ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1089/2015

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1089/2015 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2015)

Asupra recursului de

față,

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Obiectul acțiunii

Prin Cererea înregistrată pe rolul Curții de

Apel Timișoara, sub nr. 5101/30/2012, reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu

cu pârâta D.G.F.P. Timiș, a solicitat instanței să dispună următoarele:

- Anularea Deciziei

nr. D1 din 30 mai 2012 emisă de pârâtă;

- Anularea

Dispoziției nr. R1 din 27 februarie 2012 privind măsurile stabilite de organele

de inspecție fiscală;

- Anularea Deciziei

de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 privind obligațiile fiscale

suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în cuantum total de

1.274.596 RON;

- Anularea Raportului

de inspecție fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012 care a stat la baza emiterii

deciziei de impunere.

În motivarea

acțiunii, reclamanta a reținut, în esență, că organele fiscale au stabilit

greșit obligațiile fiscale suplimentare în sarcina sa prin actele

constatatoare, reținând dispoziții legale neaplicabile speței, fapt ce a avut

ca rezultat impunerea unor obligații nedatorate.

La data de 16

octombrie 2012, reclamanta a formulat cererea precizatoare la acțiune, prin

care a solicitat, în principal, anularea Deciziei nr. D1 din 30 mai 2013,

anularea Deciziei de impunere D2 din 27 februarie 2012 privind obligațiile

fiscale suplimentare de plată stabilită de inspecția fiscală, exonerarea de la

plata obligațiilor fiscale în cuantum de 1.119.682 RON și restituirea sumei, ca

urmare - anularea Deciziei nr. D3 din 25 iulie 2012, anularea în parte a

Raportului de inspecție fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, care a stat la

baza deciziei de impunere, iar în subsidiar solicită anularea în parte a

obligațiilor fiscale privind dobânzile și penalitățile de întârziere în cuantum

de 521.233 RON ce au fost calculate greșit de pârâtă.

Pârâta D.G.F.P. Timiș

a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în esență, respingerea ca

nefondată a acțiunii, motivând pe larg că sumele stabilite prin actele

contestate au fost calculate corect, în raport de dispozițiile legale incidente

în cauză.

Hotărârea instanței

de fond

Prin Sentința civilă

nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara a fost admisă în parte

acțiunea principală, formulată de reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu cu

pârâta D.G.F.P.

A fost anulat în

parte Raportul de inspecție fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, Decizia de

impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 și Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emise

de pârâtă, în ceea ce privește calculul perisabilităților la produsele

agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe

profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis

de SC A.D. SRL, precum și cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30

octombrie 2009 emisă de SC E. SRL și majorările de întârziere aferente sumelor

nedatorate, conform constatărilor din raportul de expertiză și suplimentul la

raportul de expertiză.

Au fost respinse ca

nefondate, restul pretențiilor stabilite prin acțiunea principală.

În motivarea

sentinței, instanța a reținut, în esență, că organele de inspecție fiscală au

analizat modalitatea de stabilire, declarare și virare a impozitului pe profit

și a TVA-ului, perioada cuprinsă fiind 1 ianuarie 2006 - 30 iunie 2011,

stabilindu-se în sarcina reclamantei un debit de 1.129,376 RON.

Prima instanță a

reținut că în cuprinsul actelor administrative atacate, organele de inspecție

fiscală au statuat că diferența de impozit pe profit în sumă de 261.996 RON se

referă la diferențe din anii 2006, semestru I - 2011, fiind stabilită ca urmare

a majorării bazei impozabile cu suma de 1.378.706 RON, astfel, cheltuieli

nedeductibile (1.853.398 RON), venituri neînregistrate (104.182 RON), acordare

perisabilități legale (67.984 RON) și venituri înregistrate eronat (510.890

RON).

În contestația

formulată în fața organului fiscal, precum și în cererea de chemare în judecată

din fața instanței de contencios administrativ, reclamanta a criticat doar

anumite aspecte referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar și la

TVA deductibile, respectiv TVA colectată.

În ceea ce privește

impozitul pe profit stabilit suplimentar, instanța a reținut că organele de

inspecție fiscală au analizat modalitatea de descărcare a gestiunii mărfurilor

și au constatat că descărcarea gestiunii s-a făcut prim metoda inventarului

intermitent, însă datele înscrise în fișele de magazie nu erau corelate cu

datele înscrise în evidența contabilă. Din fișele de magazie rezultă că sunt

scăzute cereale pe bază de procese-verbale ca minus de inventar și care sunt

nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Din Anexa nr. 19 din

raportul de inspecție fiscală cuprinzând situația centralizatoare a

cheltuielilor nedeductibile și a veniturilor impozabile, parte integrantă a

raportului de inspecție fiscală, rezultă că valoarea totală a cheltuielilor

nedeductibile este în sumă de 1.853.398 RON, sumă care se referă la: 116.503

RON din care 14.213 RON cheltuieli înregistrate în baza unor documente care nu

îndeplinesc calitatea de document justificativ, 8.575 RON cheltuieli privind

achizițiile de carburanți, 87.480 RON achiziții de la un contribuabil declarat

inactiv și 6.136 RON diferență de amortizare; 261.446 RON achiziții de mărfuri

care nu au corespondența în venituri; 125.000 RON lucrări agricole conform

facturii nr. F3 din 28 aprilie 2011 emisă de SC O. SA; 511.400 RON cheltuieli

care nu se justifică ca fiind aferente veniturilor; 268.499 RON minusuri de

inventar și 570.549 RON cheltuieli înregistrate fără a avea la bază documente

justificative.

Prin raportare la

cuprinsul raportului de inspecție fiscală, văzând și concluziile consultantului

fiscal cuprinse în raportul de expertiză fiscală depus la dosar, Curtea a

reținut că, în ceea ce privește diferențele de impozit pe profit rezultate ca

urmare a majorării bazei impozabile prin acordarea perisabilităților legale,

scăzămintele înregistrate în contabilitatea societății reclamante se încadrează

în limitele legale, calculate cu excepția celor înregistrate în anul 2008

pentru produsul porumb, acestea fiind depășite cu cantitatea de 158.687,84 kg,

respectiv cu suma de 111.081,49 RON reprezentând cheltuială nedeductibilă la

calculul impozitului pe profit, pentru care reclamanta datorează un impozit pe

profit suplimentar în cuantum de 17.773 RON și un TVA colectat de 26.660 RON.

Aceste aspecte rezultă din înscrisurile și anexele puse la dispoziție de către reclamantă

expertului desemnat în cauză, din care rezultă modalitatea de calcul a

scăzămintelor și perisabilităților la produsele agricole.

În ceea ce privește

cheltuielile nedeductibile care au fost avute în vedere la calculul impozitului

pe profit, Curtea a constatat că în perioada 2007 - 2011 societatea reclamantă

a înregistrat, conform fișelor de magazie, ieșiri de mărfuri în valoare de

31.159.185,39 RON iar în contul 607 - cheltuieli privind mărfurile - s-a

înregistrat suma de 29.861.079 RON. Din compararea celor două sume rezultă

pentru perioada indicată o diferență de cheltuieli de 1.298.106,39 RON

evidențiată în minus în contabilitate față de valoarea ieșirilor de mărfuri

stabilită pe baza fișelor de magazie. Organele fiscale au constatat o diferență

în plus de 839.048 RON.

Cu ocazia întocmirii

raportului de expertiză, consultantul fiscal, analizând înscrisurile depuse de

către reclamantă, precum și întregul dosar administrativ, a statuat că

cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit sunt în sumă de

551.237,30 RON reprezentând cheltuieli evidențiate în plus în contabilitate în

anii 2007 și 2008, în raport de care instanța a admis acțiunea reclamantei și a

anulat în parte actele administrative atacate în ceea ce privește calculul

perisabilităților la produsele agricole și cuantumul cheltuielilor

nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

Cu privire la

susținerea reclamantei în sensul că organul de control fiscal nu avea

competența să se pronunțe asupra unor normative tehnice privind consumul de

azotat și sămânță de orzoaică fără a solicita opinia unui expert în

agricultură, Curtea a reținut că organele fiscale au ajuns la cifrele reținute

în cadrul raportului de inspecție fiscală prin analizarea documentelor

contabile prezentate de societate, fiind luate în considerare și lămuririle

prezentate de reclamantă cu privire la întrebările organelor fiscale. Astfel,

reclamanta nu a prezentat documente justificative în ceea ce privește

consumurile de materiale din perioada supusă controlului, inclusiv în legătură

cu materialele date în consum, cu bonul de consum B1 din 31 octombrie 2008,

făcând totodată precizări în sensul că, culturile înființate au fost

compromise, s-a încercat reînsămânțarea cu alte culturi, dar fiind întârziate,

nu s-au mai obținut producții, nefiind emise documente care să ateste

compromiterea culturilor. Organele fiscale au stabilit în mod corect că

reclamanta nu a întocmit documente de înființare a culturii de orzoaică și nici

documente care să ateste compromiterea acestei culturi.

În ceea ce privește

datele privind consumurile medii de materiale la hectar pentru înființarea de

culturi agricole, furnizate de D.A.D.R. pentru anumite zone agricole, s-a

reținut că organele fiscale au făcut aplicarea prevederilor art. 94 din O.G.

nr. 93/2003, dispoziții legale, care acordă posibilitatea organului de

inspecție fiscală să utilizeze toate informațiile pe care le furnizează alte

organisme ale statului și care alături de documentele prezentate de societate

să conducă la stabilirea stării de fapt fiscală a contribuabilului.

Cu privire la

problema dacă cheltuiala și TVA-ul aferentă facturii nr. F1 din 27 februarie

2008 emisă de SC A.D. SRL sunt deductibile fiscal, instanța a reținut că

reclamanta a depus la dosar un deviz tehnologic întocmit de SC A.D. SA, în

calitate de prestator, din care rezultă că a executat lucrările specificate în

factura nr. F1 din 27 februarie 2008, fiind precizate următoarele perioade:

lucrări de arat, discuit și grăpat în lunile februarie și octombrie 2006 în

sumă de 24.000 RON; lucrări de arat, discuit și grăpat în lunile ianuarie, mai,

iunie, august, octombrie și noiembrie 2007 în sumă de 36.000 RON; lucrări de

arat, discuit și grăpat în luna februarie 2008 în sumă de 10.000 RON.

Față de acest

document existent la dosarul cauzei, Curtea a apreciat realitatea executării

lucrărilor de către SC A.D. SA, context în care a reținut că atât cheltuiala în

sumă de 70.000 RON cât și TVA-ul în sumă de 13.300 RON sunt deductibile fiscal.

În ceea ce privește

susținerea reclamantei în sensul că, cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor

de la SC S.W. SRL ar fi deductibile fiscal, s-a reținut că aceasta nu este

întemeiată, raportat la prevederile Titlului II, Cap. II, art. 21 alin. (4)

lit. r) din Legea 571/2003, conform cărora: "următoarele cheltuieli nu

sunt deductibile: cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la

bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de

înregistrare fiscală a fost suspendat în baza Ordinului Președintelui Agenției

Naționale de Administrare Fiscală".

Instanța nu a reținut

poziția exprimată de consultantul fiscal în sensul că Ordinul Președintelui

Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 2499 din 21 septembrie 2010 este

nul pe motiv că nu ar fi publicat în M. Of. al României este eronată și vine în

contradicție cu prevederile C. fisc., și anume art. 11 pct. 12 din Cap. IV al

Titlului I, conform cărora "nu sunt luate în considerare de autoritățile

fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin

al Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Procedura de

declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilită prin ordin al

Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Ordinul și lista

contribuabililor declarați inactivi se comunică contribuabililor cărora le sunt

destinate și persoanelor interesate, prin afișarea pe pagina de internet a

Agenției Naționale de Administrare Fiscală" și ca urmare TVA-ul și

cheltuiala aferente achizițiilor de la SC S.W. SRL nu sunt deductibile fiscal.

În ceea ce privește

suma cu care trebuia diminuat impozitul pe profit pe anul 2010, instanța a

reținut că în raportul de expertiză fiscală întocmit în cauză s-a stabilit că,

dacă organul fiscal ar fi ținut cont de veniturile în sumă de 733.400 RON

evidențiate în plus în contabilitate și, ținând cont de situația de calcul a

impozitului pe profit pe trimestrul IV 2010, ar rezulta că societatea

reclamantă a înregistrat pierdere și prin urmare nu ar fi datorat impozitul pe

profit calculat pe anul 2010.

Din cuprinsul

înscrisurilor existente la dosarul cauzei rezultă că în mod corect organul de

inspecție fiscală a constatat că reclamanta nu a prezentat nici o situație din

care să rezulte care venituri ar fi fost contabilizate și luate eronat la

calculul profitului impozabil aferent trimestrului IV 2010, având în vedere că

în raportul de inspecție fiscală nu este menționată suma de 733.400 RON.

De altfel suma nu a

fost contestată de către reclamantă cu ocazia contestației depusă la organul

fiscal.

Cu privire la

împrejurarea dacă cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor de la SC E. SRL

sunt deductibile fiscal, în condițiile în care documentul nr. F2 din 30

octombrie 2009 se regăsește în contabilitate în copie, Curtea a constatat că în

cuprinsul raportului de inspecție fiscală, organul fiscal a apreciat suma de

14.312 RON, reprezentând valoarea achizițiilor de diverse bunuri și servicii,

ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 5.011 RON TVA

nedeductibilă, motivat de faptul că există documente care nu îndeplinesc

condiția de document justificativ.

Conform Anexei nr. 6

la raportul de inspecție fiscală, din suma de 14.312 RON reprezentând

cheltuieli nedeductibile fiscal și respectiv din suma de 511 RON reprezentând

TVA nedeductibilă fiscal, suma de 12.525,80 RON reprezintă achizițiile

efectuate de la SC E. SRL, conform facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 și

suma de 2.379,90 RON reprezintă TVA aferentă, factura fiind în copie.

Achiziția de floarea

soarelui efectuată cu factura în cauză a fost evidențiată în contabilitate, iar

furnizorul SC E. SRL a fost plătit pentru întreaga suma de 14.312 RON, astfel

că, se impune a se reține că, cheltuiala de 12.525,80 RON este deductibilă și

că reclamanta a dedus în mod corect TVA-ul în sumă de 2.379,90 RON de pe

factura nr. F2 din 30 octombrie 2009.

De asemenea, Curtea a

reținut că factura depusă de către reclamantă în copie îndeplinește condițiile

unui document justificativ, conform prevederilor punctului 46 alin. (1) din

H.G. nr. 44/2004 care arată că "justificarea deducerii taxei se face numai

pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1)

din C. fisc. sau cu alte documente în care sunt reflectate livrări de bunuri

sau prestări de servicii, inclusiv facturi transmise pe cale electronică în

condițiile stabilite la pct. 73, care să conțină cel puțin informațiile

prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., cu excepția facturilor

simplificate prevăzute la pct. 78. În cazul pierderii, sustragerii sau

distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul

va solicita furnizorului sau prestatorului emiterea unui duplicat al facturii,

pe care se va menționa că înlocuiește factura inițială".

Curtea a constatat că

facturile în copie conțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C.

fisc., în acest sens fiind menționată jurisprudența Înaltei Curți de Casație și

Justiție și anume Decizia nr. 5 din 15 ianuarie 2007. Dreptul la deducerea TVA

este condiționat de îndeplinirea condițiilor de fond ale facturii fiscale iar

nu de îndeplinirea condițiilor de formă privind prezentarea facturii fiscale.

Ca urmare, Curtea a

constatat că cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor de la SC E. SRL sunt

deductibile fiscal în condițiile în care factura nr. F2 din 30 octombrie 2009

îndeplinește condițiile unui document justificativ.

Cu privire la suma de

8.575 RON reprezentând achiziții de carburant auto, Curtea a reținut că aceste

achiziții au fost efectuate cu bonuri fiscale având înscris numărul de

înmatriculare a unor autoturisme care întrunesc caracteristicile vehiculelor

pentru care se aplică limitarea specială a dreptului de deducere, situația

detaliată a documentelor fiind prezentată în anexă la Raportul de inspecție

fiscală și ca urmare, în mod corect organul fiscal a apreciat suma de 8.575 RON

ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 1.751 RON, TVA

nedeductibilă.

În mod corect organul

fiscal a făcut aplicarea prevederilor Legii nr. 571/2003, în sensul că a

considerat suma de 50.412 RON ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal și

suma de 12.099 RON, TVA nedeductibilă, față de împrejurarea că serviciile de

uscare porumb au fost facturate eronat societății reclamante, porumbul

aparținând societății I.T. SRL.

Cu privire la suma de

511.400 RON stabilită de organul fiscal ca fiind cheltuială nedeductibilă, este

cheltuială deductibilă pentru societate, Curtea a constatat că organului fiscal

și expertului desemnat în cauză, nu li s-au pus la dispoziție de către

reclamantă, documente din care să rezultă că reclamanta ar fi contestat aceste

aspecte. Așadar, Curtea constată că suma de 511.400 RON reprezintă cheltuială

nedeductibilă fiscal.

În mod corect organul

fiscal a apreciat că trebuie diminuată baza impozabilă a impozitului pe profit

cu suma de 2.219 RON și TVA colectat în sumă de 2.219 RON, câtă vreme în

jurnalul de vânzări și contabilitate a societății s-a înscris din eroare suma

de 55.022,66 RON în loc de 52.803,68 RON la baza impozabilă și 10.454,30 RON în

loc de 12.673,30 RON la TVA colectată.

În ceea ce privește

suma de 45.815 RON reprezentând venituri din subvenții încasate de la Agenția

de Plăți și Intervenție pentru Agricultură a fost cuprinsă de societatea

reclamantă la calculul impozitului pe profit, Curtea a reținut că, conform

Registrului-jurnal general rezultă că suma în discuție a fost evidențiată în

contabilitatea societății reclamantei în luna iulie 2011 și a fost cuprinsă la

calculul impozitului pe profit aferent trimestrului III al anului 2011 la data

de 30 septembrie 2011.

Reclamanta a

evidențiat cu întârziere veniturile impozabile în discuție, context în care

aceasta datorează majorări și penalități de întârziere conform raportului de

inspecție fiscală.

Organul de inspecție

fiscală a reținut că societatea reclamantă a înregistrat o parte din

cheltuielile efectuate în anul 2009 în contul 471 - cheltuieli în avans, astfel

că soldul contului 471 la sfârșitul anului 2009 este în suma de 708.324 RON.

S-a constatat

totodată că în cursul anului 2009 societatea a operat în contul 471 o serie de

cheltuieli cu carburanți auto, piese de schimb pentru utilaje agricole cu

materiale pentru agricultură, cu prestări servicii transport, etc.

În acord cu Ordinul

Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005, evidența cheltuielilor efectuate în avans

care urmează a se suporta eșalonat pe cheltuieli, pe baza unui scadențar, în

perioadele/exercițiile viitoare, se realizează cu ajutorul contului 471,

"cheltuieli înregistrate în avans", având următoarea funcțiune: în

debitul contului 471 se înregistrează sumele reprezentând abonamentele,

chiriile și alte cheltuieli efectuate anticipat (401, 512, 531) și în creditul

contului 471 se înregistrează sumele repartizate în perioadele/exercițiile

financiare următoare pe cheltuieli, conform scadențarelor (605, 611, 628, 658,

666). Soldul contului reflectă cheltuielile efectuate în avans.

Raportat la

dispozițiile legale menționate, văzând și documentele existente la dosarul

cauzei, Curtea a reținut că sumele operate de societate prin contul 471 nu au

fost corecte, în sensul recunoașterii acestora ca fiind cheltuieli în avans,

acestea fiind de fapt cheltuieli curente.

Ca urmare, Curtea a

admis în parte acțiunea precizată, formulată de reclamanta SC I.C. SRL, a

anulat în parte Raportul de inspecție fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012,

Decizia de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 și Decizia nr. D3 din 25 iulie

2012 emise de D.G.F.P. Timiș, în ceea ce privește calculul perisabilităților la

produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul

impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27

februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL, precum și cheltuiala și TVA-ul aferent

facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL, precum și majorările

de întârziere aferente sumelor nedatorate, conform constatărilor din raportul

de expertiză și suplimentul la raportul de expertiză.

Recursul exercitat în

cauză

Împotriva Sentinței

civile nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curții de Apel Timiș au formulat recurs

atât SC I.C. SRL cât și D.G.F.P. Timișoara.

formulat SC I.C. SRL se solicită admiterea recursului, modificarea sentinței

recurate în sensul admiterii în tot a acțiunii principale, respectiv anularea

Deciziei nr. D2 din 27 februarie 2012 și a Raportului de inspecție fiscală nr.

R2 din 27 februarie 2012 cu privire la toate sumele impuse prin aplicare de

către intimată în mod greșit a unor prevederi legale, fapt are a avut ca

rezultat impunerea unor obligații nedatorate așa cum rezultă și din raportul de

expertiză.

În dezvoltarea

motivelor de recurs, întemeiate formal, pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art.

304

1

C. proc. civ., recurenta a arată că instanța de fond nu a ținut

cont integral de concluziile raportului de expertiză contabilă și a

suplimentului de expertiză, sens în care se apreciază că hotărârea a fost

pronunțată cu aplicarea greșită a legii.

Astfel, concluziile

Raportului de expertiză contabilă din data de 4 iunie 2013 și a suplimentului,

probe necontestate de intimată, se arată că organele fiscale, la stabilirea

obligațiilor fiscale suplimentare au aplicat greșit o serie de prevederi legale

în materie, fapt ce a avut ca rezultat impunerea unor obligații nedatorate.

Ca urmare, se impune

anularea actelor fiscale contestate conform raportului de expertiză contabilă

și suplimentului, din care rezultă că organele fiscale au calculat greșit

obligațiile fiscale suplimentare în sumă de 727.264,89 RON, așa cum rezultă din

răspunsurile la obiectivele stabilite, recurenta reluând în motivele de recurs

concluziile raportului de expertiză în raport de fiecare obiectiv stabilit.

Se reține că singura

critică a recurentei-reclamante este determinată de faptul că instanța de fond

nu a ținut cont în totalitate de concluziile raportului de expertiză efectuată

în cauză.

D.G.F.P. Timișoara, în recursul declarat solicită, în esență, admiterea

recursului, modificarea sentinței recurate, în sensul respingerii în tot a

acțiunii formulate de reclamanta SC I.C. SRL.

În dezvoltarea

motivelor de recurs, recurenta arată că în mod greșit a fost admisă cererea

reclamantei pentru calculul perisabilităților la produsele agricole, cuantumul

cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și

TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis de SC A.D. SRL, precum

și cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emis de

SC E. SRL. Astfel, instanța de fond a preluat concluziile raportului de

expertiză în care expertul nu arată modalitatea de calcul și temeiul legal în

baza căreia au fost calculate perisabilitățile, limitându-se la prezentarea

diferențelor dintre cantitățile înregistrate în contabilitate și cele rezultate

din situațiile centralizatoare întocmite de societate.

Documentele

justificative prezentate de societate au fost procesele-verbale de constatare a

diferențelor din care societatea a scăzut din gestiune cantitatea de produse, a

fișelor de magazie, iar din procesele-verbale menționate a rezultat faptul că

marfa a fost scăzută ca urmare a unei deprecieri calitative.

Au fost acordate

scăzămintele legale în ceea ce privește procesul de uscare și cantitatea de

corpuri străine în baza documentelor prezentate dar societatea nu a condus și

nu a prezentat o evidență în ceea ce privește indicele de calitate a produselor

recepționate și produsele ieșite din gestiune, aceasta conducând doar o

evidență calitativ valorică a cantităților intrate/ieșite din gestiune.

Instanța de fond a

reținut concluziile raportului de expertiză, dar temeinicia actelor fiscale

contestate trebuia apreciată în raport de documentele justificative prezentate

de reclamantă.

În mod greșit a admis

instanța cheltuielile în baza unor duplicate la facturi, având în vedere Titlul

IV pct. 46 din H.G. nr. 44/2004, care stabilește că justificarea deducerii

taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de

art. 146 alin. (1) C. proc. civ. și care să conțină informațiile prevăzute de

art. 155 alin. (5) C. fisc.

Ambele recurente au

formulat întâmpinare prin care se solicită respingerea recursului formulat de

pârâtă, respectiv reclamantă.

Hotărârea instanței

de recurs

Analizând sentința

recurată, în limitele criticilor formulate de ambele recurente, se constată

următoarele:

Prin Raportul de

inspecție fiscală înregistrat sub nr. R1 din 27 februarie 2012, s-a stabilit în

sarcina SC I.C. SRL obligații fiscale suplimentare în cuantum total de

1.274.596 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pentru

perioada 2006 - 2011, taxa pe valoarea adăugată stabilită pentru aceeași

perioadă, pentru dobânzile, majorările, penalitățile aferente, iar la data de

27 februarie 2012 a fost emisă Decizia de impunere nr. D2 pentru suma totală de

1.274.596 RON.

Prin Decizia nr. D3

din 25 iulie 2012 emisă de pârâtă, în procedura contestației a fost admisă în

parte contestația reclamantei, cu privire la suma de 55.896 RON reprezentând

impozit pe profit, fiind respinsă contestația pentru restul sumelor stabilite

prin actele fiscale contestate.

Instanța de

contencios administrativ a verificat, în limitele criticilor formulate de

reclamantă, actele fiscale contestate, admițând în parte acțiunea cu privire la

calculul perisabilităților, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul

impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1

și nr. F2 plus majorările de întârziere aferente sumelor.

Singura critică

formulată de reclamantă împotriva sentinței pronunțată în primul ciclu

procesual vizează aprecierea unei probe, respectiv a expertizei contabile și a

suplimentului de expertiză efectuată în cauză.

Este adevărat că

proba cu expertiză a fost administrată cu respectarea dispozițiilor art. 201 și

urm. C. proc. civ., dar instanța de fond, la pronunțarea sentinței, a avut în

vedere în limitele criticilor formulate, întreaga situație de fapt și drept stabilită

în raport de întreg probatoriul administrat și dispozițiile legale incidente.

La stabilirea

impozitului pe profit s-a avut în vedere că descărcarea de gestiune s-a făcut

prin metoda inventarului intermediar, dar datele înscrise în fișele de magazin

nu erau corelate cu datele înscrise în evidența contabilă.

În baza documentelor

administrate în procedura administrativă a rezultat că societatea nu a

transferat din fișele de magazie mărfuri pentru a fi date în consum, iar

cerealele au fost scăzute pe bază de proces-verbal ca minus de inventar, fiind

nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Recurenta arată că

instanța de fond nu a ținut cont de concluziile raportului de expertiză cu

privire la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare, în baza facturilor de

livrare înregistrate cu întârziere, dar omite dispozițiile Titlului VI, art.

155 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. care prevede că

"persoana impozabilă care a efectuat o livrare de bunuri sau o prestare de

servicii, alta decât o livrare /prestare, fără drept de deducere a taxei,

conform art. 141 alin. (1) și (2), trebuie să emită o factură către fiecare

beneficiar, cel târziu până în a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia

naștere faptul generator al taxei, cu excepția cazului în care factura a fost

deja emisă".

În Anexa 15 la

Raportul de inspecție fiscală sunt prezentate pe larg modul de facturare a

mărfurilor livrate, cu nerespectarea dispozițiilor legale menționate,

stabilindu-se corect o diferență a TVA calculată, în sumă de 86.285 RON în baza

facturilor emise de societate cu întârziere.

Recurenta arată că

instanța nu a ținut cont de concluziile raportului de expertiză stabilite la

întrebarea nr. 3, cu privire la competența organelor de control fiscal să se

pronunțe asupra unor normative tehnice privind consumul de azotat și sămânță de

orzoaică, dar nu aduce nici un argument legal, dispozițiile art. 55 alin. (1)

din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., stabilind dreptul și nu obligația

organelor fiscale de a apela la serviciile unui expert atunci când consideră

necesar, în cauză fiind incidente și dispozițiile art. 6 din O.G. nr. 92/2003

și art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

De asemenea,

recurenta redă concluziile stabilite în expertiza efectuată pentru întrebările

4, 5, 6 și 12 dar nu aduce nici o critică în fapt și drept sentinței, arătând

doar că instanța nu a ținut cont de raportul de expertiză efectuat în cauză.

Astfel, cu privire la

suma de 70.000 RON reprezentând lucrări agricole, conform facturii nr. F1 din 27

februarie 2008 emisă de SC A.D. SA și suma de 13.300 RON TVA sunt cheltuielile

nedeductibile având în vedere că nu au fost efectuate în scopul realizării de

venituri.

Factura fiscală

menționată a fost emisă în baza contractului de prestări servicii nr. C1 din 1

februarie 2008, dar din verificările efectuate a rezultat că lucrările de arat,

discuit pentru suprafața de 42 ha, au fost efectuate de societate, aceasta

având în dotare utilaje agricole și angajați, înregistrând în contabilitate

consumul de carburant pentru lucrările agricole.

Ca urmare, față de

probatoriul administrat nu rezultă că lucrările menționate în factură au fost

efectuate de societatea emitentă.

Cu privire la suma de

87.480 RON și TVA în sumă de 20.995 RON, aferente achizițiilor de la SC S.W.

SRL, instanța de fond a reținut corect incidența în cauză a Titlului II, Cap.

II, art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 554/2003, având în vedere că

cheltuielile înregistrate au avut la bază un document emis de un contribuabil

inactiv al cărui certificat fiscal a fost suspendat, concluziile consultantului

fiscal fiind corect îndepărtate de instanță în raport de dispozițiile art. 11

pct. 1

2

din Cap. IV al Titlulului I din C. fisc.

De asemenea, instanța

a prezentat pe larg motivele cu privire la diminuarea impozitului pe profit

pentru anul 2010 având în vedere că din probatoriul administrat rezultă că

reclamanta nu a prezentat o situație din care să rezulte care venituri au fost

contabilizate și luate eronat în calcul profitului impozabil pentru trimestrul

IV, 2010.

Față de

considerentele expuse, având în vedere motivul de recurs formulat de reclamanta

SC I.C. SRL, instanța de recurs, verificând sentința recurată cu limitele

învestirii, constată că recursul este nefondat.

Cu privire la

recursul formulat de pârâta D.G.F.P. Timișoara se reține că această recurentă a

criticat sentința din perspectiva dispozițiilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ.,

arătând că instanța de fond a aplicat greșit dispozițiile legale vizând

perisabilitățile pentru produsele agricole, cuantumul cheltuielilor

nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent

facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL, a facturii nr. F2

din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL precum și a majorărilor de întârziere

aferente.

Organele de inspecție

fiscală, au calculat perisabilitățile legale aferente depozitării și

transportului mărfurilor aflate în depozitele societății, în conformitate cu

Anexa V3 din Normele tehnice a H.G. 684/2003 pentru modificarea și completarea

Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea

depozitării semințelor de consum.

În raport de actele

normative menționate, pentru calculul perisabilităților au fost avute în vedere

cantitatea de marfă intrată în gestiune, limitele legale de perisabilitate,

cuantumul mărfurilor scăzute din gestiune ca urmare a perisabilităților și

prețurile de intrare a mărfurilor scăzute din gestiune, stabilindu-se detaliat

în Anexa 13 la Raportul de inspecție fiscală nr. R1 din 2012, cuantumul

cantitativ și valoric al perisabilităților acordate precum și a depășirilor

peste limitele legale.

Prin raportul de

expertiză efectuat în cauză și însușit de prima instanță, s-a concluzionat că

organele fiscale aveau competența să aplice Norma tehnică la H.G. nr. 684/2003

dar aceste dispoziții au fost aplicate eronat având în vedere că nu s-a ținut

cont de stocul mediu și de durata de depozitare exprimate în luni, a fost

aplicată norma de perisabilitate de 0,010% în loc de 0,015% pentru semințele de

cereale și nu a fost determinată perisabilitatea pentru manipulare.

Analizând

dispozițiile legale enunțate mai sus prin raportare la procesele-verbale de

constatare a diferențelor prin care societatea a scăzut din gestiune cantitatea

de produse, a fișelor de magazie, a notelor explicative date de reprezentanții

societății se constată că organele fiscale au procedat corect la stabilirea

perisabilităților, în Anexa 13 din Raportul de inspecție fiscală, aflată la

dosar fond, rezultând modul de calcul al perisabilităților prin raportare la

Normele tehnice la H.G. nr. 684/2003.

La fila 10 din

Raportul de inspecție fiscală sunt prezentate detaliat, pe ani (2007 - 2011),

perisabilitățile legale ce pot fi aplicate, ținând cont totodată că din actele

prezentate rezultă diferențe, de la o lună la alta, între cheltuiala cu marfa

evidențiată în contabilitate și cea stabilită ca fiind aferentă mărfii livrate

pe bază de factură.

Astfel, ținând cont

de probatoriul administrat, de dispozițiile legale incidente menționate mai sus

se constată că organele fiscale, în Anexa 13, având în vedere și Anexa 14/1-5,

au calculat corect perisabilitățile legale, susținerile expertului, însușite de

prima instanță, neavând un suport probator și legal.

În conformitate cu

Anexa nr. 3 din Normele tehnice privind determinarea și aplicarea scăzămintelor

și perisabilităților pentru semințele de consum depozitate, din H.G. nr.

684/2003 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a

O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea depozitării semințelor de consum, s-a

procedat la determinarea ieșirilor cantitative și valorice ale produselor

conform facturilor și avizelor emise fiind recalculate perisabilitățile legale

aferente depozitării și transportului mărfurilor aflate în depozitele

reclamantei.

Având în vedere

dispozițiile art. 55 alin. (1) din Ordinul Ministrului Finanțelor nr.

1752/2005, art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, art. 12 din H.G. nr.

44/2004, pct. 22, dat în aplicarea art. 21 alin. (1), dar și faptul că din probatoriul

administrat (facturi, avize, note explicative, etc) nu rezultă o altă situație

de fapt și drept privind perisabilitățile legale, se constată că în mod greșit

prima instanță a admis contestația cu privire la perisabilitățile pentru

produsele agricole.

Cu privire la

cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și

TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D.

SRL și nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL se constată că în mod

greșit a fost admisă contestația.

Criticile vizând

factura nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL se constată că au

fost analizate în cadrul motivelor de recurs formulate de reclamantă, motiv

pentru care nu vor mai fi reluate argumentele expuse, în Anexa 8 la Raportul de

inspecție fiscală, fiind prezentată în detaliu situația reținută.

Factura nr. F2 din 30

octombrie 2009 vizând achizițiile de la SC E. SRL, depusă în copie, nu

îndeplinește condițiile unui document justificativ conform dispozițiilor art.

46 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004.

Justificarea

deducerii se face pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de

art. 146 alin. (1) din C. fisc., iar în condițiile în care nu a fost depusă

originalul sau duplicatul facturii emise de prestator, în mod greșit prima

instanță a apreciat ca fiind document justificativ copia facturii.

Pentru considerentele

expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 312 C. proc. civ. raportat

la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul declarat de pârâta

D.G.F.P. Timișoara - A.J.F.P. Timiș, va modifică sentința atacată în sensul că

va respinge acțiunea reclamantei, ca nefondată, iar recursul declarat de

reclamanta SC I.C. SRL va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de reclamanta SC I.C. SRL împotriva Sentinței civile nr. 34 din 3

februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ

și fiscal, ca nefondat.

Admite recursul

declarat de pârâta D.G.F.P. Timișoara - A.J.F.P. Timiș împotriva aceleiași

sentințe.

Modifică sentința

atacată în sensul că respinge acțiunea reclamantei, ca nefondată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 11 martie 2015.

Procesat de GGC - MI