ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3492/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, la data de 22.12.2011, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând instanței ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea Deciziei nr. 1089897 din 22.11.2010 emisă de A.N.A.F. - DGAMC, comunicată la data de 30.11.2011 prin care organele fiscale au respins cererea privind acordarea de dobânzi nr. x din 28.01.2009 și a contestației fiscale nr. 980446 din 21.05.2009, în sensul acordării de dobânzi în suma de 30.534.897,56 RON aferente nerambursării în termen a sumei de 86.791.870 RON.

Prin întâmpinare, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat excepția tardivității și inadmisibilității cererii de chemare în judecată. Pe fondul cauzei, pârâta a solicitat respingerea cererii de chemare în judecată ca neîntemeiată.

Prin încheierea de ședință din 26.03.2012, instanța a respins ca neîntemeiată excepția tardivității cererii de chemare în judecată.

1.2. Prin sentința nr. 4563 din 13.07.2012 Curtea de Apel București a admis cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare Fiscală a Marilor Contribuabili și a dispus anularea Deciziei nr. 1089897 din 22 noiembrie 2010 emisă de A.N.A.F.

Totodată, a dispus obligarea pârâtei la plata sumei de 30.534.897,56 RON către reclamantă reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a sumei de 86.791.870 RON reprezentând TVA solicitat la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor iulie și octombrie 2008, precum și obligarea la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 4.004,15 RON, constând în taxă de timbru, timbru judiciar și onorariu avocat.

1.3. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, iar prin decizia 1013 din 27 februarie 2014, Înalta Curte de Casație și Justiție a admis recursul, a casat sentința și a trimis cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

În fond după casare, prin sentința nr. 1709 din 16 iunie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a respins excepția prescripției dreptului la acțiune, a admis cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a dispus anularea Deciziei nr. 1089897 din 22 noiembrie 2010 emisă de ANAF-DGAMC și a obligat pârâta la plata sumei de 30.534.897,56 RON către reclamantă reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a sumei de 86.791.870 RON, reprezentând TVA solicitat la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor iulie și octombrie 2008.

În baza art. 274 din C. proc. civ. a obligat pârâta la plata sumei de 24.565 RON către reclamantă cu titlul de cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța această hotărâre, Curtea de apel a reținut următoarele considerente:

La data de 22.08.2008 a fost înregistrat decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii iulie 2008 sub nr. x.

Prin adresa din 26 august 2008, D.G.A.M.C a solicitat documentele necesare soluționării DNOR iulie 2008.

Prin adresele înregistrate la D.G.A.M.C sub nr. x din 05 noiembrie 2008, respectiv nr. 1028147 din 12 noiembrie 2008, S.C. A. S.R.L. a înaintat documentele solicitate.

La data de 28.11.2008, a fost emisă decizia de rambursare nr. 6190010008102 pentru luna iulie 2008.

La data de 24.11.2008, a fost înregistrat decontul de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii octombrie 2008 sub nr. y.

Prin adresa din 27.11.2008, D.G.A.M.C a solicitat documentele necesare soluționării DNOR octombrie 2008.

Prin adresele înregistrate la D.G.A.M.C. sub nr. x din 23 decembrie 2008, respectiv nr. 944011 din 08.01.2009, S.C. A. S.R.L. a înaintat documentele solicitate.

La data de 12.01.2009, a fost emisă decizia de rambursare nr. 6190010010025 pentru luna octombrie 2008.

Prin adresa din 17 martie 2009, S.C. A. S.R.L. a solicitat compensarea obligațiilor fiscale, iar prin adresa din 17.03.2009 societatea a comunicat modificarea coordonatelor bancare în vederea efectuării restituirii.

În data de 02.07.2009, urmare stabilirii gradului de risc fiscal mare pentru S.C. A. S.R.L., a fost emis Referatul prin care s-a dispus anularea deciziilor nr. 6190010008102 din 28.11.2008 și nr. 6190010010025 din 12.01.2009 pentru DNOR aferente lunilor iulie și octombrie 2008.

Prin adresa din 03 iulie 2009, deconturile de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare aferente lunilor iulie 2008 și octombrie 2008 sunt transmise spre soluționare cu control anticipat Activității de Inspecție Fiscală.

La data de 08.07.2009, respectiv 30.07.2009 au fost întocmite Ordinele de serviciu nr. 1872 și 1942, prin care s-a dispus începerea inspecției fiscale având ca obiect rambursarea TVA cu control anticipat.

Prin adresa din 04 noiembrie 2009, D.G.A.M.C. a comunicat societății Decizia de impunere nr. 244 din 30 octombrie 2009 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x din 30.10.2009.

Serviciul de specialitate din cadrul D.G.A.M.C. a procedat la întocmirea Notei privind compensarea obligațiilor fiscale nr. 10345 din 05.11.2009, în suma de 151.960 RON și a Notelor de restituire nr. 10346 din 05.11.2009, în suma de 44.150.735 RON și nr. 10347 din 05.11.2009, în suma de 41.641.135 RON, aferente DNOR iulie 2008 și octombrie 2008. S-a menționat că decontarea sumelor restituite prin notele mai sus menționate a fost efectuată conform selecției deconturilor cu opțiune de rambursare, din luna noiembrie 2009.

Prin adresa din 10 februarie 2010 D.G.A.M.C. a comunicat societății Nota privind compensarea obligațiilor fiscale nr. 10345 din 05.11.2009, în suma de 151.960 RON și Notele de restituire nr. 10346 din 05.11.2009, în suma de 44.150.735 RON și nr. 10347 din 05.11.2009, în suma de 41.641.135 RON.

S.C. A. S.R.L. a solicitat prin adresa înregistrată la D.G.A.M.C. sub nr. x din 28 ianuarie 2009, acordarea dobânzii legale pentru întârzierea în rambursarea TVA aferentă lunilor iulie 2008 și octombrie 2008.

Societatea a formulat contestația înregistrată la D.G.A.M.C sub nr. 980446 din 21.05.2009, împotriva refuzului soluționării cererii de acordare a dobânzilor solicitate prin adresa din 28 ianuarie 2009.

Prin adresa din 22.11.2010, D.G.A.M.C a respins ca neîntemeiată cererea de acordare a dobânzilor, formulată de S.C. A. S.R.L.

Analizând excepția prescripției dreptului la acțiune, Curtea a constat că este neîntemeiată.

Astfel, a reținut că pârâta a susținut că a procedat la comunicarea adresei din 22.11.2010 la data de 07.12.2010, fapt dovedit cu borderoul nr. 5 din 06 decembrie 2010 și confirmarea de primire.

Din analiza acestor acte rezultă că acestea nu se referă la adresa nr. x, ci la adresa 1089879, acest din urmă număr fiind menționat în borderoul nr. 5 din 06 decembrie 2010.

În ceea ce privește confirmarea de primire, Curtea a observat că înscrisul prezintă urme de modificare a ultimelor două cifre ale recomandatei, inițial acestea nefiind 97 ci, cel mai probabil, tot 79, nefiind vorba de o simplă eroare materială cu privire la numărul recomandatei întrucât din probele suplimentare depuse de reclamantă rezultă că la data de 07.12.2010 i s-a comunicat reclamantei recomandata nr. 1089879 care se referă la acte străine de natura prezentei pricini.

În aceste circumstanțe, Curtea a apreciat că probele prezentate de pârâtă nu sunt apte să confirme comunicarea adresei nr. x ci se referă la comunicarea adresei nr. x, străină de prezenta pricină.

Referitor la motivele invocate pentru a justifica depășirea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 din O.U.G. nr. 92/2003, Curtea a constatat că informațiile suplimentare solicitate de pârâtă după depunerea cererilor de rambursare TVA au fost adresate în totalitate reclamantei, însă, Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat, prin decizia de casare, că art. 70 din O.U.G. nr. 92/2003 se referă la informații solicitate altor entități nu celei controlate întrucât aceasta din urmă pune la dispoziția organelor de fiscale toate documentele cu ocazia controlului.

Din această perspectivă, Curtea a apreciat că nu se justifica depășirea termenului de 45 de zile pentru soluționarea cererii de rambursare.

Cât privește controlul, Curtea a reținut că rambursarea urma să se facă cu inspecție fiscală anticipată doar dacă cererea de rambursare se încadra în categoria celor cu grad de risc fiscal mare. Per a contrario, în cazul încadrării la gradul de risc fiscal mic, rambursarea urma să se facă fără control anticipat și fără analiză documentară, acest lucru rezultând din prevederile cap. 2 lit. A) pct. 2 din Ordinul MFP 1857/2007.

Potrivit cap. 2 lit. B)2 pct. 2 din același act normativ:

"După înregistrarea în evidență, deconturile cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare vor fi supuse analizei de risc, în vederea soluționării, etapa urmând să fie finalizată în termen de maximum 15 zile calendaristice de la data depunerii decontului de TVA".

Pentru calcularea gradului de risc al unei cereri relevant este Standardul individual negativ (SIN) care se calculează pentru fiecare societate și reprezintă suma maximă a TVA ce poate fi rambursată fără analiză documentară sau inspecție fiscală anticipată, riscul implicat de această rambursare fiind considerat acceptabil de către administrația fiscală, (cap 2 lit. Bl). pct. 1 din același act normativ).

Punctul 2 din aceeași subsecțiune prevede că SIN-ul se stabilește semestrial, având în vedere raportările contabile, deconturile de TVA și modul de îndeplinire a obligațiilor fiscale în perioada de referință, potrivit prevederilor pct. 3 din prezenta secțiune, în concret, la data de 05 februarie pentru semestrul I și la data de 5 iulie pentru semestrul 2.

În speță, referatul nr. 23856 din 29.06.2009 invocat de pârâtă a fost emis la 10 luni de la data depunerii primului decont și la 7 luni de la data depunerii celui de al doilea decont, în condițiile în care legislația impunea realizarea analizei de risc pentru decont în termen de 15 zile de la depunerea lui, iar referatul nu vizează în mod explicit cele două deconturi, în condițiile în care încadrarea într-un anumit grad de risc se face pe fiecare decont în parte, așa cum rezultă din cap. 2 lit. B)2 pct. 2 din Ordinul MFP 1857/2007, iar nu pe contribuabil, la modul general.

Chiar dacă la stabilirea gradului de risc al unui decont se tine seama de SIN-ul calculat semestrial pentru fiecare contribuabil, analiza de risc se face raportat la cerere, iar nu la contribuabil.

Date fiind prevederile Ordinul MFP nr. 1857/2007, regimul juridic al fiecărui decont depinde de gradul de risc calculat în termen de 15 zile de la înregistrarea decontului, pe baza SIN-ului calculat semestrial pentru fiecare contribuabil.

În aceste condiții, Curtea a constatat că cele două deconturi trebuie să fie soluționate în funcție de un grad de risc calculat prin raportare la SIN-ul semestrului II al anului 2008 nu prin raportare la un SIN acordat pentru semestrul I sau II al anului 2009.

Referatul nr. 23856 din 29.06.2009 face trimitere la investigații realizate în cursul anului 2009, acestea nemaifiind apte să influențeze SIN-ul aferent anului 2008 și, implicit, regimul aplicabil celor două deconturi.

În ceea ce privește SIN-ul aferent semestrului II al anului 2008, relevant în cauză. Curtea a reținut că pârâta nu a fost în măsură să prezinte acte care să permită instanței să stabilească care a fost acest standard. Din conduita pârâtei care nu a prezentat acte realizate în anul 2008 ci doar acte emise ulterior, în anul 2009, și care a procedat, într-o primă fază, la soluționarea cererilor de rambursare fără inspecție anticipate, rezultă prezumția că gradul de risc era, la momentul depunerii deconturilor, unul mic.

În aceste condiții, deconturile ar fi trebuit să fie soluționate fără inspecție anticipată, pe baza simplei cereri, inspecția urmând să se realizeze ulterior.

Pe de altă parte, Curtea a constatat că potrivit practicii constante a Curții de Justiție a Uniunii Europene rambursarea unei taxe pe valoare adăugată trebuie să se facă de o manieră care să asigure neutralitatea taxei.

Curtea de Justiție a Uniunii Europene a statuat că dreptul persoanelor impozabile, garantat prin articolul 17 din a șasea directivă TVA, de a deduce din TVA datorată, TVA care a fost deja aplicată bunurilor achiziționate și serviciilor primite anterior de acestea, reprezintă un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislația comunitară (a se vedea în special în acest sens Hotărârea din 18 decembrie 1997, Molenheide și alții, C-286/94, C-340/95, C-401/95 și C-47/96, Rec, p. 1-7281, punctul 47, precum și Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C-78/00, Rec, p. 1-8195, punctul 28).

Deși statele membre dispun de o anumită libertate de manevră în stabilirea condițiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiții nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal a TVA, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe. În special, astfel de condiții trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiții adecvate totalitatea creanței care rezultă din acest excedent de TVA, aceasta implicând ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil, prin plata în lichidități sau într-un mod echivalent și că, în orice caz, modul de rambursare adoptat nu trebuie să implice niciun risc financiar pentru persoana impozabilă (a se vedea Hotărârea Comisia/Italia, citată anterior. punctele 32-34, Hotărârea Sosnowska/Polonia pct. 17).

Aceleași principii sunt enunțate și în Hotărârea B. și, mai recent, în Hotărârea C. S.A.

În speță, se observă că autoritățile fiscale au hotărât la mai bine de 6 luni de la data celui de al doilea decont, că rambursarea se poate face doar cu inspecție anticipată, revenind asupra unei decizii anterioare de soluționare a decontului fără inspecție anticipată, decizie materializată prin emiterea unor acte de rambursare care, însă, nu au fost comunicate contribuabilului, Înalta Curte de Casație și Justiție statuând că aceste decizii de rambursare a sumelor nu au putut produce efecte juridice.

În hotărârea B., Curtea de Justiție a Uniunii Europene a arătat că "termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depășește ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska, citată anterior, punctul 27). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându-se astfel respectarea principiului neutralității fiscale".

Astfel instanța a constatat că B. este aplicabilă în cauză, reclamanta fiind în situația de a nu putea dispune o perioadă excesiv de lungă de timp de excedentul de TVA care trebuia rambursat, situație în care, pentru a asigura neutralitatea taxei se impune ca reclamanta să primească dobânzi pentru perioada în care nu a putut dispune de aceste sume.

Este adevărat că. în ceea ce privește sumele în discuție nu s-a făcut dovada că acestea au fost reportate anterior însă, termenul la care autoritățile fiscale au decis să efectueze inspecția fiscală este nejustificat de mare și, oricum, decizia de efectuare a unei inspecții fiscale anticipate nu avea suport legal.

În ceea ce privește cuantumul concret al dobânzilor, Curtea a constat că expertiza contabilă efectuată în cauză a luat în calcul dobânda în materie fiscală în raport cu cea de a 45-a zi de la depunerea fiecărui decont, acesta fiind termenul în care ar fi trebuit soluționate cererile.

Având în vedere că dosarul a fost reînregistrat ca urmare a admiterii recursului pârâtei căreia nu i se poate agrava situația în propriu recurs și, de altfel în primul ciclu procesual pretențiile reclamantei s-au limitat la suma de 30.534.897,56 RON, Curtea a constatat că acțiunea este întemeiată numai pentru această sumă, chiar dacă din calculele expertului contabil a rezultat că dobânzile cuvenite ar fi fost mai mari.

Cât privește prelungirea termenului, Curtea a reținut că o astfel de prelungire ca urmare a inspecției fiscale nu poate să influențeze dreptul reclamantei la dobânzi, mai ales în condițiile în care declanșarea inspecției fiscale s-a realizat după expirarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 din O.U.G. nr. 92/2003. Neacordarea dobânzilor de la data la care ar fi trebuit în mod legal să se soluționeze deconturile ar fi de natură să afecteze neutralitatea taxei, impunând reclamantei să suporte o parte din sarcina fiscală, ca urmare a nerecunoașterii drepturilor sale de către organele fiscale.

Referitor la solicitarea de informații suplimentare de la reclamantă, Curtea a constatat că o astfel de procedurilor nu era incidentă în cauză, în condițiile în care pârâta nu a fost în măsură să dovedească faptul că la momentul depunerii deconturilor gradul de risc era unul mediu.

Reținând culpa procesuală a pârâtei, în temeiul art. 274 C. proc. civ., Curtea a obligat pârâta la cheltuieli de judecată constând în onorariul de avocat din fond după casare onorariul de expertiză și cheltuielile încuviințate în primul ciclu procesual.

Împotriva sentinței Curții de apel a declarat recurs pârâta ANAF, criticând-o pentru nelegalitate, conform disp.art. 304 pct. 9 și art. 304<SUP>1</SUP> C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor de recurs se arată următoarele:

- în mod greșit judecătorul fondului a respins excepția prescripției dreptului la acțiune, întrucât în raport de data comunicării adresei din 22.11.2010 emisă de DGAMC, acțiunea apare ca fiind înregistrată cu depășirea termenului de 6 luni de la data comunicării. Așa cum rezultă din confirmarea de primire nr. AR 09896, 154019 depusă în original la dosarul cauzei, adresa de răspuns nr. 1089897 din 22.11.2010 a fost comunicată la data de 7.12.2010, iar împrejurarea că în înscrisul privind comunicarea acesteia conține o eroare materială, nu invalidează momentul comunicării adresei de răspuns;

- în cea ce privește fondul cauzei, recurenta susține că hotărârea instanței de fond este lipsă de temei legal.

Potrivit procedurii de soluționare a deconturilor de TVA cu sume de rambursare, prevăzută de Ordinul MFP nr. 1857/2007, SIN-ul (standardul individual negativ) se stabilește trimestrial și pe parcurs se corectează și actualizează lunar în funcție de comportamentul fiecărui contribuabil în parte. În cazul intimatei, datorită existenței unor sesizări ale Gărzii Financiare cu privire la efectuarea unor tranzacții fictive, aceasta a fost încadrată la risc fiscal mare, ceea ce presupunea ca soluționarea deconturilor să fie realizată cu inspecție fiscală anticipată.

Ca urmare, în vederea soluționării cu control anticipat a deconturilor în cauză, perioada inițială supusă inspecției fiscale aflată în curs de desfășurare la data respectivă, a fost extinsă cu intervalul 1.08.2007 - 31.03.2009. A fost verificată starea de fapt fiscală privind TVA atât pentru perioada 01.11.2006 - 31.07.2007, (pentru care contribuabilul a beneficiat de rambursare cu control ulterior a decontului cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare aferent lunii iulie 2007), cât și perioada 1.08.2007 - 31.12.2009 (aferentă deconturilor TVA pentru lunile iulie și octombrie 2008, februarie și martie 2009, soluționate cu control anticipat). Așadar, în aceste condiții, durata inspecției fiscale (10.06.2009 - 30.10.2009) s-a încadrat în prevederile art. 104 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003.

Mai arată recurenta că, în raport de relațiile trimise de Garda Financiară, ce vizau aspecte de natură penală săvârșite de societatea reclamantă cu privire la tranzacțiile cu cereale, în temeiul art. 97 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 au fost solicitate organelor competente controale încrucișate la 269 de furnizori ai intimatei pentru a se verifica realitatea tranzacțiilor realizate.

- hotărârea instanței de fond a fost dată cu aplicarea greșită a legii în ceea ce privește obligarea recurentei-pârâte la plata sumei de 24.565 la cheltuieli de judecată, având în vedere că nu s-a aflat în culpă procesuală și nici nu a avut o atitudine care să justifice obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

Prin întâmpinarea înregistrată la data de 30.09.2015, intimata-reclamantă a solicitat respingerea recursului ca nefondat, răspunzând punctual criticilor invocate prin calea de atac.

Susține intimata că, așa cum rezultă din administrarea probatoriului, decizia de soluționare a contestației nu a fost comunicată societății la data de 7.12.2010, cum greșit susține ANAF.

Documentul la care se referă recurenta-pârâtă ANAF purta un alt număr de înregistrare, astfel că în mod evident confirmarea de primire depusă la dosar nu este emisă pentru documentația emisă de ANAF către A. prin adresa nr. x (decizia de soluționare a contestației) ci pentru documentul nr. 1089879 (o adresă referitoare la rambursarea TVA). Mai mult decât atât, documentul comunicat prezintă ștersături evidente și adăugiri nepermise și inexplicabile, care au ca scop inducerea în eroare a instanței cu privire la faptul că decizia de soluționare a contestației a fost comunicată la data de 7.12.2010.

În ceea ce privește fondul cauzei, recursul este nefondat, susținerile ANAF privind caracterul de recomandare al termenului de 45 zile prevăzut de art. 70 C. proc. fisc. pentru soluționarea cererii fiind vădit eronate.

II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Examinând cauza prin prisma motivelor formulate de recurenta-pârâtă și a prevederilor art. 304<SUP>1</SUP> C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Obiectul prezentei cauze îl constituie anularea Deciziei nr. 1089897 din 22.11.2010 și obligarea pârâtei la plata sumei de 30.534.897 RON reprezentând dobânzi pentru întârzierea în restituirea sumelor de TVA solicitată la rambursare prin deconturile de TVA aferente lunilor 2008 și octombrie 2008.

Inițial cele două deconturi au fost soluționate fără control anticipat, respectiv prin Decizia de rambursare nr. 6190010008102 din 28.11.2008 pentru luna iulie 2008 și prin Decizia nr. 6190010010025 din 12.01.2009 pentru luna octombrie 2008. Astfel, prin prima decizie se dispunea restituirea sumei de 50.452.981 RON, iar prin cea de-a doua suma de 47.111.127 RON.

Ca urmare a modificării gradului de risc fiscal pentru S.C. A. S.R.L., recurenta-pârâtă a emis Referatul din data de 2.07.2009 prin care a dispus anularea celor două decizii de rambursare, menționate anterior și a transmis spre soluționare cele două deconturi de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare aferente lunilor iulie 2008 și octombrie 2008, cu control anticipat, Activității de Inspecție Fiscală.

Ulterior desfășurării inspecției fiscale au fost întocmite și comunicate intimatei-reclamante Decizia de impunere nr. 244 din 30.10.2009 și RIF nr. 28060 din 30.10.2009, iar la data de 5.11.2009 a fost compensată suma de 151.960 RON și dispusă restituirea sumelor de 44.150.735 RON și respectiv 41.641.135 RON, aferente DNOR iulie 2008 și octombrie 2008.

Reclamanta a solicitat prin adresa înregistrată sub nr. 950941 din 28.01.2009 la DGAMC acordarea dobânzii legale pentru întârzierea înregistrării cu privire la rambursarea TVA aferentă lunilor iulie și octombrie 2008.

Împotriva refuzului soluționării cererii de acordare a dobânzilor solicitate, reclamanta a formulat contestație, înregistrată sub nr. 980446 din 21.05.2009. Prin adresa din 22.11.2010, intimata a respins ca neîntemeiată cererea de acordare a dobânzilor formulată de reclamantă.

Referitor la motivul de recurs ce vizează greșita respingere a excepției prescripției dreptului la acțiune

Prin întâmpinarea formulată, pârâta susține că a comunicat reclamantei decizia nr. 1089897 din 22.11.2010 la data de 7.12.2010, așa cum rezultă din borderoul nr. 5 din 06.12.2010 și confirmarea de primire.

În borderoul nr. 5 din 6.12.2010 numele societății reclamante apare la poziția 2, cu adresa nr. xAR, iar confirmarea de primire prezintă urme de modificare a ultimelor două cifre ale adresei comunicate, respectiv din "79" în "97", astfel că în mod corect judecătorul fondului a apreciat că nu este vorba de o simplă eroare materială cu privire la numărul recomandatei, motiv pentru care cele două înscrisuri au fost înlăturate considerându-se că nu sunt apte să confirme comunicarea adresei contestate în prezenta cauză.

Soluția de respingere a excepției prescripției dreptului la acțiune este împărtășită și de instanța de control financiar, cu atât mai mult cu cât prin chiar cererea de recurs formulată, ANAF recunoaște că prin adresa nr. x AR a comunicat intimatei și alte înscrisuri, apreciind însă că această împrejurare nu reprezintă un argument în respingerea excepției invocate.

Referitor la motivul de recurs ce vizează fondul raportului de drept fiscal dedus cauzei

Soluția primei instanțe, de admitere a acțiunii, anulare a Deciziei nr. 1089897/2010 și obligarea pârâtei la plata către reclamantă a sumei de 30.534.897,56 RON reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a sumei de 86.791.870 RON - TVA aferentă lunilor iulie și octombrie 2008, este expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt fiscală, sentința examinând punctual, cu argumente de fapt și de drept pertinente, sumele contestate.

Înalta Curte apreciază, contrar susținerilor recurentei-pârâte, că prima instanță a dezlegat corect problema de drept vizând incidența în cauză a disp.art. 124 cu referire la art. 70 și art. 117 alin. (1) lit. e) C. proc. fisc.

Prin aceste texte de lege se prevăd următoarele:

"Art. 124 - Dobânzi în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget:

(1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) și (21) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

(2) Nivelul dobânzii este cel prevăzut la art. 120 alin. (7) și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori".

Art. 70 - Termenul de soluționare a cererilor contribuabililor:

"(1) Cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluționează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare.

(2) În situațiile în care, pentru soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungește cu perioada cuprinsă între data solicitării și data primirii informațiilor solicitate".

"Art. 117 - Restituiri de sume

(1) Se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume:

e) cele de rambursat de la bugetul de stat."

Totodată, în cuprinsul ordinului ministrului finanțelor publice nr. 967 din 6 iulie 2005, privind aprobarea Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA, cu opțiune de rambursare se prevede expres (Anexa 1 - Cap. 1-B- pct. 6):

"solicitările de rambursare se soluționează, în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal, în termen de maxim 45 de zile de la data depunerii decontului de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare".

Față de conținutul, lipsit de echivoc al textelor de lege sus arătate, Înalta Curte arată că nu pot fi primite susținerile și argumentele înfățișate de recurenta-pârâtă prin care se acreditează lipsa culpei organului administrativ fiscal în întârzierea în soluționare, urmare a suspendării dispuse, pe temeiuri generate de necesitatea unor verificări încrucișate.

Și aceasta întrucât, raportat la natura imperativă a termenului de soluționare prevăzut, de 45 de zile, sus-arătat, relevanță deplină prezintă în cauză întârzierea, respectiv depășirea termenului de soluționare a respectivelor cereri.

În plus, în cazul concret al societății reclamante, informațiile suplimentare au fost solicitate de pârâtă doar de la reclamantă, or prin decizia de casare pronunțată de Înalta Curte în prezenta cauză s-a statuat că art. 70 din O.G. nr. 92/2003 se referă la informații solicitate altor entități, nu celei controlate, întrucât aceasta din urmă pune la dispoziția organelor fiscale toate documentele cu ocazia controlului.

Așadar, așa cum s-a tranșat cu putere de lucru judecat prin decizia de casare, prelungirea termenului de soluționare a cererii contestatorului în situația în care sunt necesare informații suplimentare de la entitatea controlată nu justifică depășirea termenului de 45 de zile pentru soluționarea cererii de rambursare.

Referitor la stabilirea gradului de risc mare, conform referatului întocmit de pârâtă sub nr. 23856 din 29.06.2009, recurenta-pârâtă pretinde că cererea de rambursare era necesar să fie soluționată cu inspecție fiscală anticipată.

În cauză sunt aplicabile dispozițiile Cap. 2 lit. B)<SUP>2</SUP> pct. 2 din Ordinul MFP nr. 1857/2007 care prevăd:

"După înregistrarea în evidență deconturile cu sume negative de taxă pe valoare adăugată cu opțiune de rambursare, vor fi supuse analizei de risc în vederea soluționării, etapa urmând a fi finalizată în termen de maximum 15 zile calendaristice de la data depunerii decontului de TVA".

Pentru calcularea gradului de risc al unei cereri se utilizează standardul individual negativ (SIN) aplicabil fiecărei societăți comerciale, care reprezintă suma maximă de TVA ce poate fi rambursată fără analiză documentară sau inspecție fiscală anticipată, riscul implicat de această restituire fiind considerat acceptabil de către administrația fiscală (Cap. 2 lit. B)1 pct. 1 Ordinul MFP nr. 1857/2007).

De asemenea, același act normativ prevede că SIN-ul se stabilește semestrial, având în vedere raporturile contabile, deconturile de TVA și modul de îndeplinire a obligațiilor fiscal în perioada de referință, respectiv la data de 5 a lunii februarie pentru semestrul I și la data de 5 a lunii august pe semestrul II.

Prin Referatul nr. 23856 din 29.09.2009 recurenta-pârâtă a stabilit gradul de risc mare pentru contribuabilul A. S.R.L., în baza informațiilor primite de la Direcția Generală Coordonare Inspecție Fiscală cu adresa din 18.05.2009 .

Referatul menționat nu face referire la deconturile de TVA depuse cu 10 respectiv 7 luni anterior emiterii acestuia, în condițiile în care dispozițiile legale (Cap. 2 lit. B)2, pct. 2) obliga la realizarea analizei de risc în termen de maximum 15 zile calendaristice de la data depunerii decontului de TVA.

Rezultă așadar că, potrivit dispozițiile Ordinului MFP nr. 1857/2007, cele două deconturi se impunea a fi soluționate în raport de SIN-ul aferent semestrului II al anului 2008 și nu prin raportare la SIN-ul aferent semestrelor I sau II al anului 2009, așa cum corect a stabilit și judecătorul fondului, împrejurare ce conduce la concluzia că soluționarea inițială a deconturilor de TVA fără inspecție fiscală anticipată s-a efectuat datorită gradului mic de risc aplicabil.

Concluzionând, urmează a se reține că deconturile depuse de societatea reclamantă ar fi trebuit să fie soluționată fără inspecție fiscală anticipată, în baza unei simple cereri, în termenul de 45 de zile prevăzut de disp.art. 70 din O.G. nr. 92/2003.

Înalta Curte reține că în jurisprudența Curții Europene de Justiție s-a tranșat în mod expres interpretarea și aplicarea principiului neutralității TVA-ului prin prisma respectării dreptului persoanelor la dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a excedentului de TVA (Hotărârea din 12 mai 2011, B. C-107/10).

S-a statuat că modalitățile de rambursare a TVA nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal al TVA, făcând ca persoana impozabilă să suporte în tot sau în parte sarcina acestei taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil.

Pentru aceleași considerente, tot în jurisprudența CEJ s-a arătat că atunci când rambursarea, respectiv soluționarea în termen a cererilor de rambursare în favoarea persoanei impozabile intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralității sistemului fiscal al TVA-ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul persoanei impozabile, să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere.

În fine, recurenta critică obligarea sa la cheltuieli de judecată, susținând că instituția nu s-a aflat în cupă procesuală și nici nu a avut o atitudinea care să justifice obligarea sa la plata acestor cheltuieli.

De asemenea, arată că nu este respectată condiția cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecată.

Înalta Curte reține că suma totală la care a fost obligată recurenta, cu titlu de cheltuieli de judecată reflectă aplicarea judicioasă a disp.art. 274 alin. (1) C. proc. civ., în privința onorariului de avocat din fond după casare, onorariu de expertiză și cheltuielilor încuviințate în primul ciclu procesual.

Așadar, reținând dezlegările obligatorii cuprinse în jurisprudența CJUE și apreciind că prima instanță a realizat o justă interpretare și aplicare a prevederilor cuprinse în legea națională, respectiv a art. 124, art. 70 li art. 117 lit. e) din C. proc. fisc., Înalta Curte, în temeiul disp.art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

Va fi obligată recurenta-pârâtă să plătească intimatei-reclamante suma de 6.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată din recurs, cu aplicarea disp.art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 1709 din 16 iunie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală la plata sumei de 6.000 RON cheltuieli de judecată către intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L., cu aplicarea art. 274 alin. (3) C. proc. civ.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 6 noiembrie 2015.