ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2371/2019

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Prin acțiunea civilă înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 25 ianuarie 2013, sub nr. x/2013, reclamanta SC A. SA, prin administrator judiciar V. SPRL, în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală și Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a solicitat instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța să dispună:

- anularea Deciziei nr. 362 din 22 august 2012 emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor;

- anularea Deciziei de impunere nr. x din 4 octombrie 2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011 emise de către Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de inspecție fiscală;

- anularea obligațiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina SC A. SA pentru perioada aferentă inspecției fiscale, precum și a accesoriilor corespunzătoare acestora, în cuantum total de 7.233.094 RON, reprezentând:

- a) impozit pe profit stabilit suplimentar în sumă de 4.691.132 RON;

- b) dobânzi de întârziere în sumă de 1.938.584 RON;

- c) penalități de întârziere la plata impozitului stabilit suplimentar în sumă de 603.378 RON;

- recunoașterea pierderii fiscale anuale, ca urmare a anulării Deciziei de impunere, așa cum aceasta a fost calculată și declarată de către societate pentru perioada verificată, în sumă totală de 36.468.032 RON și reîntregirea pierderii fiscale a societății cu suma de 36.468.032 RON.

1.2. Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare la dosar, prin care a invocat excepția lipsei de interes în ceea ce privește solicitarea reclamantei de anulare în tot a Deciziei de impunere nr. x din 4 octombrie 2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011, în condițiile în care, prin Decizia de soluționare a contestației administrative, s-au desființat cele două acte anterior indicate doar pentru suma totală de 5.902.095 RON.

2.1. Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința civilă nr. 2533 din 9 octombrie 2015, pronunțată în Dosarul nr. x/2013:

- a respins, ca neîntemeiată, excepția lipsei de interes cu privire la capătul de cerere având ca obiect anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x din 4 octombrie 2011 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011;

- a admis acțiunea reclamantei;

- a anulat Decizia nr. 362 din 22 august 2012 emisă de pârâta ANAF, Decizia de impunere nr. x din 4 octombrie 2011, precum și Raportul de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011, ambele emise de ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală;

- a anulat obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.A. pentru perioada supusă verificării, precum și accesoriile corespunzătoare acestora în cuantum total de 7.233.094 RON, precum și obligația de reîntregire a pierderii fiscale a reclamantei cu suma de 36.468.032 RON.

2.2. Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, prin Decizia nr. 1699 din 1 iunie 2016, a admis recursurile declarate de pârâte, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Cauza a fost înregistrată spre rejudecare, la Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2013*, la data de 3 noiembrie 2016.

În cauză a fost administrată proba cu expertiză contabilă, la solicitarea reclamantei.

Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința civilă nr. 2921 din 20 iunie 2018:

- a admis cererea de majorare a onorariului de expert, formulată de doamna expert B., onorariul definitiv fiind stabilit la suma de 5000 RON;

- a obligat reclamanta să plătească expertului anterior nominalizat suma de 3000 RON, reprezentând diferența dintre onorariul de expert provizoriu și onorariul de expert definitiv;

- a admis, în parte, acțiunea reclamantei;

- a anulat, în parte, Decizia de soluționare a contestației nr. 362 din 22 august 2012 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Decizia de impunere nr. x nr. 369 din 4 octombrie 2011 și Raportul de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011, ambele emise de ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală, în ceea ce privește suma de 1.330.999 RON, reprezentând: impozit pe profit în sumă de 755 554 RON și accesorii aferente impozitului pe profit în sumă de 575 445 RON; a dispus reîntregirea pierderii fiscale cu această sumă;

- a respins, în rest, acțiunea reclamantei, ca lipsită de interes, având în vedere dispozițiile deciziei de casare.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut, în esență, argumentele juridice ce vor fi redate în continuare.

Între Primăria București și Camera de Comerț și Industrie a României s-a încheiat Contractul nr. x din data de 13 noiembrie 1991, care a avut ca obiect închirierea unui teren în suprafață de 30.000 mp, respectiv 50.000 mp, în vederea construirii și exploatării Centrului de Comerț Industrial. Modalitatea de achitare a chiriei a fost detaliată în cuprinsul art. 8 din Contract. Astfel cum rezultă din Procesul-verbal de recepție provizorie a lucrărilor de construcție din data de 5 iulie 1994, data punerii în funcțiune a proiectului Centrului de agrement a fost 24 iunie 1994, iar acesta a fost exploatat până la data de 3 februarie 2005, dată la care exploatarea a încetat, potrivit Convenției de dare în plată încheiată între A. și AVAS.

Prin Decizia de impunere nr. x din 4 octombrie 2011, încheiată pe baza concluziilor din Raportul de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011, ambele emise de ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de Inspecție Fiscală, s-au stabilit în sarcina reclamantei, pentru întreaga perioadă controlată (2006 - 2010), impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 4.691.132 RON, pentru care s-au calculat dobânzi și penalități de întârziere în sumă de 2.541.962 RON.

Prin Decizia nr. 362 din 22 august 2012, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a admis, în parte, contestația reclamantei și, în consecință:

1) a respins, ca neîntemeiată, contestația privind obligațiile suplimentare de plată pentru suma de 1.330.999 RON, reprezentând:

- 755.554 RON - impozit pe profit;

- 575.445 RON - accesorii aferente impozitului pe profit;

2) a desființat, parțial, decizia atacată pentru suma de 5.902.095 RON, reprezentând:

- 3.935.578 RON - impozit pe profit;

- 1.966.517 RON - accesorii aferente impozitului pe profit, cu indicația ca organele de inspecție fiscală să reanalizeze cauza, pentru aceeași perioadă și pentru aceleași debite și accesorii, urmând să emită un nou act administrativ fiscal.

Prima instanță a stabilit limitele rejudecării cauzei, în sensul că urmează a fi analizate obligațiile fiscale în cuantum de 1.330.999 RON, aferente primilor 10 ani din contractul de închiriere mai sus arătat.

În ceea ce privește modalitatea de evidențiere în contabilitate a cheltuielilor cu chiria, Curtea a avut în vedere concluziile raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză de expertul contabil judiciar, care a observat faptul că societatea a înregistrat în contabilitate aceste cheltuieli cu chiria de 35 FRF/mp în contul 612 "cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile" pentru perioada 1994 - 2004, iar diferența de 215 FRF-TTC/mp a fost eșalonată începând cu anul 1994 și până în anul 2015, în baza unui calcul extracontabil; ulterior, în urma retractării, conform (IAS) 39, a procedat la contabilizarea sa ca și cheltuială de natură financiară, înregistrând-o anual în contul 668 "alte cheltuieli financiare". Referitor la această modalitate de evidențiere contabilă a sumei în discuție, Curtea a reținut că și constatările Raportului de inspecție fiscală sunt în același sens, aceste aspecte nefiind contestate de părți.

Curtea de Apel a considerat că evidențele contabile ale societății au fost în mod corect întocmite, iar suma de 215 FRF/mp a fost în mod justificat apreciată ca fiind o datorie financiară, urmând a ține seama, în acest sens, de definiția din IAS 32 "Instrumente financiare: prezentare", paragraful 11, care stabilesc că: "o datorie financiară este orice datorie care reprezintă o obligație contractuală de a livra numerar sau un alt activ financiar unei alte întreprinderi". Or, suma în discuție corespunde acestei definiții, de vreme ce diferența dintre suma de 35 FRF/mp și suma de 250 FRF/mp reprezintă o obligație a părții de a achita această sumă, după o anumită perioadă de timp, constituind, prin urmare, o formă de creditare și fiind în mod corect inclusă în contul 668 "alte cheltuieli financiare". O atare concluzie se impune și în considerarea principiului prevalenței economicului asupra juridicului, această sumă având natura unei datorii pe termen lung.

Referitor la deductibilitatea acestor cheltuieli, prima instanță a avut în vedere prevederile art. 19 Codul fiscal și a apreciat că acestea sunt în integralitate deductibile fiscal, deoarece ele sunt realizate în vederea îndeplinirii obiectului de activitate al societății, aspect necontestat de către pârâtă.

Având în vedere soluția de anulare a acestei obligații fiscale suplimentare, Curtea de Apel a dispus reîntregirea pierderii fiscale cu această sumă.

În legătură cu cererea de anulare a actelor administrativ fiscale sub aspectul obligațiilor fiscale cu privire la care a fost admisă contestația reclamantei, Curtea a avut în vedere considerentele din decizia de casare și, în consecință, a respins cererea, ca lipsită de interes.

Împotriva sentinței au declarat recurs pârâtele Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală care au solicitat modificarea acesteia, în sensul respingerii acțiunii reclamantei, ca nefondată.

Cu titlu prealabil, Înalta Curte arată că, în raport de împrejurarea că recurentele au formulat critici de nelegalitate comune cu privire la hotărârea judecătorească contestată, subsumate motivului de modificare reglementat de prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., va proceda la prezentarea și la analizarea acestora în mod grupat.

Recurentele au prezentat istoricul litigiului și au invocat următoarele motive de nelegalitate:

Prima instanță a confundat profitul fiscal cu profitul contabil, modul de ținere a contabilității, chiar corect, neputând fi transpus ca atare în plan fiscal. În ceea ce privește profitul contabil, acesta se înregistrează pe fiecare categorie în parte, ca diferență între venituri și cheltuieli din activitatea de exploatare, din operațiuni financiare și extraordinare sau pe cumulat, pentru toate operațiunile desfășurate de un contribuabil. Profitul fiscal este prevăzut de Codul fiscal și reprezintă doar acea parte de profit asupra căreia se aplică cota de impozit, modul de calcul al celor două tipuri de profit fiind diferit: profitul contabil urmează regulile impuse de rubricile din bilanțul contabil, iar profitul impozabil se calculează în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. Profitul impozabil este calculat numai extracontabil și se înscrie în registrul privind determinarea impozitului pe profit și în declarația care se depune la organele fiscale. Astfel, rezultă că la stabilirea profitului fiscal se au în vedere numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile din perioada fiscală, prin cheltuieli înțelegându-se "valorile plătite sau de plătit pentru [...] servicii prestate".

Conform prevederilor contractuale, părțile au stabilit plata unei chirii anuale de 250 FRF/mp, în primii 10 ani de exploatare ai Proiectului, modalitatea de plată a acesteia fiind stabilită la art. 8 lit. b) pct. b.a), pct. b.b) și pct. b.c) din Contractul de închiriere. Astfel, cheltuiala cu chiria ce trebuia evidențiată în contabilitate pe cheltuieli de exploatare, în primii 10 ani de exploatare a Proiectului, și care ar fi reprezentat cheltuiala deductibilă din punct de vedere fiscal în perioada 1994 - 2004, fiind efectuată în scopul realizării de venituri impozabile, deci conform prevederilor art. 21 alin. (1) din Codul fiscal, era echivalentul în RON al sumei de 250 FRF/mp stabilită de părțile contractante prin voința lor. Ca urmare, ulterior anului 2004, intimata nu putea să evidențieze pe cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal cheltuielile cu chiria.

Faptul că intimata nu a achitat integral contravaloarea chiriei către Primăria Municipiului București în perioada specificată în contractul de închiriere, respectiv în primii 10 ani de exploatare ai Proiectului, nu este relevantă, întrucât cheltuielile reprezintă valori plătite sau de plătit, prelungirea perioadei de plată a acestei chirii până la o dată anterioară celui de al 21-lea an, adică 1994 - 2015, putând influența fluxul de trezorerie al intimatei, respectiv ieșirea de resurse bănești care nu are influență la stabilirea profitului impozabil din punct de vedere fiscal.

Aceste cheltuieli cu chiria reprezintă cheltuieli deductibile fiscal numai dacă sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile astfel că neexploatarea Proiectului presupune nerealizare de venituri și, implicit, neacceptarea la deducere a cheltuielilor cu chiria.

Chiar în Contractul de închiriere se prevede faptul că: "în primii 10 ani de exploatare a Proiectului, începând cu data punerii în funcțiune a proiectului, se va plăti o chirie anuală nerevizuibilă".

Intimata a depus întâmpinare în care a solicitat respingerea recursurilor, ca neîntemeiate, pentru argumentele prezentate la dosar.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor

Așa cum s-a prezentat la pct. I.1 din prezenta decizie, controlul de legalitate declanșat de intimata-reclamantă SC A. SA, în condițiile art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, vizează:

- Raportul de inspecție fiscală nr. x din 4 octombrie 2011 emis de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de inspecție fiscală;

- Decizia de impunere nr. x din 4 octombrie 2011 prin care, în baza RIF-ului anterior menționat, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - Activitatea de inspecție fiscală a stabilit în sarcina intimatei-reclamante pentru întreaga perioadă controlată 2006 - 2010, impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 4.691.132 RON, defalcat după cum urmează:

- pentru anul 2006 - 351.301 RON;

- pentru anul 2007 - 404.253 RON;

- pentru anul 2008 - 2.048.696 RON;

- pentru anul 2009 - 1.089.373 RON;

- pentru perioada 1 ianuarie 2010 - 30 septembrie 2010 - 537.827 RON;

- pentru perioada 1 octombrie - 31 decembrie 2010 - 259.677 RON.

Pentru impozitul pe profit stabilit suplimentar de organul de inspecție fiscală, s-au calculat dobânzi și penalități de întârziere în sumă de 2.541.962 RON, din care:

- 1.938.584 RON - dobânzi de întârziere calculate până la data de 8 iunie 2011;

- 603.378 RON - penalități de întârziere calculate în cotă de 15%.

Prin Decizia nr. 362 din 22 august 2012, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a admis, în parte, contestația reclamantei și, în consecință:

1) a respins, ca neîntemeiată, contestația privind obligațiile suplimentare de plată pentru suma de 1.330.999 RON, reprezentând:

- 755.554 RON - impozit pe profit;

- 575.445 RON - accesorii aferente impozitului pe profit;

2) a desființat, parțial, decizia atacată pentru suma de 5.902.095 RON, reprezentând:

- 3.935.578 RON - impozit pe profit;

- 1.966.517 RON - accesorii aferente impozitului pe profit, cu indicația ca organele de inspecție fiscală să reanalizeze cauza, pentru aceeași perioadă și pentru aceleași debite și accesorii, urmând să emită un nou act administrativ fiscal.

Prima instanță a precizat faptul că obiectul rejudecării cauzei îl constituie obligațiile fiscale stabilite în decizia de impunere contestată în cuantum de 1.330.999 RON, reprezentând obligații fiscale aferente primilor 10 ani din contractul de închiriere încheiat între Primăria Municipiului București și Camera de Comerț și Industrie a României, pentru care a admis acțiunea reclamantei.

Înalta Curte împărtășește soluția judecătorului fondului, după cum se va arăta în cele ce urmează.

Dispozițiile normative incidente pe problema de drept dedusă judecății sunt:

- art. 19 din Codul fiscal: "Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile deductibile."

- pct. 12 din Normele metodologice de aplicare a Titlului II din Codul fiscal: "Veniturile și cheltuielile care se iau în calcul la stabilirea profitului impozabil sunt cele înregistrate în contabilitate potrivit reglementărilor contabile date în baza Legii contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și orice alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor, din care se scad veniturile neimpozabile și se adaugă cheltuielile nedeductibile, conform prevederilor art. 21 din Codul fiscal."

Cu titlu prealabil, instanța de control judiciar reține că în mod corect judecătorul fondului a menționat faptul că între Primăria București și Camera de Comerț și Industrie a României s-a încheiat Contractul nr. x din data de 13 noiembrie 1991, care a avut ca obiect închirierea unui teren în suprafață de 30.000 mp, respectiv 50.000 mp, în vederea construirii și exploatării Centrului de Comerț Industrial. Modalitatea de achitare a chiriei a fost detaliată în cuprinsul art. 8 din Contract, după cum urmează:

"a) Nicio chirie nu va fi exigibilă pe durata lucrărilor de viabilizare care preced începerea lucrărilor de construcții și nici pe durata lucrărilor de construcții, de 26 luni (…).

b) În primii 10 ani de exploatare a Proiectului, începând cu data punerii în funcțiune a proiectului, se va plăti o chirie anuală nerevizuibilă, echivalentă cu 250 FRF-ITIT pe mp, conform modalităților următoare:

(b.a) În primii 10 ani de exploatare a proiectului, o chirie anuala de 35 FRF- ITIT pe mp se va plăti în devize și se va vărsa Municipalității și Camerei, proporțional cu suprafața corespunzătoare de teren pe care au pus-o efectiv la dispoziția Locatarului;

(b.b) Începând cu al 11-lea an, restul chiriei anuale exigibile pentru primii 10 ani va fi plătită în RON și/sau devize pe o bază anuală echivalentă cu 215 FRF- ITIT pe mp în funcție de trezoreria societății CCIB, soldul trebuind să fie plătit cel mai târziu înaintea celui de al 21-lea an. (…).

c) Începând cu al 11-lea an, se va plăti o chirie anuală echivalentă cu 250 FRF- ITIT pe mp în RON/sau devize Municipalității și Camerei, proporțional cu suprafața corespunzătoare de teren pe care au pus-o efectiv la dispoziția Locatarului" (…)

Prin raportul de inspecție fiscală dedus judecății s-a considerat că aceste cheltuieli cu chiria efectuate în baza contractului de închiriere aflat în discuție trebuie excluse de la calculul profitului impozabil, și pe cale de consecință, s-a apreciat că societatea intimată datorează impozit pe profit aferent acestei diferențe. Totodată, aceste cheltuieli de 215 FRF/mp, reprezentând componentă secundară de chirie anuală, care aparține perioadei anterioare contractului de dare în plată încheiat cu AVAS, au fost apreciate ca și cheltuieli nedeductibile, în temeiul dispozițiilor art. 21 alin. (1) Codul fiscal. Cu toate acestea, cheltuiala de 35 FRF - TTC/mp a fost considerată ca fiind deductibilă fiscal.

După cum s-a menționat în raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză (probă avută în vedere de judecătorul fondului), intimata a înregistrat în contabilitate aceste cheltuieli cu chiria de 35 FRF/mp în contul 612 "cheltuieli cu redevențele, locațiile de gestiune și chiriile" pentru perioada 1994 - 2004, iar diferența de 215 FRF-TTC/mp a fost eșalonată începând cu anul 1994 și până în anul 2015, în baza unui calcul extracontabil. Ulterior, societatea intimată a procedat la retractarea situațiilor financiare întocmite la data de 31.12.2001 și la contabilizarea ca și cheltuială de natură financiară, înregistrând anual sumele în discuție în contul 668 "alte cheltuieli financiare".

Prima instanță a apreciat că evidențele contabile ale societății intimate au fost corect întocmite, punct de vedere care este împărtășit de instanța de control judiciar. Într-adevăr, intimata nu avea cum să înregistreze în contabilitate întreaga chirie în sumă de 250 FRF/mp, în condițiile în care nu s-a facturat și plătit decât suma de 35 FRF/mp. Diferența de 215 FRF/mp a fost în mod justificat înregistrată în contabilitate ca și cheltuială de natură financiară, ea reprezentând, în mod indiscutabil, o formă de creditare a intimatei, conform contractului de închiriere încheiat de parte cu Primăria Municipiului București. Desigur, contractul analizat este un contract sinalagmatic în care cauza juridică a fiecăreia dintre prestații se regăsește în prestația corelativă promisă. Intimata s-a angajat să plătească suma de 250 FRF/mp pentru contraprestația primită, respectiv, asigurarea folosinței terenului pus la dispoziție și viabilizarea acestuia, pe de o parte, și creditarea comercială implicită, rezultată din scadența pe termen lung a chiriei de plătit, pe de altă parte. În condițiile în care contractul are natură comercială, concesia realizată de către locator, în sensul de a nu percepe imediat decât o parte a chiriei (35 FRF/mp) trebuie considerată ca fiind o formă de creditare a intimatei. Amânarea unor plăți până la împlinirea unui termen îndepărtat (de 10 până la 21 de ani) nu poate avea altă natură decât aceea de creditare pentru care trebuie asociată o renumerație corespunzătoare. În atare situație, este corectă susținerea intimatei din întâmpinarea depusă la dosar în sensul că suma de 250 FRF/mp trebuie considerată ca incluzând: (i) o chirie efectivă pentru folosința bunului; (ii) un cost financiar al plății chiriei după o perioadă îndelungată de timp de la data exigibilității ei, respectiv un "preț" al creditării.

Este de observat faptul că, în speța de față, autoritățile recurente nu au contestat modalitatea contabilă de reflectare a cheltuielilor societății intimate, considerând că aceasta este corectă. Prin urmare, excluderea cheltuielilor aflate în discuție din categoria cheltuielilor deductibile fiscal ar fi fost posibilă doar dacă s-ar fi putut susține ideea că ele nu ar fi deductibile. Într-adevăr, între cheltuielile deduse contabil și cele deductibile fiscal nu se poate pune egalității, însă diferența dintre cele două este dată de categoria cheltuielilor care, prin natura lor, sunt nedeductibile fiscal. Or, cheltuiala de 215 FRF/mp este deductibilă fiscal, prin natura sa, întrucât este realizată în vederea îndeplinirii obiectului de activitate al societății, aspect necontestat de părțile litigante.

În opinia recurentelor, cheltuielile deductibile fiscal urmează cheltuielile reflectate de către contabilitate, numai dacă acestea sunt și deductibile fiscal cu referire la momentul deductibilității lor.

Înalta Curte nu poate împărtăși acest punct de vedere, deoarece o astfel de cerință nu este reglementată expres în lege, ci trebuie să se aibă în vedere condiția anterior nominalizată, mai precis, cea referitoare la ținerea corectă a contabilității societății. Or, în speța de față, recurentele au recunoscut faptul că intimata și-a ținut contabilitatea corect. Prin urmare, cheltuielile în discuție sunt deductibile fiscal, în raport de dispozițiile normative incidente în cauză, mai sus citate.

Recurentele apreciază că aceste cheltuieli cu chiria trebuiau deduse fiscal exclusiv în perioada corespunzătoare prestării serviciului locatorului. Însă, dacă s-ar primi această interpretare juridică, ar rezulta faptul că tratamentul contabil de înregistrare a lor, inclusiv în perioada controlată, nu a fost corect, ceea ce autoritățile fiscale nu au reținut.

Dimpotrivă, instanța de control judiciar apreciază, în acord cu prima instanță, faptul că intimata a reflectat contabil anterior perioadei supuse controlului (2006 - 2010) toate cheltuielile privitoare la chiria propriu-zisă, nicio astfel de cheltuială nefiind dedusă fiscal în perioada vizată de control. Cu alte cuvinte, intimata a reflectat contabil chiria propriu-zisă datorată Primăriei Municipiului București pe durata celor 10 ani ai Proiectului. În plus de aceasta, atât anterior anului 2006 cât și în intervalul 2006 - 2010, intimata a reflectat contabil cheltuiala de natură financiară cuprinsă în suma de 215 FRF/mp, ceea ce probează faptul că a respectat reglementările contabile. În condițiile în care intimata a beneficiat de amânarea la plata chiriei față de momentul ce ar fi reprezentat scadența sa (adică data prestării serviciului de asigurare a folosinței bunului), aceasta a procedat la deducerile corespunzătoare costurilor acestei creditări, costuri care sunt incluse în suma pretinsă de cealaltă parte contractantă. Ca atare, nu se poate susține faptul că s-a procedat la confundarea profitului contabil cu profitul fiscal, după cum s-a arătat de către recurente, deoarece înregistrarea contabilă realizată de intimată a reflectat corect realitatea economică a operațiunilor. Pe aspectul analizat, Înalta Curte apreciază că în mod corect judecătorul fondului s-a raportat și la principiul potrivit căruia realitatea economică a contractului prevalează juridicului.

În plus de aceasta, este de reținut și faptul că cheltuiala refuzată la deducere aparține perioadei când sursa de venit (mai precis, Centrul construit de parte) era în patrimoniul intimatei.

În fine, trebuie subliniat și faptul că recurentele au recunoscut caracterul deductibil al sumei de 35 FRF/mp, însă au negat deductibilitatea diferenței de chirie de 215 FRF/mp, în condițiile în care această cheltuială se încadrează în aceeași categorie și are la bază același contract de închiriere.

Prin urmare, instanța de control judiciar apreciază că nu este fondat motivul de modificare reglementat de prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 312 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursurile declarate de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentinței civile nr. 2921 din data de 20 iunie 2018 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 8 mai 2019.

GGC - CP