ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3128/2018

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta Societatea A. SA a chemat în judecată pe pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând:

Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința civilă nr. 724 din 4 martie 2016, a admis cererea formulată de reclamanta Societatea A. SA, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

A anulat Decizia nr. 233 din 12 august 2014 emisă de pârâta A.N.A.F. - D.G.S.C.

A anulat în parte Decizia de impunere nr. x din 30 aprilie 2014 în privința sumelor de:

- 750.000 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar;

- 567.307 RON accesorii aferente impozitului pe profit;

- 458.615 RON - impozit pe veniturile din dividende;

- 736.233 RON - accesorii aferente impozitului pe veniturile din dividende.

A anulat în parte Raportul de inspecție fiscală nr. x din 30 aprilie 2014 în privința acelorași sume, raport emis de pârâta D.G.A.M.C.

Împotriva Sentinței civile nr. 724 din 4 martie 2016 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat.

Ambele recurente, prin cererile de recurs formulate, critică sentința atacată prin prisma încălcării și aplicării greșite a normelor de drept material incidente speței, respectiv art. 21 alin. (4) lit. p) C. fisc. , art. 7 alin. (21) lit. b) C. fisc. și parag. 11 din Ghidul O.E.C.D.

Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă Societatea A. SA, a formulat întâmpinare comună ambelor recursuri, fără a invoca excepții de ordine publică.

Procedura de filtrare a recursului

Raportul asupra admisibilității recursurilor, întocmite în cauză potrivit art. 493 alin. (2) - (3) C. proc. civ., a fost comunicat părților în baza încheierii din data de 6 martie 2018, conform alin. (4) al aceluiași articol.

La data de 3 mai 2018, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., au fost admise în principiu recursurile și s-a fixat termen pentru judecata pe fond a acestora la data de 19 septembrie 2018, cu citarea părților.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor

Ambele recursuri au criticat soluția instanței de fond atât din perspectiva anulării obligației de plată a impozitului pe profit suplimentar cât și a impozitului suplimentar pe veniturile din dividende.

Cât privește soluția instanței de fond prin care s-a dispus anularea parțiala a Deciziei de impunere nr. x din 30 aprilie 2014 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x din 30 aprilie 2014 emise de către parata Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili s-a arătat că, în mod greșit, s-a dispus aceasta de către instanța de fond, având în vedere considerentele următoare:

În ceea ce privește impozitul pe profit suplimentar în sumă de 750.000 RON aferent acțiunilor de sponsorizare efectuate către B., în urma inspecției fiscale s-a constatat că, intimata reclamantă a dedus cheltuieli cu sponsorizarea acordată B. în cuantum de 750.000 RON.

Deși aceste cheltuieli s-au încadrat în facilitățile stabilite la art. 21 alin. (4) lit. p) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, nu au fost respectate prevederile art. 6 din Legea nr. 32/1994 privind sponsorizarea.

Din analiza documentelor prezentate de reclamanta organelor de inspecție fiscală, s-a constatat ca acționarul majoritar și președintele Consiliului de administrație al reclamantei SC A. SA a fost în perioada 2007 - 2011 dl. C. care a deținut 90% din acțiunile societății, iar conducerea executivă a acesteia a fost asigurată de dl. D.

În aceeași perioadă, conform actului constitutiv al B., dl. C. a fost președintele consiliului director, iar dl. D. vicepreședinte, exercitând astfel un control direct asupra fundației în temeiul prevederilor art. 29 alin. (1) din O.G. nr. 26/2000 cu privire la asociații și fundații potrivit cărora organul de administrare și conducere a unei fundații este consiliul director.

S-a apreciat că, în mod greșit, instanța de fond a reținut, în considerentele sentinței civile recurate că nu are nicio semnificație împrejurarea că o persoană fizică a avut concomitent atât calitatea de acționar majoritar și președinte al Consiliului de administrație al SC A. SA cât și de președinte al B., în persoana d-lui C.

De asemenea, instanța de fond, în mod greșit, nu a făcut nicio referire la faptul că conducerea executivă a SC A. SA a fost asigurată de dl. D., care a deținut și funcția de vicepreședinte în cadrul B.

Astfel, reclamanta SC A. SA, prin conducătorul său executiv, în persoana dl. D. a deținut și funcția de vicepreședinte în cadrul B., făcând parte din consiliul director al fundației.

S-a subliniat că, instanța de fond, în mod eronat, nu a făcut nicio referire concretă la faptul că, reclamanta SC A. SA, prin conducătorul său executiv, în persoana dl. D. a deținut și funcția de vicepreședinte în cadrul B.

Totodată, persoana juridică SC A. SA prin conducătorul său executiv, în persoana dl. D., a condus și controlat direct beneficiara sponsorizării, persoana juridică fără scop lucrativ B.

Instanța de recurs apreciază că o problemă în analiză trebuie să fie legătura dintre SC A. SA și SC A. SRL, întrucât chiar din afirmațiile intimatei din întâmpinare, "la momentul încheierii contractelor de sponsorizare (între cele două) nu se afla nicio legătură".

Totuși SC A. SRL prin Statutul prin care constituie B. numește președinte al fundației pe C. acționar cu 90% din capitalul social al SC A. SA și administrator al acestei societăți, alături de D. numit la același moment vicepreședinte al fundației.

Incidența în speță a dispozițiilor art. 6 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 32/1994 privind sponsorizarea conform cărora:

Facilitățile prevăzute în prezenta lege nu se acordă în cazul: c) sponsorizării unei persoane juridice fără scop lucrativ de către o altă persoană juridică care conduce sau controlează direct persoana juridică sponsorizată.

Astfel, potrivit dispozițiilor legale invocate societățile comerciale nu pot beneficia de facilitățile legale în situația în care persoana juridică conduce sau controlează direct persoana juridică sponsorizată."

Mai mult, deși instanța de fond se referă la inaplicabilitatea Ghidului OECD acesta oferă în parag. 11 o definire a "companiilor asociate" utilă alături de definirea din prevederile art. 7 alin. (2) lit. b) C. fisc. a persoanelor afiliate câtă vreme legislația fiscală nu reține o definire a contractului direct în situații precum cea analizată.

Astfel, dubla calitate a celor mai sus menționată, de conducători ai SC A. SA și conducători împuterniciți/delegați de către fondatoarea SC A. SRL la conducerea Fundației conduce la concluzia unui control direct a SC A. SA asupra fundației.

De altfel, analiza jurisprudențială a prevederilor art. 6 lit. a) din Legea nr. 32/1994 a vădit că în privința sintagmei "control direct", aceasta definește o relație între entități juridice de tip societate mamă - societate fiică, în care există o legătură de control permanent, ce lipsește de autonomie entitatea juridică aflată într-o subordonare de acest gen.

Raportarea în concret s-a făcut la controlul prin exercitarea dreptului de vot asupra persoanei juridice fără scop lucrativ, ori în speța de față atât președintele cât și vicepreședintele fundației sunt și administratorii firmei care a efectuat sponsorizarea, fiind de altfel singurii conducători ai fundației.

În aceste condiții, în raport de aceste concluzii instanța apreciază că se impune menținerea dispoziției din Decizia nr. 233/2014 în legătură cu impozitul pe profit și accesoriile acestuia.

Cât privește plata impozitului suplimentar pe dividende și a accesoriilor acestuia, organele de inspecție fiscală au stabilit că operațiunea de răscumpărare a propriilor acțiuni, acțiuni pe care ulterior le-a anulat, modificând astfel procentul de deținere al acționarului majoritar, reprezintă în fapt o distribuire de dividend care se subscrie prevederilor legale ale art. 7 alin. (1) pct. 12 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Prevederile legale menționate stipulează:

"12. dividend - o distribuire în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui participant la persoana juridică, drept consecință a deținerii unor titluri de participare la acea persoană juridică, exceptând următoarele:

(...) b) o distribuire efectuată în legătură cu dobândirea/răscumpărarea titlurilor de participare proprii de către persoana juridică, ce nu modifică pentru participanții la persoana juridică respectivă procentul de deținere a titlurilor de participare;

Astfel, potrivit art. 7 alin. (1) pct. 12 lit. b) și art. 67 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, dividendul reprezintă o distribuire în bani sau în natură efectuată de o persoană juridică unui participant la persoana juridică, drept consecință a deținerii unor titluri de participare la acea persoană juridică.

Din constatările organelor de inspecție fiscală se reține că diminuările de capital au reprezentat, în fapt, operațiuni de reducere de capital social prin dobândirea propriilor acțiuni (răscumpărare) conform Hotărârilor A.G.A. din 14 martie 2006, 14 februarie 2008 și 18 februarie 2010, reclamanta achiziționând din disponibilitățile financiare proprii acțiuni în valoare totală de 2.407.725 RON.

Astfel, răscumpărarea de către intimata reclamanta a propriilor acțiuni cu suma de 2.407.725 RON, acțiuni pe care ulterior le-a anulat și a diminuat capitalul social în condițiile majorării procentului de deținere a acționarului majoritar în total capital subscris vărsat, se subscrie prevederilor art. 7 alin. (1) pct. 12 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Mai mult, răscumpărarea acțiunilor s-a realizat din fondul de rezervă al intimatei reclamante constituit din profitul net nerepartizat din anii precedenți, sume cu care s-a diminuat capitalul social, conferind astfel acționarului majoritar drepturi suplimentare prin majorarea procentului de deținere în capitalul societății.

Prin urmare, susținerea intimatei reclamante în sensul că majorarea procentului de deținere a titlurilor de participare a acționarilor la persoana juridică nu a generat nicio distribuire nici în bani, nici în natură apare ca fiind nefondată.

Se reține că instanța de fond a analizat concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză după admiterea și a obiecțiunilor recurentei la Raport.

În concret, în raport de modificarea procentului deținerii acțiunilor, în tot cursul operațiunilor de răscumpărare procentul acționarilor majoritari crește de la 81,66% la 90,29% iar a altor acționari scade de la 10,08% la 9,71%, deci neinfluențând asupra luării deciziilor conform actului constitutiv al societății.

Pe de altă parte, față de cele reținute de către instanța de fond că societatea nu a distribuit dividende în perioada analizată iar majorarea procentului de deținere acțiuni nu a generat o distribuire nici în bani, nici în natură, recurentele se raportează la dispozițiile art. 7 alin. (1) pct. 12 lit. b) C. fisc. , fără a explicita în niciun mod de ce operațiunea trebuie privită ca incluzând mai multe etape, și nu una singură.

În aceste condiții, chiar dacă operațiunea analizată este atipică, nu s-a putut vădi nelegalitatea ei astfel că, în legătură cu impozitul suplimentar pe dividende Înalta Curte urmează a valida soluția instanței de fond.

Recursurile întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 apar ca întemeiate doar în ceea ce privește impozitul pe venit suplimentar aferent acțiunilor de sponsorizare în sumă de 750.000 RON și accesorii, astfel că, Înalta Curte în temeiul dispozițiilor art. 495 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004 urmează a admite recursul, a casa sentința atacată, a modifica în parte acțiunea, a anula, în parte, Decizia nr. 233 din 12 august 2014 emisă de Ministerul Finanțelor Publice - ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor privind soluționarea contestației depusă de SC A. SA și Decizia de impunere nr. x din 30 aprilie 2014 emisă de pârâta ANAF - D.G.S.C. privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, doar în privința sumelor de:

- 458.615 RON - impozit pe veniturile din dividende;

- 736.233 RON - accesorii aferente impozitului pe veniturile din dividende.

Va respinge în rest acțiunea.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva Sentinței civile nr. 724 din 4 martie 2016 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată.

Admite, în parte, acțiunea formulată de reclamanta Societatea A. SA.

Anulează, în parte, Decizia nr. 233 din 12 august 2014 emisă de Ministerul Finanțelor Publice - ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor privind soluționarea contestației depusă de SC A. SA și Decizia de impunere nr. x din 30 aprilie 2014 emisă de pârâta ANAF - D.G.S.C. privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală, doar în privința sumelor de:

- 458.615 RON - impozit pe veniturile din dividende;

- 736.233 RON - accesorii aferente impozitului pe veniturile din dividende.

Respinge în rest acțiunea.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 3 octombrie 2018.

Procesat de GGC - CT