ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6309/2020

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată, la data de 23.05.2017, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili,

- anularea comunicării CNAS primite de A. prin e-mail în data de 28 octombrie 2016;

- anularea Adresei nr. x/27.10.2016 emise de către CNAS și primite de A. în data de 28 octombrie 2016;

- anularea Adresei de răspuns a CNAS nr. P9356/16.11.2016 referitoare la contestația depusă de A. împotriva Notificărilor și pe cale de consecință,

- obligarea ANAF-DGAMC la restituirea sumei plătite cu titlu de contribuție clawback aferentă Trimestrului III 2016, în temeiul Notificărilor contestate;

- obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin încheierea de ședință din data de 30 ianuarie 2018, de amânare inițială a pronunțării, Curtea a respins solicitarea reclamantei de depunere a înscrisurilor primare, reținând că legalitatea actelor contestate se verifică în raport de actele aflate în evidența pârâtei care au stat la baza emiterii acestei adrese. A respins reclamantei proba cu expertiză, apreciind că nu este utilă soluționării cauzei, și proba cu interogatoriu, având în vedere și susținerile pârâtei din întâmpinare.

Prin sentința civilă nr. 986 din 6 martie 2018, Curtea a respins excepțiile lipsei calității procesuale pasive și inadmisibilității, invocate de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiate.

A respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.

3.1. Împotriva încheierii de ședință din 30 ianuarie 2018 și împotriva sentinței civile nr. 986 din 6 martie 2018, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând, în principal, casarea hotărârilor recurate cu trimitere spre rejudecare primei instanțe în vederea administrării probelor (expertiza, interogatoriul CNAS și înscrisuri) și pentru rejudecare pe fond.

În subsidiar, a solicitat casarea sentinței recurate în sensul solicitat și, pe fond, în rejudecare, admiterea acțiunii, astfel cum a fost formulată.

Recurenta-reclamantă consideră că, în mod greșit, prin încheierea de ședință din data de 30.01.2018, instanța de fond a respins probele cu înscrisuri, interogatoriul CNAS și efectuarea unei expertize care ar fi condus la stabilirea valorii contribuției date de societate pentru trimestrul 3, 2016.

Recurenta-reclamantă susține că sistemul actual nu permite estimarea ori cuantificarea certă a valorii contribuției clawback datorate, comunicându-se valori care de cele mai multe ori nu au legătură cu valoarea vânzărilor sale, astfel că este absolut necesar să se administreze proba cu expertiză financiar contabilă, în vederea verificării și stabilirii corectitudinii/incorectitudinii datelor comunicate pentru trimestrul 3, 2016, mai ales că nici intimata-pârâtă nu deține o evidență clară, înscrisuri contabile primare care să probeze valorile pe care doar le primește prin sistemul de raportare.

De asemenea, în cadrul probei cu înscrisuri, intimatul-pârât avea obligația să depună documentația care a stat la baza emiterii actelor administrative contestate.

Referitor la faptul că datele comunicate menționate în notificări sunt inexacte și nu au fost calculate în conformitate cu legea, recurenta-reclamantă susține, pentru medicamentele B. și C., că instanța de fond a reținut greșit că au fost raportate de către unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă, deoarece aceste medicamente nu erau incluse în lista medicamentelor compensate din H.G. nr. 720/2008 și nu s-a dovedit că acestea au fost suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

Nici cele reținute în privința medicamentelor Detralex și D. nu sunt întemeiate, deoarece raportările depășesc cantitățile introduse de societate pe piață, iar diferențele nu se pot justifica prin stocurile existente pe lanțul logistic la nivelul distribuitorilor și farmaciilor sau prin decalajul dintre momentul vânzării și momentul decontării medicamentelor.

În continuare, recurenta-reclamantă prezintă erorile identificate pentru medicamentul Detralex, ajungând la concluzia unei diferențe inexplicabile de peste 20 milioane RON pentru trimestrul 3, 2016, între valoarea vânzărilor la nivelul farmaciilor și spitalelor calculată în baza sumei comunicate de CNAS și valoarea vânzărilor la nivelul farmaciilor și spitalelor centralizată la nivel național de E. S.R.L. și CEDEGIM, în baza raportărilor efectuate pentru farmaciile și spitalele din România, aceste diferențe fiind valabile și pentru alte medicamente.

Referitor la procentul "p", se arată că, în mod greșit, prima instanță a reținut că societatea ar fi trebuit să formuleze o acțiune în anularea Ordinului Președintelui CNAS prin care acesta a fost stabilit, deoarece prin acțiune nu a contestat în mod direct acest ordin, ci doar valorile de calcul individual, care includ și TVA.

Incorectitudinea valorilor individuale cauzează și incorectitudinea procentului "p", iar faptul că Bat și CTt nu includ TVA, nu înseamnă că valorile consumului individual nu includ TVA, contrar dispozițiilor Curții Constituționale.

Referitor la includerea TVA, a adaosurilor distribuitorilor angro și ale farmaciilor, în datele comunicate de CNAS recurentei-reclamante, prin notificare, se susține că însuși CNAS recunoaște includerea TVA în datele comunicate, precum și a adaosurilor comerciale.

Instanța de fond ignoră efectele Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013 și prevederile O.U.G. nr. 77/2011, în cuprinsul cărora nu se prevede în mod expres faptul că adaosurile terților distribuitori angro și/sau adaosurile farmaciilor ar trebui luate în considerare la determinarea valorii vânzărilor sau a consumului de medicamente.

Mai mult, prin Decizia Curții Constituționale nr. 344/2013 s-a stabilit că procentul "p" depinde de valoarea propriilor vânzări ale fiecărui plătitor de contribuție.

Referitor la nerespectarea principiului predictibilității și certitudinii sarcinii fiscale, se arată că prima instanță și-a însușit apărările CNAS, conform cărora nu pot fi furnizate informații transparente privind consumul de medicamente, din motive de confidențialitate, or, în speță, nu au fost cerute astfel de date.

Intimata-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Odată cu întâmpinarea, intimata-pârâtă DGAMC a formulat și recurs incident împotriva sentinței nr. 986 din 6 martie 2018, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care a solicitat casarea în parte a sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive și a excepției inadmisibilității restituirii sumei achitate cu titlu de clawback.

Recurenta-pârâtă arată că instanța de fond a respins în mod greșit excepția lipsei calității sale procesuale pasive și excepția inadmisibilității cererii de restituire a sumei achitate.

Susținere recurenta-pârâtă că nu are calitate procesuală pasivă, avându-se în vedere că nu este emitenta actelor administrative contestate, ci doar administrează creanța, de asemenea, nu poate fi obligată la restituirea sumei deoarece sumele colectate cu titlu de contribuție clawback nu sunt folosite în interesul său, ci sunt virate la Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate, din subordinea Ministerului Sănătății, iar cererea de restituire se adresează în conformitate cu disp. art. 117 alin. (1) lit. b) Codul de procedură fiscală și OMFP nr. 1899/2004.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Analiza motivelor de casare

Prin încheierea de ședință din data de 30.01.2018, atacată cu recurs în prezenta cauză, instanța de fond a încuviințat proba cu înscrisurile depuse la dosar și a respins solicitarea reclamantei de depunere a înscrisurilor primare, având în vedere că legalitatea actelor contestate se verifică în raport de actele aflate în evidența pârâtei, care au stat la baza emiterii adresei, înscrisuri depuse deja la dosar. De asemenea, a respins proba cu expertiză, apreciind că nu este utilă soluționării cauzei, precum și proba cu interogatoriu, având în vedere și susținerile pârâtei din întâmpinare.

Din actele dosarului, reiese faptul că recurenta-reclamantă a solicitat proba cu înscrisuri, în sensul ca intimata-pârâtă să depună la dosar documente din care să rezulte raportările făcute de casele de asigurări de sănătate în ceea ce privește consumul centralizat de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, pentru trimestrul 3, 2016, în privința medicamentelor F.; documentele prin care unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă au raportat lunar consumul de astfel de medicamente; formularele de raportare de către unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă, toate documentele prin care farmaciile cu circuit deschis au raportat lunar consumul de astfel de medicamente, plus facturi, borderouri, centralizatoare, rapoarte.

Proba cu expertiză financiar-contabilă ar avea ca obiective stabilirea valorilor menționate în Adresa nr. x/27.10.2016 privind consumul de medicamente sus-menționat; dacă aceste valori includ adaosurile comerciale; să se verifice prin sondaj corectitudinea raportărilor și a valorilor comunicate dacă datele coincid și dacă CNAS a calculat corect consumul centralizat de medicamente, pe baza datelor furnizate de casele de asigurări de sănătate.

Prin interogatoriul intimatei-pârâte CNAS se urmărește a se clarifica dacă valorile din adresa atacată conțin TVA, dacă procentul "p" a fost calculat pe baza unor date care includ TVA, care este valoarea TVA, dacă există informații greșite în sistemul de raportare, dacă CNAS a efectuat o verificare completă a datelor și înregistrărilor din sistemul de raportare, explicarea diferențelor dintre valoarea comunicată de CNAS pentru anumite medicamente și valorile vânzărilor acestor medicamente.

Înalta Curte observă că recurenta-reclamantă susține că valorile indicate de CNAS în textul notificărilor cu privire la medicamentele relevante suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății sunt eronate și nu au fost calculate în conformitate cu legea aplicabilă, ci în mod arbitrar.

Recurenta-reclamantă susține că însăși intimata-pârâtă a recunoscut anterior existența unor erori în raportare pentru anumite coduri CIM, de exemplu în legătură cu trimestrul I, 2015.

Intimata-pârâtă a răspuns tuturor aspectelor puse în discuție în cauză, explicând conform prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, modul de calculare a procentului "p" și, ulterior calculul contribuției clawback.

Recurenta-reclamantă pune însă la îndoială toate documentele primare pe baza cărora se calculează atât procentul "p", cât și taxa datorată de aceasta, fără să prezinte dovezi concrete în discuție.

Numai în ceea ce privește medicamentele C. și B., recurenta-reclamantă face anumite precizări, la care intimata-pârâtă a răspuns prin întâmpinarea depusă la dosar.

Or, administrarea probei cu expertiza financiar-contabilă poate fi încuviințată de către instanța de judecată numai în ipoteza în care există cereri punctuale pentru anumite medicamente și asupra cărora există reale înscrisuri în raport de modul de calcul al procentului "p" și al cuantumului contribuției clawback.

Cât timp dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011 prezintă un anumit mod de calcul, iar dispozițiile legale au fost respectate, expertiza financiar-contabilă este inutilă cauzei.

Potrivit disp. art. 6 din O.U.G. nr. 77/2011, societatea poate formula contestație împotriva datelor comunicate de CNAS conform prevederilor art. 5 alin. (7), respectiv valoarea aferentă consumului centralizat de medicamente care include și TVA, suportat din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, pe baza raportărilor transmise de casele de asigurări de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma electronică a asigurărilor sociale de sănătate, de unde rezultă că verificările solicitate au fost deja realizate de către intimata-pârâtă.

În cazul în care se observă erori în modul de raportare, CNAS este datoare să admită contestația, astfel cum s-a înregistrat și în situația notificării pentru trimestrul 1, 2015.

În privința înscrisurilor solicitate de recurenta-reclamantă, se constată că toate documentele care au stat la baza emiterii actelor contestate au fost depuse la dosar, iar interogatoriul pârâtei a CNAS a fost în mod corect respins de prima instanță, ca urmare a dovedirii cu acte a celor solicitate sau a existenței textului legal aplicabil.

Prin urmare, criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 cu privire la aspectele sus-menționate, vor fi respinse ca nefondate.

Cu privire la faptul că datele comunicate în notificări ar fi incorecte și nu au fost calculate în conformitate cu legea, Înalta Curte reține că, în discuție, sunt medicamentele B., C., Detralex și D..

O.U.G. nr. 77/2011 arată în mod clar și neechivoc care este formula de calcul a procentului "p", respectiv: p=(CTt - BAt)/CTt)*100,

Unde: CTt este egală cu valoarea consumului total trimestrial de medicamente pentru care există obligația de plată suportată din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, raportată către CNAS, de casele de asigurări sociale de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma informatică, din care se exclude valoarea consumului pentru anumite medicamente, expres prevăzute, iar Bat reprezintă bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor arătate.

Din cuprinsul textului legal reiese faptul că nu are relevanță, la calculul procentului "p" valoarea vânzărilor realizate de reclamantă, prin propriile sale estimări și nici valoarea consumului de medicamente înregistrat într-un anume trimestru, în sistemul asigurărilor sociale de sănătate.

Este relevant însă momentul raportării consumului acestor medicamente, de aceea cantitățile vândute de societate într-un trimestru nu au cum să fie egale cu cele raportate.

În privința medicamentelor expres invocate de recurenta-reclamantă, rezultă că, în urma verificărilor efectuate de intimata-pârâtă, acestea au fost corect raportate, de unde rezultă că acestea au fost comercializate pe teritoriul României, iar sumele aferente consumului au fost deja decontate din FNUASS sau din bugetul Ministerului Sănătății.

În legătură cu cele reținute de prima instanță, în sensul că era necesară contestarea în mod distinct a ordinului prin care a fost stabilit procentul "p", în valoare de 14,91% aferent trimestrului 3, 2016, Înalta Curte reține că acestea sunt fără consecințe juridice și nu pot conduce la admiterea recursului și casarea sentinței atacate, deoarece instanța de fond a analizat motivul de nelegalitate incorect, referitor la includerea TVA în consumul individual.

Potrivit disp. art. 5 alin. (3) și alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, modificate prin O.U.G. nr. 69/2014, pentru trimestrul 3, 2016, stabilirea, calculul și declararea contribuției trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, după deducerea TVA de către acestea din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis CNAS, de unde rezultă că recurenta-reclamantă are obligația legală să își deducă TVA, critica fiind nefondată.

Referitor la includerea adaosurilor distribuitorilor angro și ale farmaciilor în datele comunicate recurentei-reclamante pentru calcularea contribuției clawback aferente trimestrului 3, 2016, Înalta Curte constată că, în conținutul O.U.G. nr. 77/2011 nu există nicio prevedere legală care să permită extragerea din consumul centralizat de medicamente a adaosului comercial, singurele referiri sunt cele cu privire la neincluderea TVA în baza de calcul și deducerea TVA din consumul individual de medicamente.

Se observă că au fost pronunțate de către Curtea Constituțională numeroase decizii prin care s-a analizat chestiunea constituționalității acestei obligații, respectiv Deciziile nr. 344/2013, nr. 769/2015, nr. 249/2013, nr. 665/2014, nr. 484/2014 și nr. 701/2018, prin care a fost respinsă excepția de neconstituționalitate.

S-a reținut că această contribuție trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că DAPP li se decontează din cele două fonduri c/valoarea medicamentelor vândute, pe când ceilalți subiecți practică un adaos comercial negociat cu DAPP, fiind, prin urmare, firesc ca acest adaos să fie plătit de către deținătorii de autorizație de punere pe piață.

Prin sesizările de neconstituționalitate s-au invocat și discriminarea/inechitatea, însă diferența dintre cele două categorii este evidentă, DAPP are în realitate un real avantaj, și anume, certitudinea vânzării și încasării c/valorii medicamentelor.

În ceea ce privește nerespectarea principiului predictibilității și certitudinii fiscale, Înalta Curte urmează să respingă criticile formulate, avându-se în vedere că toate raportările și calculele efectuate în scopul stabilirii contribuției datorate au fost efectuate în conformitate cu dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011, iar valorile de consum ale medicamentelor prevăzute de art. 1 din actul normativ incident sunt afișate pe site-ul instituției, iar faptul că recurenta-reclamantă nu are acces la toate datele primare, este voința legiuitorului și nu corespunde vreunui abuz săvârșit de intimata-pârâtă.

Prin urmare, Înalta Curte va respinge ca nefondate criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 adresate sentinței atacate .

Cu referire la excepția lipsei calității procesuale pasive, Înalta Curte reține că pârâta nu a fost chemată în judecată în calitatea sa de emitent al actului administrativ atacat (pe care, într-adevăr nu o deține), ci în calitate de administrator al contribuției, în vederea soluționării capătului de cerere ce privește restituirea sumelor încasate, în cazul admiterii acțiunii și anulării actelor administrative atacate, astfel că excepția lipsei calității procesuale pasive a fost soluționată corect de prima instanță.

Cu privire la excepția inadmisibilității cererii de restituire, recurenta-pârâtă arată că aceasta este o procedură administrativă ce urmează prevederile art. 117 alin. (1) lit. b) din O.U.G. nr. 92/2003 și cele ale OMFP nr. 1899/2004.

Critica este nefondată, deoarece o eventuală admitere de către instanța de judecată a cererii de restituire a unor sume încasate nelegal nu contrazice prevederile Codului de procedură fiscală, în sensul obligativității depunerii unei cereri de restituire la organul fiscal competent, dispoziția fiind în acord cu prevederile generale ale Legii contenciosului administrativ, de reparare a pagubei, evident, în acord și cu prevederile legilor fiscale speciale.

Față de acestea, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborate cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, recursurile vor fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de S.C. A. S.R.L. împotriva încheierii din 30 ianuarie 2018 și sentinței nr. 986 din 6 martie 2018 ale Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Respinge recursul incident formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 26 noiembrie 2020.