ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7637/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7637/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

cauzei

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de

Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC

O.M.V.P. SA a chemat în judecată pe pârâtul Municipiul Zalău - I.T., solicitând:

anularea în parte a R.I.F. nr. 41758 din 14 septembrie  2010, întocmit de către

pârât, în ceea ce privește suma de 1.051.611,89 lei, reprezentând impozit pe

clădiri și majorări, sumă stabilită în mod nelegal pentru rezervoare și

centrale termice și care a fost executată, de asemenea, în mod nelegal;

anularea în parte a Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. 41758

din 14 septembrie 2010, întocmită de pârât, în ceea ce privește suma de

1.051.611,89 lei reprezentând impozit pe clădiri și majorări; anularea

Dispoziției nr. 6160 din 10 noiembrie  2010 emisă de Municipiul Zalău prin

Primar, care reprezintă răspunsul autorității la contestația administrativă

formulată de reclamantă împotriva R.I.F. din 14 septembrie 2010 și a Deciziei

privind nemodificarea bazei de impunere nr. 41758 din 14 septembrie 2010;

obligarea Municipiului Zalău la restituirea sumei de 1.051.611,89 lei

reprezentând impozit pe clădiri și majorări, reținută în mod abuziv și fără

temei legal din contul reclamantei.

În motivarea cererii,

reclamanta a arătat că prin Dispoziția nr. 6160 din 10 noiembrie 2010 emisă de

Municipiul Zalău prin primar a fost respinsă contestația administrativă

formulată, în temeiul disp. art. 205 din O.G. nr. 92/2003, împotriva R.I.F. nr.

41758 din 14 septembrie 2010 și a Deciziei privind nemodificarea bazei de

impunere nr. 41758 din 14 septembrie 2010.

Reclamanta a arătat

că prin A.I.F. din 11 februarie 2010 a fost informată de începerea inspecției

fiscale pentru perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie  2009, având ca obiect

verificarea bazelor de impunere, a legalității și conformității declarațiilor

fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor fiscale,

respectarea legislației fiscale și contabile, stabilirea diferențelor privind

obligațiile fiscale de plată, precum și accesoriile acestora.

La încheierea

inspecției fiscale a fost emisă Decizia privind nemodificarea bazei de impunere

nr. 41758 din 14 septembrie  2010, prin care au fost aduse grave prejudicii

societății reclamante.

Cu privire la cap. II

- „Constatări fiscale” - pct. B) - anul 2007din R.I.F. contestat, reclamanta a

apreciat că organul fiscal a interpretat eronate legislația aplicabilă, în

sensul că prin modificările aduse C. fisc. prin Legea nr. 343/2006, legiuitorul

nu a avut în vedere excluderea din lista de scutiri a rezervoarelor și a altor

construcții speciale detaliate în C. fisc. anterior modificării, ci a

considerat suficient să sintetizeze și să reglementeze acest aspect la art. 250

alin. (2) C. fisc.

De asemenea, a

susținut că Municipiul Zalău la calcularea impozitelor datorate de reclamantă

pentru anii fiscali 2007 - 2010, trebuia să aibă în vedere adresa din 13

decembrie  2007, prin care M.E.F. a precizat că pentru rezervoarele situate

deasupra solului, precum și pentru cele situate în subteran, nu se datorează

impozit pe clădiri, întrucât, potrivit legii, nu au elementele constitutive ale

unei clădiri - pereți și acoperiș.

Deși Municipiul Zalău

consideră rezervoarele ca fiind clădiri și calculează impozit pe clădiri asupra

acestora, totuși, nu exclude din baza de impozitare suprafața de teren ocupată

de aceste construcții speciale, încălcând, astfel, art. 257 lit. a) din Legea nr.

571/2003 privind C. fisc.

În plus, a mai arătat

reclamanta că Municipiul Zalău este singura unitate administrativ-teritorială

din cele aproximativ 700 la care aceasta plătește impozit pe clădiri, care a

interpretat astfel modificările aduse C. fisc. prin Legea nr. 343/2006 și care

consideră rezervoarele drept construcții impozabile cu impozit pe clădiri.

Referitor la cap. II

- „Constatări fiscale” - pct. B) - anul 2008, reclamanta a precizat că organul

fiscal și-a menținut punctul de vedere eronat privind impozitarea

construcțiilor speciale - rezervoare și centrale termice.

Municipiul Zalău a

comunicat reclamantei somația și Titlul executoriu nr. 37702 din 2 iunie 2009,

ce cuprindeau la rubrica majorări, suma de 150.743,15 lei, pârâtul emițând

titlu executoriu fără ca, anterior, să comunice o decizie de impunere în care

să se identifice o creanță certă, lichidă și exigibilă.

Normele metodologice

de aplicare a C. proc. fisc., aprobate prin H.G. nr. 1050/2004, detaliază la pct.

107.1, actele administrative fiscale ce au caracterul de titluri de creanță

fiscală, iar în conformitate cu prevederile art. 85 alin. (1) lit. a) și b) C.

proc. fisc., impozitele și taxele se stabilesc fie prin decizie de impunere,

fie prin declarație fiscală, dacă legea prevede obligația contribuabilului să

calculeze cuantumul obligației fiscale.

Faptul că sumele

datorate cu titlu de impozit nu pot fi stabilite decât prin decizie de

impunere, este susținut și de M.F.P. - D.L. C. proc. fisc. prin adresa emisă

din 9 august 2010.

Fără a respecta

prevederile legale sus menționate, Municipiul Zalău a transmis Adresa de

înființare a popririi din 24 iunie 2009 și concomitent a reținut din contul

societății reclamante suma de 605.854,15 lei, adică: rămășiță ani anteriori (2008)

- 303.949 lei; debit - 151.162 lei; majorări de întârziere - 150.743,15 lei.

În ceea ce privește

cap. II - „Constatări fiscale” - punctul B) - anul 2009 (pagina 6) din R.I.F.

contestat, reclamanta a arătat că Municipiul Zalău a rămas la aceeași

interpretare și aplicare greșită a legislației referitor la impozitarea

rezervoarelor și a centralelor termice, astfel: menține în baza de date pentru

calculul impozitului pe clădiri rezervoarele și centralele termice; transmite adresa

din 13 februarie 2009, prin care comunica valoarea impozitului aferent anului

2009, ca fiind de 26.576 lei, prin valorificarea declarației depuse de

reclamantă; comunică Somația și Titlul executoriu nr. 37702 din 2 iunie 2009 și

înscrie la rubrica „debit curent restant” suma de 151.162 lei; comunică Somația

și Titlul executoriu din 21 octombrie  2009 pentru suma de 157.551,59 lei

(151.162 lei reprezentând debit curent restant aferent impozitului pe clădiri

și majorări în cuantum de 6.389,59 lei).

Nici pentru anul 2009

Municipiul Zalău nu a emis anterior titluri de creanță pentru sumele înscrise

în titlurile executorii, încălcând în acest mod prevederile legale și,

totodată, aducând societății reclamante, pentru anul 2009, un prejudiciu în

sumă de 308.713,74 lei.

Reclamanta a susținut

că sumele aferente anului 2009 au fost reținute abuziv din contul reclamantei,

prin Adresele de înființare a popririi din 6 mai 2009 și din 24 iunie 2009.

Cu privire la cap. II

- „Constatări fiscale” - punctul B) - anul 2010 din Raportul de inspecție

fiscală contestat, reclamanta a arătat că pârâtul a adoptat aceeași

interpretare și aplicare greșită a legislației, comunicând-i Decizia de

impunere nr. 251 din 18 martie 2010 pentru suma de 16.400 lei și, ulterior,

Decizia de impunere nr. 1104 din 18 martie 2010 pentru suma de 737 lei, ca

urmare a punerii în funcțiune a unei clădiri.

Deși în cuprinsul

Raportului de inspecție fiscală contestat se face referire la un impozit pe

clădiri pentru anul 2010, în cuantum de 246.378 lei și majorări în cuantum de

23.559,99 lei, societatea reclamantă nu a primit un titlu de creanță referitor

la aceste sume.

A mai arătat

reclamanta că afirmația cuprinsă în concluziile Raportului de inspecție fiscală

contestat, în sensul că „urmare a diminuării valorilor de inventar ale

clădirilor a fost diminuat impozitul pe clădiri pentru anul 2010 cu suma de

161.125,00 lei” este eronată.

Motivul pentru care

s-a diminuat valoarea impozitului este aplicarea cotei de 1,3% (pentru

clădirile reevaluate) asupra valorii de inventar și nu a cotei de 10% aplicată

de Municipiul Zalău anterior transmiterii de către societatea reclamantă a

declarației rectificative.

Reclamanta a mai

arătat că evaluarea clădirilor aflate în evidența contabilă a societății

reclamante la data de 31 decembrie  2009 a fost efectuată de către SC C.I. SRL,

firmă specializată în evaluări imobiliare ce deține certificatul de atestare pe

anul 2009, eliberat de către A.N.E.V.A.R. în 1 ianuarie 2009.

Conform raportului de

evaluare, valoarea clădirilor aflate în evidențele contabile ale societății

reclamante a fost stabilită cu respectarea prevederilor S.I.E., precum și a

S.I.C. (I.A.S. 16).

Reclamanta a susținut

că organul fiscal a ignorat faptul că în avizul de inspecție fiscală nr. 6452/ 11

februarie 2010, verificarea urma să vizeze perioada 1 ianuarie 2005 - 31

decembrie  2009, în realitate, verificarea extinzându-se până în data de 31

martie 2010, cu încălcarea prevederilor art. 101 alin. (2) lit. c) C. proc.

fisc. și ale art. 1 pct. 1 alin. (3) lit. d) din Carta drepturilor și

obligațiilor contribuabililor pe timpul desfășurării inspecției fiscale,

aprobată prin Ordinul A.N.A.F. nr. 713/2004.

În concluzie,

reclamanta a solicitat să se constate că, prin emiterea Deciziei privind nemodificarea

bazei de impunere nr. 41758 din 14 septembrie  2010 și în strânsă legătură cu

toate măsurile abuzive luate de Municipiul Zalău, prejudiciul cauzat SC O.M.V.P.

SA, până în prezent, se ridică la suma de 1.051.611,89 lei, după cum urmează:

pentru anul 2007 - 288.206 lei impozit pe clădiri și majorări; pentru anul 2008

- 454.692,15 lei impozit pe clădiri și majorări; pentru anul 2009 - 308.713,74

lei impozit pe clădiri și majorări.

Pârâtul Municipiul

Zalău - I.T. a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii

ca neîntemeiată, arătând că modificarea adusă de Legea nr. 343/2006 art. 250

din C. fisc. a exclus scutirea prevăzută de fostul alin. (1)

1

lit. s)

(unde erau enumerate, printre altele, rezervoarele), deci legiuitorul a înțeles

să le supună impozitării. De asemenea, art. 250 se referă la clădiri, nu la

construcții, iar în ceea ce privește centralele termice, este evident că

legiuitorul a avut în vedere centralele în sens industrial.

de Apel

Curtea de Apel

București, secția de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 7449

din 07 decembrie 2011, a respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de

reclamanta SC O.M.V.P. SA în contradictoriu cu pârâtul Municipiul Zalău - I.T.

Pentru a pronunța o

asemenea soluție, prima instanță a reținut faptul că reclamanta a contestat

reținerea cu titlu de impozit pe clădiri a unor sume în considerarea faptului

că este vorba, de fapt, de centrale termice și rezervoare, care fac obiectul

unor scutiri de impozit.

Instanța de fond a

constatat că potrivit art. 250 alin. (1) pct. 16 și alin. (2) C. fiscal,

„clădirile pentru care nu se datorează impozit, prin efectul legii, sunt, după

cum urmează: construcțiile speciale situate în subteran, indiferent de

folosința acestora. Nu intră sub incidența impozitului pe clădiri construcțiile

care nu au elementele constitutive ale unei clădiri”.

Potrivit

dispozițiilor art. 249 alin. (5) C. fisc., „în înțelesul prezentului titlu,

clădire este orice construcție situată deasupra solului și sau sub nivelul

acestuia, indiferent de denumirea ori de folosința sa, și care are una sau mai

multe încăperi ce pot servi la adăpostirea de oameni, animale, obiecte,

produse, materiale, instalații, echipamente și altele asemenea, iar elementele

structurale de bază ale acesteia sunt pereții și acoperișul, indiferent de

materialele din care sunt construite.”

Curtea de Apel

București a apreciat că nu se poate reține susținerea pârâtului din întâmpinare

privind semnificația eliminării scutirii pentru rezervoare (din fostul alin.

(1)

1

lit. s) al art. 250) ca fiind impozitarea, rațiunea

legiuitorului nefiind aceea de a impozita și rezervoarele supra - sau

subterane, ci faptul că, în mod evident acestea neavând caracteristicile unor

„clădiri” în sensul art. 249 alin. (5) C. fiscal, era suficientă scutirea

prevăzută în noua formulare a art. 250 din același act normativ.

De asemenea, instanța

de fond a apreciat că este nejustificată susținerea reclamantei că nu ar fi

datorat impozitul pentru clădirile aferente acestor centrale pe temeiul legal

arătat.

Curtea a reținut că

pentru prima oară stabilirea obligației de plată a impozitului pentru

rezervoarele și centralele termice deținute de reclamantă a avut loc prin

Decizia de impunere nr. 42300/2007 emisă de pârât și care nu a fost contestată

de reclamantă (împreună cu decizia din contestația administrativă), iar

contestația la executare formulată împotriva acestui titlu executoriu a fost

respinsă în mod irevocabil.

Prin urmare,

argumentele aduse de reclamantă privind rezervoarele și centralele termice

trebuiau valorificate de aceasta pe calea acțiunii împotriva deciziei din

contestație și deciziei de impunere inițiale, și nu în cea îndreptată împotriva

deciziei de nemodificare a bazei de impunere, care apare ca fiind corectă,

întrucât impunerea însăși nu a fost contestată și nici nu au apărut elemente

noi, de natură să atragă o altă soluție.

înfățișate de reclamant

Împotriva sentinței

nr. 7449 din 7 decembrie 2011 a Curțioi de Apel București, secția a VIII-a

contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs în termen legal

reclamanta SC O.M.V.P. SA, susținând că în cauză sunt incidente dispozițiile art.

304 pct. 7, 9 și art. 304

1

C. proc. civ.

3.1. În motivarea

recursului s-a arătat că prima instanță a interpretat corect prevederile art. 249

alin. (5), ale art. 250 alin. (1) pct. 16 și alin. (2) din C. fisc. și a

combătut punctul de vedere eronat al Municipiului Zalău, însă a respins

acțiunea sa (motiv încadrat în dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ.).

Subliniază

recurenta-reclamantă că M.E.F. - D.G.L.I.D. a clarificat prin adresa din 13

decembrie 2007, tratamentul fiscal al rezervoarelor, în sensul că: „pentru

rezervoarele situate deasupra solului, precum și pentru cele situate în

subteran, nu se datorează impozit pe clădiri, întrucât potrivit legii, nu au

elementele constitutive ale unei clădiri”.

3.2. De asemenea, se

arată că instanța de fond a interpretat și a aplicat greșit prevederile art. 101

alin. (2) lit. c) C. proc. fisc. și ale art. 1 pct. 1 alin. (3) lit. d) C.

proc. fisc. și ale art. 1 pct. 1 alin. (3) lit. d) din Carta drepturilor și

obligațiilor contribuabililor pe timpul desfășurării inspecției fiscale,

aprobate prin Ordinul A.N.A.F. nr. 713/2004 (motiv încadrat în dispozițiile art.

304 pct. 9 C. proc. civ.).

În conformitate cu

avizul de inspecție fiscală nr. 6452 din 11 februarie 2010, verificarea făcută

de Municipiul Zalău urma să vizeze perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie  2009,

însă în realitate verificarea s-a extins până la data de 31 martie 2010, fiind

astfel încălcate prevederile art. 101 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc. și ale art.

1 pct. 1 alin. (3) lit. d) și Ordinul A.N.A.F. nr. 713/2004, fapt ce atrage

nulitatea R.I.F. nr. 41758 din 14 septembrie  2010 și a Deciziei privind

nemodificarea bazei de impunere nr. 41758 din 14 septembrie  2010.

3.3. Instanța de fond

a interpretat și a aplicat greșit prevederilor art. 44 alin. (2), art. 85 alin.

(1), art. 86 alin. (6), art. 88 și art. 110 alin. (2) și (3) C. proc. fisc. și

ale pct. 44.1. și 107.1. din Normele de aplicare a C. proc. fisc. (motiv de

recurs încadrat în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.).

În cauză, Municipiul

Zalău a emis titlu executoriu fără a anterior să comunice o decizie de impunere

în care să se identifice o creanță certă, lichidă și exigibilă, în cuantumul

executat în mod nelegal de Municipiul Zalău.

3.4. În fine,

recurenta-reclamantă arată că instanța de fond a interpretat și aplicat greșit

prevederile art. 250 alin. (1) pct. 6 din C. fisc. (motiv de recurs încadrat în

dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.).

În susținere, invocă

puterea de lucru judecat a sentinței nr. 2391 din 9 iunie 2011 pronunțată de

Tribunalul București, irevocabilă prin Decizia Curții de Apel București nr. 2554

din 3 noiembrie  2011.

Înaltei Curți asupra recursului

Examinând sentința

recurată, prin prisma criticilor formulate, precum și sub toate aspectele, în

temeiul art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul

este fondat, pentru considerentele ce urmează:

Prin Raportul de

inspecție fiscală nr. 41758 din 14 septembrie  2010 s-a stabilit în sarcina

reclamantei obligația de plată a sumei de 1.051.611,89 lei reprezentând impozit

pe clădiri și majorări (sumă aferentă perioadei 2005-2009), stabilită și

executată pentru rezervoare și centrale termice, fiind emisă Decizia privind

nemodificarea bazei de impunere nr. 41758 din 14 septembrie 2010.

Reclamanta a formulat

contestație ce a fost respinsă prin Dispoziția nr. 6160 din 10 noiembrie 2010 a

Primarului Municipiului Zalău, statuându-se că rezervoarele subterane și

supraterane deținute de reclamanta SC O.M.V.P. SA, precum și centralele

termice, sunt clădiri în sensul dispozițiilor C. fisc. și astfel este legală

impunerea acestora.

Problema esențială

dedusă judecății vizează legalitatea determinării impozitului pe clădiri

aferent rezervelor și centralelor termice deținute de reclamantă.

Potrivit

dispozițiilor art. 249 alin. (5) din C. fisc. (în forma în vigoare începând cu

anul 2007) clădire este orice construcție situată deasupra solului și/sau sub

nivelul acestuia, indiferent de denumirea sau de folosința sa și care are una

sau mai multe încăperi care pot servi la adăpostirea de oameni, animale,

obiecte, produse materiale, instalații, echipamente și alte asemenea, iar

elementele structurale de bază ale acesteia sunt pereții și acoperișul,

indiferent din materialele din care sunt construite.

Dispozițiile art. 250

alin. (1) pct. 16 din C. fisc. menționează că nu se datorează impozit pe

clădiri pentru „construcțiile speciale situate în subteran, indiferent de

folosința acestora (…)”.

În plus, M.E.F. - D.G.L.I.D.

prin adresa din 13 decembrie 2007 referindu-se la tratamentul fiscal al

rezervoarelor, a precizat că „pentru rezervoarele situate deasupra solului,

precum și pentru cele situate în subteran, nu se datorează impozit pe clădiri,

întrucât, potrivit legii, nu au elementele constitutive ale unei clădiri”.

Așadar, construcțiile

speciale situate în subteran sunt scutite de plata impozitului pe clădiri

conform art. 250 alin. (1) pct. 16 C. fisc., iar includerea de către Municipiul

Zalău a rezervoarelor subterane în baza de impozitare este nelegală.

În ceea ce privește

centralele termice, dispozițiile art. 250 alin. (1) pct. 6 C. fisc., prevăd că

nu se datorează impozit prin efectul legii pentru clădirile afectate

centralelor, hidroelectrice, termoelectrice și nuclearo-electrice, stațiilor și

posturilor de transformare, precum și stațiilor de conexiune.

Astfel, instanța

apreciază că imobilele menționate cad sub incidența acestui text de lege, fiind

scutite de plata impozitului. În considerarea destinației speciale a

clădirilor, legiuitorul a instituit scutirea de la plata impozitului fără a

face distincție între deținătorii acestora sau alte elemente de

individualizare.

În acord cu aceste

prevederi legale este și punctul de vedere exprimat de M.E.F. - D.G.L.I.D.,

prin adresa din 13 decembrie 2007, în care se arată că pentru clădirile

aferente unor centrale termice nu se datorează impozit pe clădiri întrucât se

încadrează în scutirile prevăzute de art. 250 alin. (1) pct. 6 C. fisc.

Pentru aceste motive,

în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (2) C. proc. civ., va modifica sentința

recurată în sensul că va admite acțiunea și va anula în parte Dispoziția nr. 41788/2010

privind nemodificarea bazei de impunere emisă de Municipiul Zalău, în ceea ce

privește suma de 1.051.611,89 lei reprezentând impozit pe clădiri și accesorii,

precum și R.I.F. nr. 41758/2010, cu consecința restituirii sumelor încasate în

baza actelor anulate.

Celelalte motive de

recurs nu se impune a mai fi analizate, având în vedere că nulitatea actului

administrativ-fiscal contestat s-a reținut pentru considerente ce vizează

fondul și nu forma sa.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de SC O.M.V.P. SA împotriva sentinței nr. 7449 din 07 decembrie 2011 a

Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Modifică sentința

recurată, în sensul că:

Admite acțiunea.

Anulează Dispoziția nr.

6160/2010 emisă de Municipiul Zalău prin primar, anulează în parte Decizia nr. 41758/

2010 privind nemodificarea bazei de impunere emisă de Municipiul Zalău - I.T.,

în ceea ce privește suma de 1.051.611,89 lei reprezentând impozit pe clădiri și

accesorii, precum și R.I.F. nr. 41758/2010.

Obligă

intimatul-pârât la restituirea sumei încasate în baza actelor anulate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 6 decembrie 2013.