ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1089/2015

Asupra recursului de față, Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Obiectul acțiunii Prin Cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Timișoara, sub nr. 5101/30/2012, reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Timiș, a solicitat instanței să dispună următoarele: - Anularea Deciziei nr. D1 din 30 mai 2012 emisă de pârâtă; - Anularea Dispoziției nr. R1 din 27 februarie 2012 privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală; - Anularea Deciziei de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală în cuantum total de 1.274.596 RON; - Anularea Raportului de inspecție fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012 care a stat la baza emiterii deciziei de impunere.

În motivarea acțiunii, reclamanta a reținut, în esență, că organele fiscale au stabilit greșit obligațiile fiscale suplimentare în sarcina sa prin actele constatatoare, reținând dispoziții legale neaplicabile speței, fapt ce a avut ca rezultat impunerea unor obligații nedatorate.

La data de 16 octombrie 2012, reclamanta a formulat cererea precizatoare la acțiune, prin care a solicitat, în principal, anularea Deciziei nr. D1 din 30 mai 2013, anularea Deciziei de impunere D2 din 27 februarie 2012 privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilită de inspecția fiscală, exonerarea de la plata obligațiilor fiscale în cuantum de 1.119.682 RON și restituirea sumei, ca urmare - anularea Deciziei nr. D3 din 25 iulie 2012, anularea în parte a Raportului de inspecție fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, care a stat la baza deciziei de impunere, iar în subsidiar solicită anularea în parte a obligațiilor fiscale privind dobânzile și penalitățile de întârziere în cuantum de 521.233 RON ce au fost calculate greșit de pârâtă.

Pârâta D.G.F.P. Timiș a formulat întâmpinare prin care a solicitat, în esență, respingerea ca nefondată a acțiunii, motivând pe larg că sumele stabilite prin actele contestate au fost calculate corect, în raport de dispozițiile legale incidente în cauză. Hotărârea instanței de fond Prin Sentința civilă nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara a fost admisă în parte acțiunea principală, formulată de reclamanta SC I.C. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. A fost anulat în parte Raportul de inspecție fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012, Decizia de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 și Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emise de pârâtă, în ceea ce privește calculul perisabilităților la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis de SC A.D.

SRL, precum și cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL și majorările de întârziere aferente sumelor nedatorate, conform constatărilor din raportul de expertiză și suplimentul la raportul de expertiză. Au fost respinse ca nefondate, restul pretențiilor stabilite prin acțiunea principală. În motivarea sentinței, instanța a reținut, în esență, că organele de inspecție fiscală au analizat modalitatea de stabilire, declarare și virare a impozitului pe profit și a TVA-ului, perioada cuprinsă fiind 1 ianuarie 2006 - 30 iunie 2011, stabilindu-se în sarcina reclamantei un debit de 1.129,376 RON.

Prima instanță a reținut că în cuprinsul actelor administrative atacate, organele de inspecție fiscală au statuat că diferența de impozit pe profit în sumă de 261.996 RON se referă la diferențe din anii 2006, semestru I - 2011, fiind stabilită ca urmare a majorării bazei impozabile cu suma de 1.378.706 RON, astfel, cheltuieli nedeductibile (1.853.398 RON), venituri neînregistrate (104.182 RON), acordare perisabilități legale (67.984 RON) și venituri înregistrate eronat (510.890 RON). În contestația formulată în fața organului fiscal, precum și în cererea de chemare în judecată din fața instanței de contencios administrativ, reclamanta a criticat doar anumite aspecte referitoare la impozitul pe profit stabilit suplimentar și la TVA deductibile, respectiv TVA colectată.

În ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar, instanța a reținut că organele de inspecție fiscală au analizat modalitatea de descărcare a gestiunii mărfurilor și au constatat că descărcarea gestiunii s-a făcut prim metoda inventarului intermitent, însă datele înscrise în fișele de magazie nu erau corelate cu datele înscrise în evidența contabilă. Din fișele de magazie rezultă că sunt scăzute cereale pe bază de procese-verbale ca minus de inventar și care sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Din Anexa nr. 19 din raportul de inspecție fiscală cuprinzând situația centralizatoare a cheltuielilor nedeductibile și a veniturilor impozabile, parte integrantă a raportului de inspecție fiscală, rezultă că valoarea totală a cheltuielilor nedeductibile este în sumă de 1.853.398 RON, sumă care se referă la: 116.503 RON din care 14.213 RON cheltuieli înregistrate în baza unor documente care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ, 8.575 RON cheltuieli privind achizițiile de carburanți, 87.480 RON achiziții de la un contribuabil declarat inactiv și 6.136 RON diferență de amortizare; 261.446 RON achiziții de mărfuri care nu au corespondența în venituri; 125.000 RON lucrări agricole conform facturii nr. F3 din 28 aprilie 2011 emisă de SC O. SA; 511.400 RON cheltuieli care nu se justifică ca fiind aferente veniturilor; 268.499 RON minusuri de inventar și 570.549 RON cheltuieli înregistrate fără a avea la bază documente justificative.

Prin raportare la cuprinsul raportului de inspecție fiscală, văzând și concluziile consultantului fiscal cuprinse în raportul de expertiză fiscală depus la dosar, Curtea a reținut că, în ceea ce privește diferențele de impozit pe profit rezultate ca urmare a majorării bazei impozabile prin acordarea perisabilităților legale, scăzămintele înregistrate în contabilitatea societății reclamante se încadrează în limitele legale, calculate cu excepția celor înregistrate în anul 2008 pentru produsul porumb, acestea fiind depășite cu cantitatea de 158.687,84 kg, respectiv cu suma de 111.081,49 RON reprezentând cheltuială nedeductibilă la calculul impozitului pe profit, pentru care reclamanta datorează un impozit pe profit suplimentar în cuantum de 17.773 RON și un TVA colectat de 26.660 RON.

Aceste aspecte rezultă din înscrisurile și anexele puse la dispoziție de către reclamantă expertului desemnat în cauză, din care rezultă modalitatea de calcul a scăzămintelor și perisabilităților la produsele agricole. În ceea ce privește cheltuielile nedeductibile care au fost avute în vedere la calculul impozitului pe profit, Curtea a constatat că în perioada 2007 - 2011 societatea reclamantă a înregistrat, conform fișelor de magazie, ieșiri de mărfuri în valoare de 31.159.185,39 RON iar în contul 607 - cheltuieli privind mărfurile - s-a înregistrat suma de 29.861.079 RON. Din compararea celor două sume rezultă pentru perioada indicată o diferență de cheltuieli de 1.298.106,39 RON evidențiată în minus în contabilitate față de valoarea ieșirilor de mărfuri stabilită pe baza fișelor de magazie.

Organele fiscale au constatat o diferență în plus de 839.048 RON. Cu ocazia întocmirii raportului de expertiză, consultantul fiscal, analizând înscrisurile depuse de către reclamantă, precum și întregul dosar administrativ, a statuat că cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit sunt în sumă de 551.237,30 RON reprezentând cheltuieli evidențiate în plus în contabilitate în anii 2007 și 2008, în raport de care instanța a admis acțiunea reclamantei și a anulat în parte actele administrative atacate în ceea ce privește calculul perisabilităților la produsele agricole și cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit.

Cu privire la susținerea reclamantei în sensul că organul de control fiscal nu avea competența să se pronunțe asupra unor normative tehnice privind consumul de azotat și sămânță de orzoaică fără a solicita opinia unui expert în agricultură, Curtea a reținut că organele fiscale au ajuns la cifrele reținute în cadrul raportului de inspecție fiscală prin analizarea documentelor contabile prezentate de societate, fiind luate în considerare și lămuririle prezentate de reclamantă cu privire la întrebările organelor fiscale.

Astfel, reclamanta nu a prezentat documente justificative în ceea ce privește consumurile de materiale din perioada supusă controlului, inclusiv în legătură cu materialele date în consum, cu bonul de consum B1 din 31 octombrie 2008, făcând totodată precizări în sensul că, culturile înființate au fost compromise, s-a încercat reînsămânțarea cu alte culturi, dar fiind întârziate, nu s-au mai obținut producții, nefiind emise documente care să ateste compromiterea culturilor. Organele fiscale au stabilit în mod corect că reclamanta nu a întocmit documente de înființare a culturii de orzoaică și nici documente care să ateste compromiterea acestei culturi. În ceea ce privește datele privind consumurile medii de materiale la hectar pentru înființarea de culturi agricole, furnizate de D.A.D.R.

pentru anumite zone agricole, s-a reținut că organele fiscale au făcut aplicarea prevederilor art. 94 din O.G. nr. 93/2003, dispoziții legale, care acordă posibilitatea organului de inspecție fiscală să utilizeze toate informațiile pe care le furnizează alte organisme ale statului și care alături de documentele prezentate de societate să conducă la stabilirea stării de fapt fiscală a contribuabilului. Cu privire la problema dacă cheltuiala și TVA-ul aferentă facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL sunt deductibile fiscal, instanța a reținut că reclamanta a depus la dosar un deviz tehnologic întocmit de SC A.D.

SA, în calitate de prestator, din care rezultă că a executat lucrările specificate în factura nr. F1 din 27 februarie 2008, fiind precizate următoarele perioade: lucrări de arat, discuit și grăpat în lunile februarie și octombrie 2006 în sumă de 24.000 RON; lucrări de arat, discuit și grăpat în lunile ianuarie, mai, iunie, august, octombrie și noiembrie 2007 în sumă de 36.000 RON; lucrări de arat, discuit și grăpat în luna februarie 2008 în sumă de 10.000 RON. Față de acest document existent la dosarul cauzei, Curtea a apreciat realitatea executării lucrărilor de către SC A.D. SA, context în care a reținut că atât cheltuiala în sumă de 70.000 RON cât și TVA-ul în sumă de 13.300 RON sunt deductibile fiscal.

În ceea ce privește susținerea reclamantei în sensul că, cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor de la SC S.W. SRL ar fi deductibile fiscal, s-a reținut că aceasta nu este întemeiată, raportat la prevederile Titlului II, Cap. II, art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea 571/2003, conform cărora: "următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza Ordinului Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală". Instanța nu a reținut poziția exprimată de consultantul fiscal în sensul că Ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 2499 din 21 septembrie 2010 este nul pe motiv că nu ar fi publicat în M. Of.

al României este eronată și vine în contradicție cu prevederile C. fisc., și anume art. 11 pct. 12 din Cap. IV al Titlului I, conform cărora "nu sunt luate în considerare de autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilită prin ordin al Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Ordinul și lista contribuabililor declarați inactivi se comunică contribuabililor cărora le sunt destinate și persoanelor interesate, prin afișarea pe pagina de internet a Agenției Naționale de Administrare Fiscală" și ca urmare TVA-ul și cheltuiala aferente achizițiilor de la SC S.W.

SRL nu sunt deductibile fiscal. În ceea ce privește suma cu care trebuia diminuat impozitul pe profit pe anul 2010, instanța a reținut că în raportul de expertiză fiscală întocmit în cauză s-a stabilit că, dacă organul fiscal ar fi ținut cont de veniturile în sumă de 733.400 RON evidențiate în plus în contabilitate și, ținând cont de situația de calcul a impozitului pe profit pe trimestrul IV 2010, ar rezulta că societatea reclamantă a înregistrat pierdere și prin urmare nu ar fi datorat impozitul pe profit calculat pe anul 2010. Din cuprinsul înscrisurilor existente la dosarul cauzei rezultă că în mod corect organul de inspecție fiscală a constatat că reclamanta nu a prezentat nici o situație din care să rezulte care venituri ar fi fost contabilizate și luate eronat la calculul profitului impozabil aferent trimestrului IV 2010, având în vedere că în raportul de inspecție fiscală nu este menționată suma de 733.400 RON.

De altfel suma nu a fost contestată de către reclamantă cu ocazia contestației depusă la organul fiscal. Cu privire la împrejurarea dacă cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor de la SC E. SRL sunt deductibile fiscal, în condițiile în care documentul nr. F2 din 30 octombrie 2009 se regăsește în contabilitate în copie, Curtea a constatat că în cuprinsul raportului de inspecție fiscală, organul fiscal a apreciat suma de 14.312 RON, reprezentând valoarea achizițiilor de diverse bunuri și servicii, ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 5.011 RON TVA nedeductibilă, motivat de faptul că există documente care nu îndeplinesc condiția de document justificativ.

Conform Anexei nr. 6 la raportul de inspecție fiscală, din suma de 14.312 RON reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal și respectiv din suma de 511 RON reprezentând TVA nedeductibilă fiscal, suma de 12.525,80 RON reprezintă achizițiile efectuate de la SC E. SRL, conform facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 și suma de 2.379,90 RON reprezintă TVA aferentă, factura fiind în copie. Achiziția de floarea soarelui efectuată cu factura în cauză a fost evidențiată în contabilitate, iar furnizorul SC E. SRL a fost plătit pentru întreaga suma de 14.312 RON, astfel că, se impune a se reține că, cheltuiala de 12.525,80 RON este deductibilă și că reclamanta a dedus în mod corect TVA-ul în sumă de 2.379,90 RON de pe factura nr. F2 din 30 octombrie 2009. De asemenea, Curtea a reținut că factura depusă de către reclamantă în copie îndeplinește condițiile unui document justificativ, conform prevederilor punctului 46 alin. (1) din H.G.

nr. 44/2004 care arată că "justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute la art. 146 alin. (1) din C. fisc.

sau cu alte documente în care sunt reflectate livrări de bunuri sau prestări de servicii, inclusiv facturi transmise pe cale electronică în condițiile stabilite la pct. 73, care să conțină cel puțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., cu excepția facturilor simplificate prevăzute la pct. 78. În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original al documentului de justificare, beneficiarul va solicita furnizorului sau prestatorului emiterea unui duplicat al facturii, pe care se va menționa că înlocuiește factura inițială". Curtea a constatat că facturile în copie conțin informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc., în acest sens fiind menționată jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție și anume Decizia nr. 5 din 15 ianuarie 2007. Dreptul la deducerea TVA este condiționat de îndeplinirea condițiilor de fond ale facturii fiscale iar nu de îndeplinirea condițiilor de formă privind prezentarea facturii fiscale.

Ca urmare, Curtea a constatat că cheltuiala și TVA-ul aferente achizițiilor de la SC E. SRL sunt deductibile fiscal în condițiile în care factura nr. F2 din 30 octombrie 2009 îndeplinește condițiile unui document justificativ. Cu privire la suma de 8.575 RON reprezentând achiziții de carburant auto, Curtea a reținut că aceste achiziții au fost efectuate cu bonuri fiscale având înscris numărul de înmatriculare a unor autoturisme care întrunesc caracteristicile vehiculelor pentru care se aplică limitarea specială a dreptului de deducere, situația detaliată a documentelor fiind prezentată în anexă la Raportul de inspecție fiscală și ca urmare, în mod corect organul fiscal a apreciat suma de 8.575 RON ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal, iar suma de 1.751 RON, TVA nedeductibilă.

În mod corect organul fiscal a făcut aplicarea prevederilor Legii nr. 571/2003, în sensul că a considerat suma de 50.412 RON ca fiind o cheltuială nedeductibilă fiscal și suma de 12.099 RON, TVA nedeductibilă, față de împrejurarea că serviciile de uscare porumb au fost facturate eronat societății reclamante, porumbul aparținând societății I.T. SRL. Cu privire la suma de 511.400 RON stabilită de organul fiscal ca fiind cheltuială nedeductibilă, este cheltuială deductibilă pentru societate, Curtea a constatat că organului fiscal și expertului desemnat în cauză, nu li s-au pus la dispoziție de către reclamantă, documente din care să rezultă că reclamanta ar fi contestat aceste aspecte. Așadar, Curtea constată că suma de 511.400 RON reprezintă cheltuială nedeductibilă fiscal.

În mod corect organul fiscal a apreciat că trebuie diminuată baza impozabilă a impozitului pe profit cu suma de 2.219 RON și TVA colectat în sumă de 2.219 RON, câtă vreme în jurnalul de vânzări și contabilitate a societății s-a înscris din eroare suma de 55.022,66 RON în loc de 52.803,68 RON la baza impozabilă și 10.454,30 RON în loc de 12.673,30 RON la TVA colectată.

În ceea ce privește suma de 45.815 RON reprezentând venituri din subvenții încasate de la Agenția de Plăți și Intervenție pentru Agricultură a fost cuprinsă de societatea reclamantă la calculul impozitului pe profit, Curtea a reținut că, conform Registrului-jurnal general rezultă că suma în discuție a fost evidențiată în contabilitatea societății reclamantei în luna iulie 2011 și a fost cuprinsă la calculul impozitului pe profit aferent trimestrului III al anului 2011 la data de 30 septembrie 2011. Reclamanta a evidențiat cu întârziere veniturile impozabile în discuție, context în care aceasta datorează majorări și penalități de întârziere conform raportului de inspecție fiscală. Organul de inspecție fiscală a reținut că societatea reclamantă a înregistrat o parte din cheltuielile efectuate în anul 2009 în contul 471 - cheltuieli în avans, astfel că soldul contului 471 la sfârșitul anului 2009 este în suma de 708.324 RON.

S-a constatat totodată că în cursul anului 2009 societatea a operat în contul 471 o serie de cheltuieli cu carburanți auto, piese de schimb pentru utilaje agricole cu materiale pentru agricultură, cu prestări servicii transport, etc. În acord cu Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005, evidența cheltuielilor efectuate în avans care urmează a se suporta eșalonat pe cheltuieli, pe baza unui scadențar, în perioadele/exercițiile viitoare, se realizează cu ajutorul contului 471, "cheltuieli înregistrate în avans", având următoarea funcțiune: în debitul contului 471 se înregistrează sumele reprezentând abonamentele, chiriile și alte cheltuieli efectuate anticipat (401, 512, 531) și în creditul contului 471 se înregistrează sumele repartizate în perioadele/exercițiile financiare următoare pe cheltuieli, conform scadențarelor (605, 611, 628, 658, 666). Soldul contului reflectă cheltuielile efectuate în avans.

Raportat la dispozițiile legale menționate, văzând și documentele existente la dosarul cauzei, Curtea a reținut că sumele operate de societate prin contul 471 nu au fost corecte, în sensul recunoașterii acestora ca fiind cheltuieli în avans, acestea fiind de fapt cheltuieli curente. Ca urmare, Curtea a admis în parte acțiunea precizată, formulată de reclamanta SC I.C. SRL, a anulat în parte Raportul de inspecție fiscala nr. R2 din 27 februarie 2012, Decizia de impunere nr. D2 din 27 februarie 2012 și Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emise de D.G.F.P. Timiș, în ceea ce privește calculul perisabilităților la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D.

SRL, precum și cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL, precum și majorările de întârziere aferente sumelor nedatorate, conform constatărilor din raportul de expertiză și suplimentul la raportul de expertiză. Recursul exercitat în cauză Împotriva Sentinței civile nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curții de Apel Timiș au formulat recurs atât SC I.C. SRL cât și D.G.F.P. Timișoara. 1. Prin recursul formulat SC I.C. SRL se solicită admiterea recursului, modificarea sentinței recurate în sensul admiterii în tot a acțiunii principale, respectiv anularea Deciziei nr. D2 din 27 februarie 2012 și a Raportului de inspecție fiscală nr. R2 din 27 februarie 2012 cu privire la toate sumele impuse prin aplicare de către intimată în mod greșit a unor prevederi legale, fapt are a avut ca rezultat impunerea unor obligații nedatorate așa cum rezultă și din raportul de expertiză.

În dezvoltarea motivelor de recurs, întemeiate formal, pe dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc. civ., recurenta a arată că instanța de fond nu a ținut cont integral de concluziile raportului de expertiză contabilă și a suplimentului de expertiză, sens în care se apreciază că hotărârea a fost pronunțată cu aplicarea greșită a legii. Astfel, concluziile Raportului de expertiză contabilă din data de 4 iunie 2013 și a suplimentului, probe necontestate de intimată, se arată că organele fiscale, la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare au aplicat greșit o serie de prevederi legale în materie, fapt ce a avut ca rezultat impunerea unor obligații nedatorate.

Ca urmare, se impune anularea actelor fiscale contestate conform raportului de expertiză contabilă și suplimentului, din care rezultă că organele fiscale au calculat greșit obligațiile fiscale suplimentare în sumă de 727.264,89 RON, așa cum rezultă din răspunsurile la obiectivele stabilite, recurenta reluând în motivele de recurs concluziile raportului de expertiză în raport de fiecare obiectiv stabilit. Se reține că singura critică a recurentei-reclamante este determinată de faptul că instanța de fond nu a ținut cont în totalitate de concluziile raportului de expertiză efectuată în cauză. 2. Recurenta-pârâtă D.G.F.P. Timișoara, în recursul declarat solicită, în esență, admiterea recursului, modificarea sentinței recurate, în sensul respingerii în tot a acțiunii formulate de reclamanta SC I.C.

SRL. În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta arată că în mod greșit a fost admisă cererea reclamantei pentru calculul perisabilităților la produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emis de SC A.D. SRL, precum și cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emis de SC E. SRL. Astfel, instanța de fond a preluat concluziile raportului de expertiză în care expertul nu arată modalitatea de calcul și temeiul legal în baza căreia au fost calculate perisabilitățile, limitându-se la prezentarea diferențelor dintre cantitățile înregistrate în contabilitate și cele rezultate din situațiile centralizatoare întocmite de societate.

Documentele justificative prezentate de societate au fost procesele-verbale de constatare a diferențelor din care societatea a scăzut din gestiune cantitatea de produse, a fișelor de magazie, iar din procesele-verbale menționate a rezultat faptul că marfa a fost scăzută ca urmare a unei deprecieri calitative. Au fost acordate scăzămintele legale în ceea ce privește procesul de uscare și cantitatea de corpuri străine în baza documentelor prezentate dar societatea nu a condus și nu a prezentat o evidență în ceea ce privește indicele de calitate a produselor recepționate și produsele ieșite din gestiune, aceasta conducând doar o evidență calitativ valorică a cantităților intrate/ieșite din gestiune.

Instanța de fond a reținut concluziile raportului de expertiză, dar temeinicia actelor fiscale contestate trebuia apreciată în raport de documentele justificative prezentate de reclamantă. În mod greșit a admis instanța cheltuielile în baza unor duplicate la facturi, având în vedere Titlul IV pct. 46 din H.G. nr. 44/2004, care stabilește că justificarea deducerii taxei se face numai pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de art. 146 alin. (1) C. proc. civ. și care să conțină informațiile prevăzute de art. 155 alin. (5) C. fisc. Ambele recurente au formulat întâmpinare prin care se solicită respingerea recursului formulat de pârâtă, respectiv reclamantă. Hotărârea instanței de recurs Analizând sentința recurată, în limitele criticilor formulate de ambele recurente, se constată următoarele: Prin Raportul de inspecție fiscală înregistrat sub nr. R1 din 27 februarie 2012, s-a stabilit în sarcina SC I.C.

SRL obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 1.274.596 RON reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar pentru perioada 2006 - 2011, taxa pe valoarea adăugată stabilită pentru aceeași perioadă, pentru dobânzile, majorările, penalitățile aferente, iar la data de 27 februarie 2012 a fost emisă Decizia de impunere nr. D2 pentru suma totală de 1.274.596 RON. Prin Decizia nr. D3 din 25 iulie 2012 emisă de pârâtă, în procedura contestației a fost admisă în parte contestația reclamantei, cu privire la suma de 55.896 RON reprezentând impozit pe profit, fiind respinsă contestația pentru restul sumelor stabilite prin actele fiscale contestate.

Instanța de contencios administrativ a verificat, în limitele criticilor formulate de reclamantă, actele fiscale contestate, admițând în parte acțiunea cu privire la calculul perisabilităților, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1 și nr. F2 plus majorările de întârziere aferente sumelor. Singura critică formulată de reclamantă împotriva sentinței pronunțată în primul ciclu procesual vizează aprecierea unei probe, respectiv a expertizei contabile și a suplimentului de expertiză efectuată în cauză. Este adevărat că proba cu expertiză a fost administrată cu respectarea dispozițiilor art. 201 și urm. C. proc.

civ., dar instanța de fond, la pronunțarea sentinței, a avut în vedere în limitele criticilor formulate, întreaga situație de fapt și drept stabilită în raport de întreg probatoriul administrat și dispozițiile legale incidente. La stabilirea impozitului pe profit s-a avut în vedere că descărcarea de gestiune s-a făcut prin metoda inventarului intermediar, dar datele înscrise în fișele de magazin nu erau corelate cu datele înscrise în evidența contabilă. În baza documentelor administrate în procedura administrativă a rezultat că societatea nu a transferat din fișele de magazie mărfuri pentru a fi date în consum, iar cerealele au fost scăzute pe bază de proces-verbal ca minus de inventar, fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Recurenta arată că instanța de fond nu a ținut cont de concluziile raportului de expertiză cu privire la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare, în baza facturilor de livrare înregistrate cu întârziere, dar omite dispozițiile Titlului VI, art. 155 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.

care prevede că "persoana impozabilă care a efectuat o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, alta decât o livrare /prestare, fără drept de deducere a taxei, conform art. 141 alin. (1) și (2), trebuie să emită o factură către fiecare beneficiar, cel târziu până în a 15-a zi a lunii următoare celei în care ia naștere faptul generator al taxei, cu excepția cazului în care factura a fost deja emisă". În Anexa 15 la Raportul de inspecție fiscală sunt prezentate pe larg modul de facturare a mărfurilor livrate, cu nerespectarea dispozițiilor legale menționate, stabilindu-se corect o diferență a TVA calculată, în sumă de 86.285 RON în baza facturilor emise de societate cu întârziere.

Recurenta arată că instanța nu a ținut cont de concluziile raportului de expertiză stabilite la întrebarea nr. 3, cu privire la competența organelor de control fiscal să se pronunțe asupra unor normative tehnice privind consumul de azotat și sămânță de orzoaică, dar nu aduce nici un argument legal, dispozițiile art. 55 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., stabilind dreptul și nu obligația organelor fiscale de a apela la serviciile unui expert atunci când consideră necesar, în cauză fiind incidente și dispozițiile art. 6 din O.G. nr. 92/2003 și art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003. De asemenea, recurenta redă concluziile stabilite în expertiza efectuată pentru întrebările 4, 5, 6 și 12 dar nu aduce nici o critică în fapt și drept sentinței, arătând doar că instanța nu a ținut cont de raportul de expertiză efectuat în cauză.

Astfel, cu privire la suma de 70.000 RON reprezentând lucrări agricole, conform facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SA și suma de 13.300 RON TVA sunt cheltuielile nedeductibile având în vedere că nu au fost efectuate în scopul realizării de venituri. Factura fiscală menționată a fost emisă în baza contractului de prestări servicii nr. C1 din 1 februarie 2008, dar din verificările efectuate a rezultat că lucrările de arat, discuit pentru suprafața de 42 ha, au fost efectuate de societate, aceasta având în dotare utilaje agricole și angajați, înregistrând în contabilitate consumul de carburant pentru lucrările agricole. Ca urmare, față de probatoriul administrat nu rezultă că lucrările menționate în factură au fost efectuate de societatea emitentă.

Cu privire la suma de 87.480 RON și TVA în sumă de 20.995 RON, aferente achizițiilor de la SC S.W. SRL, instanța de fond a reținut corect incidența în cauză a Titlului II, Cap. II, art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 554/2003, având în vedere că cheltuielile înregistrate au avut la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat fiscal a fost suspendat, concluziile consultantului fiscal fiind corect îndepărtate de instanță în raport de dispozițiile art. 11 pct. 1 2 din Cap. IV al Titlulului I din C. fisc. De asemenea, instanța a prezentat pe larg motivele cu privire la diminuarea impozitului pe profit pentru anul 2010 având în vedere că din probatoriul administrat rezultă că reclamanta nu a prezentat o situație din care să rezulte care venituri au fost contabilizate și luate eronat în calcul profitului impozabil pentru trimestrul IV, 2010. Față de considerentele expuse, având în vedere motivul de recurs formulat de reclamanta SC I.C.

SRL, instanța de recurs, verificând sentința recurată cu limitele învestirii, constată că recursul este nefondat. Cu privire la recursul formulat de pârâta D.G.F.P. Timișoara se reține că această recurentă a criticat sentința din perspectiva dispozițiilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ., arătând că instanța de fond a aplicat greșit dispozițiile legale vizând perisabilitățile pentru produsele agricole, cuantumul cheltuielilor nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturii nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL, a facturii nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL precum și a majorărilor de întârziere aferente. Organele de inspecție fiscală, au calculat perisabilitățile legale aferente depozitării și transportului mărfurilor aflate în depozitele societății, în conformitate cu Anexa V3 din Normele tehnice a H.G.

684/2003 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea depozitării semințelor de consum. În raport de actele normative menționate, pentru calculul perisabilităților au fost avute în vedere cantitatea de marfă intrată în gestiune, limitele legale de perisabilitate, cuantumul mărfurilor scăzute din gestiune ca urmare a perisabilităților și prețurile de intrare a mărfurilor scăzute din gestiune, stabilindu-se detaliat în Anexa 13 la Raportul de inspecție fiscală nr. R1 din 2012, cuantumul cantitativ și valoric al perisabilităților acordate precum și a depășirilor peste limitele legale. Prin raportul de expertiză efectuat în cauză și însușit de prima instanță, s-a concluzionat că organele fiscale aveau competența să aplice Norma tehnică la H.G.

nr. 684/2003 dar aceste dispoziții au fost aplicate eronat având în vedere că nu s-a ținut cont de stocul mediu și de durata de depozitare exprimate în luni, a fost aplicată norma de perisabilitate de 0,010% în loc de 0,015% pentru semințele de cereale și nu a fost determinată perisabilitatea pentru manipulare. Analizând dispozițiile legale enunțate mai sus prin raportare la procesele-verbale de constatare a diferențelor prin care societatea a scăzut din gestiune cantitatea de produse, a fișelor de magazie, a notelor explicative date de reprezentanții societății se constată că organele fiscale au procedat corect la stabilirea perisabilităților, în Anexa 13 din Raportul de inspecție fiscală, aflată la dosar fond, rezultând modul de calcul al perisabilităților prin raportare la Normele tehnice la H.G.

nr. 684/2003. La fila 10 din Raportul de inspecție fiscală sunt prezentate detaliat, pe ani (2007 - 2011), perisabilitățile legale ce pot fi aplicate, ținând cont totodată că din actele prezentate rezultă diferențe, de la o lună la alta, între cheltuiala cu marfa evidențiată în contabilitate și cea stabilită ca fiind aferentă mărfii livrate pe bază de factură. Astfel, ținând cont de probatoriul administrat, de dispozițiile legale incidente menționate mai sus se constată că organele fiscale, în Anexa 13, având în vedere și Anexa 14/1-5, au calculat corect perisabilitățile legale, susținerile expertului, însușite de prima instanță, neavând un suport probator și legal. În conformitate cu Anexa nr. 3 din Normele tehnice privind determinarea și aplicarea scăzămintelor și perisabilităților pentru semințele de consum depozitate, din H.G.

nr. 684/2003 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 141/2002 privind reglementarea depozitării semințelor de consum, s-a procedat la determinarea ieșirilor cantitative și valorice ale produselor conform facturilor și avizelor emise fiind recalculate perisabilitățile legale aferente depozitării și transportului mărfurilor aflate în depozitele reclamantei. Având în vedere dispozițiile art. 55 alin. (1) din Ordinul Ministrului Finanțelor nr. 1752/2005, art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, art. 12 din H.G. nr. 44/2004, pct. 22, dat în aplicarea art. 21 alin. (1), dar și faptul că din probatoriul administrat (facturi, avize, note explicative, etc) nu rezultă o altă situație de fapt și drept privind perisabilitățile legale, se constată că în mod greșit prima instanță a admis contestația cu privire la perisabilitățile pentru produsele agricole.

Cu privire la cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit, cheltuiala și TVA-ul aferent facturilor fiscale nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL și nr. F2 din 30 octombrie 2009 emisă de SC E. SRL se constată că în mod greșit a fost admisă contestația. Criticile vizând factura nr. F1 din 27 februarie 2008 emisă de SC A.D. SRL se constată că au fost analizate în cadrul motivelor de recurs formulate de reclamantă, motiv pentru care nu vor mai fi reluate argumentele expuse, în Anexa 8 la Raportul de inspecție fiscală, fiind prezentată în detaliu situația reținută. Factura nr. F2 din 30 octombrie 2009 vizând achizițiile de la SC E. SRL, depusă în copie, nu îndeplinește condițiile unui document justificativ conform dispozițiilor art. 46 alin. (1) din H.G.

nr. 44/2004. Justificarea deducerii se face pe baza exemplarului original al documentelor prevăzute de art. 146 alin. (1) din C. fisc., iar în condițiile în care nu a fost depusă originalul sau duplicatul facturii emise de prestator, în mod greșit prima instanță a apreciat ca fiind document justificativ copia facturii. Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 312 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Timișoara - A.J.F.P. Timiș, va modifică sentința atacată în sensul că va respinge acțiunea reclamantei, ca nefondată, iar recursul declarat de reclamanta SC I.C. SRL va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de reclamanta SC I.C. SRL împotriva Sentinței civile nr. 34 din 3 februarie 2014 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Admite recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Timișoara - A.J.F.P. Timiș împotriva aceleiași sentințe. Modifică sentința atacată în sensul că respinge acțiunea reclamantei, ca nefondată. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 11 martie 2015. Procesat de GGC - MI