilă în care s-a aflat la momentul emiterii facturilor au fost analizate superficial; în încheierea de la 9.01.2015, când reprezentantul Consiliului Județean a prezentat în original cele două certificate de înregistrare fiscală deținute de Consiliul Județean Teleorman, deși s-a consemnat acest fapt, nu s-a expus și concluzia de care s-a prevalat constant societatea, respectiv că între acestea nu există nicio diferență de fond sau formă, cu excepția seriei și anului emiterii.

În recurs, intimata A.N.A.F. nu a formulat întâmpinare și nici concluzii scrise.

4.Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința atacată prin prisma criticilor recurentei care pot fi circumscrise motivului de modificare prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., cât și dispozițiilor art. 304

1

C. proc. civ., care conferă căii de atac un veritabil caracter devolutiv, Înalta Curte constată că recursul este fondat pentru argumentele expuse în continuare.

Recurenta-reclamantă SC A. SA a supus controlului de legalitate pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, Decizia nr. 101 din 23 februarie 2012, prin care A.N.A.F. i-a respins ca neîntemeiată contestația formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. F-MC 332 din 15 septembrie 2011 emisă de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili pentru suma totală de 1.373.593 lei, reprezentând TVA și accesorii.

Situația de fapt premisă nu este supusă contestării.

Societatea a încheiat contractele de lucrări nr. 24284 din 28 septembrie 2007 și nr. 31663 din 13 decembrie 207 cu Municipiul Turnu Măgurele pentru executarea, finalizarea și întreținerea lucrărilor suplimentare de investiție, amenajări rampe auto, protecție suplimentară mal Dunăre și copertine control pentru obiectivul „Punctul de control și trecere frontieră cu Bacul Turnu Măgurele-Nikopol”, precum și contractul nr. 2002/000-625-01.02 cu Ministerul Integrării Europene, pentru același obiectiv, beneficiarii lucrării fiind Consiliul Județean Teleorman (cotă participare 60%) și Consiliul Local Turnu Măgurele (cotă participare 40%).

În temeiul acestor raporturi contractuale, recurenta a emis patru facturi către beneficiarul Consiliul Județean Teleorman (indicate la pct. 1.1. din această decizie) pentru care a aplicat măsuri de simplificare.

Problema de drept în dispută vizează stabilirea consecințelor fiscale ale aplicării eronate a măsurilor de simplificare, în condițiile în care înregistrarea beneficiarului în scopuri de TVA era făcută potrivit art. 153

1

(pentru „achiziții intracomunitare”) iar nu potrivit art. 153 (pentru „activitate economică”) la care trimite art. 160 C. fisc. și, în plus, furnizorul nu cunoaște și nu i se aduce la cunoștință această situație.

Contrar primei instanțe, Înalta Curte consideră că eroarea în care s-a găsit societatea recurentă la momentul emiterii facturilor este evidentă și nu îi este imputabilă.

Astfel, în certificatul de înregistrare în scopuri de TVA al Consiliului Județean Teleorman seria B nr. 0081051, este indicat codul de înregistrare fiscală (CIF) RO 21465017, atribuit la data de 23.03.2007, când a fost înregistrat în scopuri de TVA, documentul neconținând nicio mențiune referitoare la sfera operațiunilor pentru care operează înregistrarea.

De asemenea, pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice, inclusiv la data judecării cauzei în primă instanță, Județul Teleorman apare ca fiind „Agentul economic cu codul unic de identificare 21465017”, fără vreo precizare legată de temeiul înregistrării (art. 153

1

, iar nu art. 153 C. fisc.).

În acest context, este excesiv a se reproșa recurentei că nu a făcut demersuri suplimentare la momentul emiterii facturilor, mai ales că la nivelul anului 2007 contribuabilii nu aveau la dispoziție alte surse de informare, „extrasul din Vectorul fiscal” pe care și-a fundamentat punctul de vedere organul fiscal nefiindu-le accesibil.

Ca urmare, Înalta Curte constată că nu poate fi sancționată încrederea legitimă pe care a avut-o recurenta în înregistrările oficiale anterior indicate, care i-au creat reprezentarea potrivit căreia beneficiarul Consiliul Județean Teleorman este înregistrat în scopuri de TVA potrivit art. 153 C. fisc. Raportat la această constatare, actele administrativ fiscale au fost emise cu încălcarea principiilor generale enunțate de C. proc. fisc., relevanța stării de fapt fiscale fiind apreciată cu depășirea marjei conferite prin art. 6 C. proc. fisc., în condițiile ignorării „circumstanțelor edificatoare”, în sensul art. 7 din acest act normativ.

Nu în ultimul rând, distinct de concluzia anterior exprimată, instanța de recurs observă că bugetul general consolidat nu a fost prejudiciat, câtă vreme Consiliul Județean Teleorman, căruia recurenta trebuia să-i factureze lucrările executate cu TVA, este o instituție publică, finanțată de la același buget.

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 și al art. 312 alin. (1) C. proc. civ., se va admite recursul, modificându-se sentința în sensul admiterii acțiunii, anulării deciziei nr. 101 din 23 februarie 2012 emisă de A.N.A.F. și Deciziei de impunere F-MC 332 din 15 septembrie 2011 emisă de D.G.A.M.C. - Activitatea de Inspecție Fiscală.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de SC A. SA împotriva sentinței nr. 82 din 16 ianuarie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Modifică sentința în sensul că admite acțiunea formulată de SC A. SA și anulează decizia nr. 101 din 23 februarie 2012 emisă de A.N.A.F. și Decizia de impunere F-MC 332 din 15 septembrie 2011 emisă de D.G.A.M.C. - Activitatea de Inspecție Fiscală.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 6 noiembrie 2015.