ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2108/2018

Asupra recursului de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. (ROMANIA) S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ DGAMC și ANAF DGSC anularea Deciziei nr. 249/20.08.2013 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, anularea Deciziei de impunere nr. x emisă de ANAF - DGAMC și raportul de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009 pentru suma de 22.401.449 RON TVA respinsa la rambursare, dobânzi/majorări de întârziere de 10.691.592 RON.

Reclamanta a solicitat și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința nr. 1135 pronunțată la data de 22 aprilie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta S.C. B. S.R.L. (fostă S.C. A. (ROMANIA) S.R.L.), în contradictoriu cu pârâtele AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECȚIA GENERALĂ DE SOLUȚIONARE A CONTESTAȚIILOR și AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECȚIA GENERALĂ DE ADMINISTRARE A MARILOR CONTRIBUABILI, a anulat Decizia nr. 249/20.08.2013, Decizia de impunere nr. x și raportul de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009 în parte, numai în ceea ce privește respingerea de la rambursare a sumei de 10.760.037 RON TVA și a majorărilor de întârziere aferente TVA în sumă de 7.740.406 RON, a obligat pârâta la rambursarea TVA în sumă de 10.760.037 RON și la plata către reclamantă a sumei de 22.825 RON, cheltuieli de judecată parțiale.

1.3. Cererea de recurs

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta AGENȚIA NAȚIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ care, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a hotărârii și, pe fond, respingerea acțiunii.

În motivarea cererii, recurenta a susținut, mai întâi, că instanța de fond nu a arătat motivele proprii pe care își întemeiază soluția și nu a arătat motivele pentru care a înlăturat apărările recurentei, limitându-se la a-și însuși concluziile raportului de expertiză contabilă.

S-a solicitat să se constate că, în condițiile în care instanța nu a prezentat niciun argument personal în considerarea căruia și-a format convingerea și nici nu a arătat motivele pentru care a înlăturat apărările formulate de autoritatea administrativă, ci doar obiecțiunile acesteia la raportul de expertiză contabilă, sentința pronunțată în cauză nu respectă cerințele prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., privind motivarea hotărârii judecătorești.

Sub un alt aspect, din perspectiva cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., s-a susținut că hotărârea instanței a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material incidente.

Au fost criticate soluția și aprecierile instanței de fond, care, obligând autoritatea administrativă la rambursarea către reclamantă a TVA în sumă de 10.760.037 RON, a considerat că, raportat la modul de achiziție a mărfurilor indicate și conținutul clauzelor contractuale, erau pe deplin explicabile diferențele existente între cantitățile facturate și avizele de însoțire a mărfurilor ori de notele de recepție, iar pârâta, în mod nejustificat, nu acceptase argumentele societății reclamante.

S-a arătat că prima instanță nu a luat în considerare și nu a analizat apărările formulate de autoritatea administrativă, în sensul în care, în anexele la raportul de expertiză fiscală, erau atașate documentele care atestă situația detaliată a deficiențelor constatate în legătură cu înregistrarea achizițiilor de cereale efectuate de societatea reclamantă, rezultând din cuprinsul acestora neconcordanțele constatate de organele inspecției fiscale între cantitățile de cereale facturate, cele înscrise în avizele de însoțire a mărfii și notele de recepție și constatare de diferențe.

S-a solicitat să se constate că neconcordanțele constatate în activitatea reclamantei concretizează încălcări ale legislației specifice în materie, și anume prevederile Anexei 1A din H.G. nr. 831/1997, Anexei 1A, Anexei 2, grupa a III-a din O.M.F.P. nr. 1850/2004 privind registrele și formularele financiar-contabile, art. 3 alin. (1) și alin. (2) din O.M.F.P. nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, art. 1 alin. (1) și alin. (2), Anexa 2, grupa a III-a din O.M.P.F. nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, art. 6 alin. (1) și alin. (2) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, art. 3* alin. (1) din O.M.F.P. nr. 29/2003 privind aplicarea prevederilor Hotărârii Guvernului nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea financiară și contabilă și a normelor metodologice privind întocmirea și utilizarea acestora, art. 10 din O.U.G. nr. 12/2006 pentru stabilirea unor măsuri de reglementare a pieței pe filiera cerealelor și a produselor procesate din cereale, art. 12 din H.G. nr. 82/2003 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a prevederilor O.U.G. nr. 141/2002.

S-a arătat că intimata reclamantă nu depus documente care să infirme constatările organelor de inspecție fiscală, astfel cum acestea au fost consemnate în actele atacate.

Ca urmare, în speță, nu se poate vorbi despre refuzul organelor fiscale de a fi analizat explicațiile intimatei-reclamante; în realitate, aceasta nu a prezentat documente relevante, iar înscrisurile depuse în susținerea cauzei nu infirmă/nu justifică neconcordanțele constatate de organele inspecției fiscale.

Pe de altă parte, s-a arătat că instanța de fond nu a ținut seama de constatările organelor fiscale privind neregularitățile existente în legătură cu întocmirea documentelor justificative de achiziționare a cerealelor, fiind identificate facturi care nu aveau înscrisă corect denumirea cumpărătorului, data livrării sau data emiterii acestora, facturi care aveau trecute o dată greșită a emiterii sau facturi care nu consemnează adresa completă/corectă a furnizorului ori care menționează incorect codul de înregistrare fiscală al cumpărătorului sau seria documentului.

Pe fondul cauzei, făcându-se referire la prevederile art. 145 alin. (8) lit. a) din Codul fiscal, în forma aplicabilă în perioada 01.12.2005-31.12.2006, și respectiv art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, în forma aplicabilă începând cu data de 01.01.2007, care reglementează condițiile pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, s-a solicitat să se constate că, în mod greșit, prima instanță a reținut că intimata-reclamantă era îndreptățită la restituirea TVA în sumă de 10.760.037 RON.

O primă observație a fost aceea că erorile de întocmire a facturii nu pot fi asimilate unor neregularități minore, conform aprecierii instanței de fond, având în vedere importanța acordată de legiuitor informațiilor necesar a fi menționate în cuprinsul unei facturi.

De asemenea, s-a arătat că, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată, orice persoană impozabilă trebuie să justifice acest drept cu exemplarul original al facturii/facturii centralizate emise pe numele persoanei de către o persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, factură care trebuie să cuprindă toate informațiile obligatorii expres stipulate de prevederile legale în materie și care să fie însoțită de toate documentele emise la data livrării de bunuri, respectiv de avizele de însoțire a mărfii, al căror conținut minim obligatoriu să fie în conformitate cu dispozițiile legale.

Mai mult, persoana impozabilă trebuie să justifice în primul rând faptul că bunurile achiziționate pe bază de factură sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legii fiscale.

Aceste cerințe legale trebuie îndeplinite în mod cumulativ, neîndeplinirea unei cerințe, respectiv îndeplinirea doar a uneia, duce la pierderea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată.

Deopotrivă, s-a subliniat că persoana impozabilă care achiziționează marfă pe bază de facturi și acceptă înregistrarea acestora în evidența contabilă și fiscală ca document justificativ valabil este răspunzătoare de primirea și înregistrarea contabilă și fiscală a unor documente întocmite necorespunzător, incomplete care nu sunt în conformitate cu prevederile legale în vigoare, cunoașterea, aplicarea și respectarea actelor normative fiind obligatorie în egală măsură atât pentru furnizor, cât și pentru beneficiar, acesta din urmă având obligația să solicite documente legal aprobate și să verifice nu numai marfa primită, în ceea ce privește cantitatea, calitatea și caracteristicile specifice sau dorite, ci și modul de completare a documentelor în care s-a consemnat livrarea acesteia.

În consecință, s-a solicitat să se constate că, în mod legal, organele de inspecție fiscală nu au acordat intimatei-reclamante drept de deducere pentru TVA în sumă totală de 22.401.449 RON, hotărârea instanței de fond fiind nelegală, inclusiv din perspectiva majorărilor de întârziere greșit diminuate, în contextul în care prin contestația administrativă, nu fusese contestată perioada de calcul și cota aplicată.

În fine, hotărârea instanței de fond a fost criticată și pentru nelegala obligare la plata cheltuielilor de judecată, invocându-se în acest sens neîndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 453 alin. (1) C. proc. civ., ca urmare a inexistenței relei-credințe, comportare neglijentă sau exercitare abuzivă a drepturilor procesuale din partea recurentei-pârâte.

De asemenea, a fost criticat și cuantumul cheltuielilor de judecată la care s-a dispus obligarea recurentei-pârâte, susținându-se că suma acordată de prima instanță depășește limita unor cheltuieli necesare și rezonabile, chiar luând în considerare la miza litigiului și reputația societății de avocatură care a asigurat asistență juridică intimatei-reclamante.

1.4 Apărările intimatei

Prin întâmpinarea intimatei-reclamante S.C. B. S.R.L. s-a solicitat respingerea recursului formulat în cauză și menținerea hotărârii primei instanțe.

Cu referire la critica privind nemotivarea hotărârii judecătorești s-a solicitat să se constate că soluția pronunțată de prima instanță se sprijină pe argumente solide și suficiente, fiind arătate în cuprinsul sentinței motivele pentru care au fost înlăturate obiecțiunile formulate la raportul de expertiză contabilă, obiecțiuni care constituie în realitate apărări ce vizează fondul cauzei.

De asemenea, invocându-se jurisprudența instanței supreme, s-a arătat că motivația prezentată de prima instanță permite exercitarea controlului judiciar, motivarea unei hotărâri nefiind o problemă de volum, ci una de esență, de conținut, obligația de motivare considerându-se îndeplinită dacă argumentația prezentată este una clară, concisă și concretă, în concordanță cu probele și actele de la dosar.

În ceea ce privește fondul litigiului, s-a arătat că soluția de anulare a actelor administrative în limita stabilită de prima instanță corespunde stării de fapt existente și dispozițiilor legale aplicabile, prin raportul de expertiză contabilă stabilindu-se care anume facturi puteau fi luate în considerare și justificau exercitarea dreptului de deducere a TVA.

De asemenea, s-a arătat că prima instanță a ținut seama de particularitățile contractelor de achiziție de produse agricole încheiate cu furnizorii, condițiile concrete în care avea loc achiziționarea produselor explicând neconcordanțele evidențiate de organele de inspecție fiscală. Diferențele și neconcordanțele între cantitățile de cereale facturate, cele înscrise în avizele de însoțire a mărfii și notele de recepție fiind justificate de particularitățile contractelor de achiziție de produse agricole încheiate de intimata-reclamantă, fără să pună în discuție realitatea economică a operațiunilor înscrise în documentele justificative.

S-a mai arătat că, înregistrările efectuate în contabilitate au la bază documente justificative care probează realizarea operațiunilor înscrise, iar organele de inspecție fiscală nu au acceptat să analizeze alte mijloace de probă pentru înlăturarea suspiciunilor existente în privința partenerilor comerciali.

Făcându-se referire la Directiva nr. 2006/112/CE a Consiliului din 28.11.2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată și jurisprudența CJUE relevantă în materie, s-a susținut că administrația fiscală a unui stat membru nu poate refuza dreptul de deducere TVA dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile, precum și în situația în care, în ipoteza în care furnizorul a săvârșit anumite nereguli, nu se demonstrează că persoana impozabilă știa sau ar fi trebuit să știe că furnizorul sau o altă persoană impozabilă, care a intervenit anterior în lanțul de operațiuni, era implicată într-o fraudă.

În ceea ce privește majorările de întârziere, s-a arătat că acest capăt de cerere a fost corect analizat de prima instanță, în contextul în care contestația administrativă fusese formulată și a vizat actul administrativ-fiscal în integralitatea sa.

În afară de aceasta, s-a arătat că în mod corect prima instanță a reținut că în speță nu se dovedise înregistrarea tardivă a completării la contestația administrativă, iar independent de orice altă discuție, admiterea capătului de cerere principal implica modificarea corespunzătoare și a accesoriilor aferente.

2.1 Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

Raportul întocmit în cauză, în condițiile art. 493 alin. (2) și (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul filtru, fiind comunicat părților în baza încheierii de ședință din data de 16 mai 2017, în conformitate cu dispozițiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ.

Prin încheierea din 27 februarie 2018, completul filtru a constatat, față de conținutul raportului întocmit în cauză, că recursul îndeplinește condițiile de admisibilitate, a declarat recursul formulat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală ca fiind admisibil în principiu, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., și a fixat termen pentru judecata pe fond a acestuia.

2.2 Cu privire la cererea de recurs. Soluția și considerentele instanței de control judiciar

Examinând hotărârea atacată în raport cu criticile formulate, luând în considerare și apărările și observațiile prezentate prin întâmpinare, după reevaluarea probatoriului administrat și a cadrului normativ aplicabil, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că recursul declarat în cauză este nefondat, pentru considerentele ce urmează:

Rezultă din actele dosarului că actele administrative contestate au fost emise pentru impunerea în sarcina S.C. B. S.R.L. (fostă S.C. A. (ROMANIA) S.R.L.) a unor obligații fiscale suplimentare de plată în sumă de 33.093.041 RON, din care suma de 22.401.449 RON cu titlu de TVA și suma de 10.691.592 RON cu titlu de dobânzi/majorări de întârziere aferente.

Obligațiile fiscale suplimentare stabilite în sarcina intimatei-reclamante prin Decizia de impunere nr. x emisă de autoritatea pârâtă ANAF - DGAMC au avut la bază constatările cuprinse în Raportul de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009 privind verificările efectuate subsecvent solicitării intimatei-reclamante de rambursare TVA aferent perioadei septembrie 2008-mai 2009.

Inspecția fiscală efectuată în perioada 04.06.2009-11.12.2009 la sediul societății reclamante a avut ca obiective: (i) verificarea TVA cu controlul ulterior al deconturilor TVA cu sumă negativă aferentă perioadei decembrie 2005- august 2009 și (ii) soluționarea cu control anticipat a deconturilor TVA cu sumă negativă cu opțiune de rambursare aferente perioadei septembrie 2008-mai 2009.

A rezultat că intimata-reclamantă înregistrase în evidențele contabile cheltuieli cu achiziții de mărfuri, achiziții de servicii și achiziții de mijloace fixe în baza unor facturi care nu conțineau toate elementele/informațiile obligatorii prevăzute de dispozițiile legale în vigoare în perioada verificată.

Au fost identificate și situații în care s-a constatat că societatea reclamantă nu deținea exemplarul original al facturilor înregistrate în evidențele contabile.

De asemenea, s-a mai constatat existența unor neconcordanțe între cantitățile de cereale facturate, cele înscrise în evidențele de însoțire a mărfii și notele de recepție și constatare de diferențe, rezultând diferențe cantitative (în plus sau în minus) între livrările efectuate conform avizelor de inspecție fiscală, recepțiile efectuate conform notei de recepție și constatare de diferențe produse agricole și facturile emise.

În anexele la raportul de inspecție fiscală a fost prezentată situația detaliată a deficiențelor privind recepția achizițiilor de cereale achiziționate de societatea reclamantă, precum și a diferențelor între cantitatea recepționată și cantitatea facturată.

Pe baza acestor elemente, s-a concluzionat de către autoritatea administrativă că intimata-reclamantă nu poate beneficia de exercitarea dreptului de deducere TVA aferentă documentelor în cauză, neexistând documente justificative apte de a fi înregistrate în contabilitate și de a produce efecte juridice, respectiv documente care să conțină toate elementele necesare identificării operațiunii economice efectuate, atât sub aspectul identității părților, cât și sub aspectul conținutului său, cantitativ și valoric.

Prin sentința primei instanțe, actele administrative emise în cauză au fost desființate în ceea ce privește suma de 11.641.412 RON TVA, reținându-se că intimata-reclamantă este îndreptățită la restituire TVA în sumă de 10.760.037 RON, calculată, prin expertiza efectuată în proces, prin raportare la valorile înscrise într-un număr de 627 facturi fiscale considerate ca îndeplinind condițiile de legalitate prevăzute de art. 155 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, din cele 1.503 facturi fiscale menționate în Raportul de inspecție fiscală, constituind baza emiterii Deciziei de impunere contestate.

Soluția adoptată în cauză s-a întemeiat pe constatarea că aspectele în raport de care au fost evaluate obligațiile fiscale suplimentare ale intimatei-reclamante fie erau contrazise de starea de fapt relevată de înscrisurile depuse în probațiune în cursul procedurii de către intimata-reclamantă, fie că aspectele de neregularitate invocate de organele inspecției fiscale în legătură cu întocmirea și conținutul documentelor justificative nu afectează esența dreptului de deducere a TVA.

La întemeierea soluției au fost avute în vedere constatările și concluziile raportului de expertiză fiscală întocmit în cauză de expert C..

Instanța de fond a considerat că pentru justa soluționare a cauzei era necesară stabilirea stării de fapt reale din punct de vedere fiscal, prin efectuarea unei expertize contabile, prin care să se verifice legalitatea facturilor depuse de reclamantă în legătură cu justificarea dreptului de deducere, interesând dacă facturile respectă condițiile legale de la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, precum și să verifice în câte facturi și pentru ce sume nu au fost respectate dispozițiile legale, pe categorii, în funcție de lipsurile constatate, pentru a se putea aprecia dacă acestea erau determinante în exercitarea dreptului de deducere sau nu, și dacă majorările de întârziere au fost corect stabilite în cuantum de către organele fiscale.

Deși în cuprinsul sentinței au fost expuse de o manieră clară și explicită motivele care au justificat adoptarea soluției și implicit motivele pentru care nu au fost reținute temeiurile care au justificat refuzul organelor fiscale privind rambursarea TVA solicitată de intimata-reclamantă pentru suma de 10.760.037 RON, criticile formulate în recurs nu menționează în concret în ce constă pretinsa încălcare a legii săvârșită la judecata în fond, argumentație deosebit de relevantă în contextul cazului de casare invocat.

Prin motivele de recurs formulate, recurenta-pârâtă nu a făcut decât să reitereze apărările și susținerile inițiale, deși motivarea primei instanțe, având la bază și constatările expertizei contabile, concluziona asupra aplicării eronate a normelor legale în materie de TVA în raport cu starea de fapt reală, specificul și particularitățile activității intimatei-reclamante și relevanța/importanța neregularităților constatate în privința documentelor care consemnează operațiunile economice efectuate.

Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă nu a furnizat argumente care să înlăture raționamentul instanței de fond privind îndeplinirea în cauză a condițiilor de exercitare a dreptului de deducere TVA pentru suma de 10.760.037 RON și nici motivele pentru care nu puteau fi reținute constatările și concluziile expertizei în legătură cu conformitatea cu legea a celor 627 facturi fiscale luate în calcul pentru determinarea cuantumului TVA de rambursat.

Așa cum s-a reținut și de prima instanță, autoritatea administrativă s-a rezumat la a formula opinii cu caracter general asupra chestiunilor esențiale în dezbatere, fără să indice în concret ce anume neregularități afectează facturile fiscale considerate de expert ca fiind conforme cu dispozițiile legale în vigoare în perioada verificată și nici care erau diferențele în plus sau în minus care ar fi rezultat din compararea facturilor cu avizele de însoțire a mărfurilor și cu notele de recepție și livrările efectuate, corelativ constatărilor din Raportul de inspecție fiscală referitoare la neconcordanțele existente între cantitățile de cereale facturate, cele înscrise în avizele de însoțire a mărfii și notele de recepție și constatare de diferențe.

Și în aprecierea Înaltei Curți, modul de achiziție a mărfurilor și particularitățile contractelor de achiziție produse agricole încheiate de intimata-reclamantă justifică diferențele constatate de organele inspecției fiscale între cantitățile facturate și avizele de însoțire a mărfurilor ori notele de recepție, iar autoritatea administrativă, în mod nejustificat, nu a acceptat explicațiile intimatei-reclamante, fiind corectă observația instanței de fond în această privință.

Achizițiile de produse aveau la bază contracte de vânzare cuprinzând clauze de stabilire a transferului proprietății și al riscurilor asupra produselor contractate, achiziția realizată sub condiția "CPT siloz" - Carriage Paid To și condiția "FCA (locul de încărcare)" - Free Carrier justificând diferențele constatate între cantitatea de marfă din avizul de însoțire a mărfii și cea din factură, respectiv între cantitatea facturată și cea cuprinsă în notele de recepție și constatare diferențe, având în vedere deteriorările ori pierderile inerente înregistrate pe parcursul transportului, de la încărcare până la silozuri.

De asemenea, Înalta Curte constată că, în mod corect, prima instanță a considerat că fiind pertinente apărările intimatei-reclamante formulate în privința contractelor cu clauze "CIFFO Constanța" - Cost Insurance Freight Free Out, specificul modalității de transport, precum și formalitățile de recepție în Portul Constanța - locul principal de recepție și descărcare a produselor agricole, furnizând o justificare rezonabilă pentru datele diferit înscrise în documentele justificative.

Ca urmare, Înalta Curte constată că, în mod justificat, prima instanță a luat în considerare operațiunile economice ale intimatei-reclamante pentru care Raportul de inspecție fiscală consemnează existența unor neconcordanțe între cantitățile facturate și cele înscrise în avizele de însoțire a mărfii și notele de recepție și livrările efectuate conform avizelor respective, cele între recepțiile efectuate și facturile emise.

În consecință, nu există motive concrete care să creeze suspiciunea rezonabilă că operațiunile economice consemnate în documentele justificative ale intimatei-reclamante nu ar fi avut loc în realitate.

Înalta Curte constată că materialul probator administrat în cauză nu furnizează dovezi pe baza cărora să se poată reține că operațiunile scriptice consemnate în evidențele intimatei-reclamante nu aveau corespondent în tranzacții reale și legal desfășurate ori că datele menționate în facturi nu ar fi suficiente pentru a proba operațiunile înscrise în acestea.

În acest sens, este de menționat că din cele 1.503 facturi fiscale avute în vedere la stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare în sarcina intimatei-reclamante, expertiza a identificat 627 facturi care au fost considerate ca respectând cerințele minime obligații prevăzute de art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, iar recurenta-pârâtă, deși a contestat opinia expertului în această privință, atât prin obiecțiunile la raportul de expertiză, cât și prin intermediul cererii de recurs, nu a precizat în raport de care anume omisiuni/neregularități se impunea înlăturarea concluziilor expertizei.

Statuările instanței de fond în legătură cu modul în care poate și trebuie să influențeze lipsa sau completarea eronată a documentelor justificative exercitarea dreptului de deducere a TVA sunt în deplină concordanță cu principiile și jurisprudența comunitară în materie de TVA evocată, cu titlul exemplificativ, și în considerentele sentinței.

Astfel, așa cum se specifică în Hotărârea BOCKEMUHL (C-90/02) și cu reiese și din cauza GENIUS HOLDING (C-342/87), conținutul minim de informații al facturilor pe baza cărora se exercită dreptul de deducere a TVA trebuie să fie suficient pentru a determina (i) persoana impozabilă și (ii) realitatea operațiunii economice.

Or, în speță, deficiențele constatate în privința facturilor reținute prin expertiză ca fiind valabile în susținerea dreptului de deducere a TVA nu făceau imposibilă determinarea persoanei impozabile ori realitatea operațiuni economice.

În același sens, prin Decizia CJUE pronunțată în cauza C-438/09 Boguslav Juliusz Dankowski s-a stabilit că "o persoană impozabilă are drept de deducere a TVA achitată pentru o livrare de bunuri/prestare de servicii realizată de o altă persoană impozabilă care nu e înregistrată în scopuri de TVA atâta timp cât acea persoană impozabilă deține o factură care menționează toate elementele prevăzute de lege, în principiu cele care identifică persoana impozabilă care a realizat acea prestare de servicii și, de asemenea, natura serviciului prestat".

Așa fiind, soluția instanței de fond transpune în mod corespunzător legislația și jurisprudența europeană cu aplicabilitate în prezenta cauză, inclusiv cele statuate de CJUE în cauzele comasate C-110/98 la C-147/98 Gabalfrisa și ceilalți și Ordinul din 3 martie 204 în cauza C-395/02 Transport Service, conform cărora "măsurile necesare pentru colectarea taxei și pentru prevenirea evaziunii fiscale, pe care le pot adopta statele membre în temeiul articolului 22 alin. (8) din a șasea Directivă, nu trebuie să depășească cea ce este necesar pentru atingerea unor astfel de obiective. Aceste măsuri nu pot, prin urmare, să fie folosite în așa fel încât să pună în discuție neutralitatea TVA-ului, care constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA - ului instituit de legislația comunitară în materie (hotărârea CEJ în cauza Schmeink - Cofreth și Strobel C-454/98 și cauza Halifax și alții, C-255/02).

Prin urmare, având în vedere și toate celelalte concluzii ale instanței de fond formulate pe marginea jurisprudenței CJUE, astfel cum aceasta a fost evocată și redată în considerentele hotărârii judecătorești, Înalta Curte constată că neregularitățile minore, de felul celor constatate în privința celor 627 facturi fiscale menționate de expertiză, nu prezintă relevanță și nu afectează esența dreptului de deducere a TVA, așa cum s-a apreciat și de judecătorul primei instanțe.

Pe de altă parte, Înalta Curte arată că, în condițiile în care a contestat raportul de expertiză contabilă, recurenta-pârâtă trebuia să combată, cu argumente de fapt și de lege, concluziile expertizei efectuată în cauză și să arate de ce în speță era obligatoriu să se fi întocmit și toate celelalte documente complementare facturilor fiscale, în contextul în care obiectul probațiunii nu avea în vedere modul de organizare a contabilității de către intimata-reclamantă (abateri de la standarde și eventuale încălcări ale dispozițiilor legale incidente), ci dovedirea caracterului real și legalitatea operațiunilor și a achizițiilor consemnate de cele 627 facturi fiscale expertizate și valorificate pentru deducerea TVA.

Prin obiecțiunile la raportul de expertiză, recurenta-pârâtă nu a făcut decât să reitereze susținerile și apărările inițiale, iar în recurs, invocând lipsa de motivare a hotărârii judecătorești, a susținut că prima instanță nu ar fi analizat fondul apărărilor sale, ci doar obiecțiunile la raport.

Or, obiecțiunile la raport reprezentau în realitate chiar apărările pe fondul cauzei, ceea ce înseamnă că, analizând și răspunzând la obiecțiuni, instanța a examinat în fond și a înlăturat apărările recurentei-reclamante.

De aceea. Înalta Curte nu a putut primi nici critica circumscrisă cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. - hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază.

Nici critica referitoare la greșita diminuare a majorărilor de întârziere aferente TVA nu este întemeiată.

Astfel, în condițiile în care sentința instanței de fond consemnează soluția de admitere a capătului de cerere principal, fiind redus cuantumul obligației fiscale suplimentare de plată stabilită în sarcina intimatei-reclamante, în mod automat se modifică corespunzător și accesoriile aferente debitului.

Majorările de întârziere se determină prin raportare la întinderea debitului principal.

Ca urmare, având în vedere concluziile raportului de expertiză contabilă, Înalta Curte constată că în mod corect au fost diminuate majorările de întârziere stabilite în sarcina intimatei-reclamante cu suma de 7.740.406 RON.

În fine, nelegalitatea sentinței a fost invocată pentru modalitatea în care prima instanță a soluționat cererea privind acordarea cheltuielilor de judecată efectuate în proces de către intimata-reclamantă, criticându-se caracterul deosebit de oneros al obligației de plată stabilite în sarcina autorității administrative, chiar dacă aceasta a fost parțial acordată.

Având în vedere că recurenta-pârâtă se situează pe poziția părții care a pierdut procesul în înțelesul art. 453 C. proc. civ., precum și faptul că intimata-reclamantă a făcut dovada existenței și întinderii cheltuielilor de judecată care i-au fost acordate în cauză, Înalta Curte constată că erau îndeplinite toate condițiile cerute de lege pentru soluționarea favorabilă a cererii de acordare în proces a cheltuielilor de judecată, iar cuantumul stabilit în sarcina recurentei-pârâte este rezonabil raportat la complexitatea cauzei și activitatea desfășurată de expert și avocat.

Sub aspectul analizat, nu prezintă importanță dacă cheltuiala efectuată în proces, justificată de administrarea unor probe, a avut loc la inițiativa instanței sau a părților din proces, esențial fiind ca respectiva cheltuială să fi fost necesară pentru soluționarea cauzei și efectuată în proces.

Prin urmare, niciuna dintre criticile invocate în susținerea cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu este întemeiată.

Pentru toate considerentele mai sus expuse, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge, ca nefondat, recursul declarat în cauză și va dispune obligarea recurentei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată efectuate în recurs către intimata-reclamantă, reprezentând asistență juridică, conform facturilor depuse la dosar recurs.

PENTRU ACESTE MOTVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței civile nr. 1135 din 22 aprilie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală la plata, către intimata-reclamantă S.C. B. S.R.L., a sumei de 6422 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 22 mai 2018.