ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1933/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1933/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.

Prima

instanță

1.1.

Cererea

de chemare în judecată

Prin acțiunea

înregistrată sub nr. 4122/2/2011 la Curtea de Apel București, reclamantul I.N.C.D.C.F.

în contradictoriu cu pârâtul M.F.P. – A.N.A.F. – D.G.F.P. București a solicitat

admiterea contestației, anularea Deciziilor referitoare la obligațiile de plata

accesorii aferente obligațiilor fiscale din perioada 01 decembrie 2003 - 26 mai

2008 în cuantum total de 1.408.648 lei, reprezentând dobânzi în valoare de

1.267.748 lei și penalități in valoare de 140.900 lei, cu consecința anulării

obligațiilor de plata accesorii aferente obligațiilor fiscale din perioada 01

decembrie 2003 - 26 mai 2008 în cuantum total de 1.408.648 lei, reprezentând

dobânzi în valoare de 1.267.748 lei și penalități în valoare de 140.900 lei.

Reclamanta a mai

solicitat și suspendarea executării acestor acte administrativ-fiscale, până la

pronunțarea instanței de fond, în conformitate cu dispozițiile art. 14 din

Legea nr. 554/2004, obligarea paratei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin cererea de

chemare în judecată reclamanta a arătat că în conformitate cu Legea nr. 230/2004

de aprobare a O.G. nr. 38/2004 pentru modificarea O.G. nr. 57/2002 privind

cercetarea științifică și dezvoltarea tehnologică; Legea nr. 244/2005 privind

aprobarea O.U.G. nr. 26/2005, după publicarea Normelor Metodologice, elaborarea

și aprobarea Planului de investiții corespunzător ajutorului de stat, s-a

încheiat Convenția de supraveghere nr. 8/2006 înregistrată la A.N.C.Ș. cu nr. 20674

din 01 iunie 2006, prin care s-a acordat I.C.C.F. ajutorul de stat regional în

valoare de 2.661.725 lei, format din 1.217.075 lei obligații fiscale principale

datorate la data de 31 decembrie 2003 si 1.444.650 Iei majorări si penalități

calculate până la data de 4 iunie 2004, pe baza Certificatului de atestare

fiscala nr. 230875/16 august 2004.

Ajutorul de stat a

fost operat de A.F.P.S. 3 la data de 05 iunie 2006, respectiv după 2 ani.

În intervalul 04

iunie 2004 - 05 iunie 2006 datoriile supuse scutirii au generat majorări și

penalități care au rămas în evidențele organului fiscal, în cuantum de 725.845

lei (dobândă 599.381 lei și penalități 126.464 lei), conform fișei sintetice (punctaj).

A susținut că

institutul a luat în calcul datoriile existente la 05 iunie 2006 și cele în

continuare până în prezent, achitându-le integral pentru fiecare obligație

fiscală.

A susținut că

obligațiile fiscale contestate sunt creanțe accesorii la sumele de bani care au

făcut obiectul înlesnirilor fiscale, precum și creanțe accesorii calculate

pentru creanțele principale pentru perioada decembrie 2003 - mai 2008, achitate

la zi.

A precizat că toate

obligațiile bugetare înregistrate de institut în perioada decembrie 2003 - octombrie

2008, sunt achitate conform ordinelor de plata pe care le-a anexat la Situația datoriilor înregistrate de I.C.C.F. București perioada decembrie 2003 - octombrie

2008 și modul de lichidare.

Precizează că,

neexistând decizii de calcul accesorii pentru creanțele fiscale care au făcut

obiectul înlesnirilor fiscale, organul fiscal a procedat, în mod greșit, la

stingerea „creanțelor accesorii” calculate la suma de 2.661.725 lei reprezentând

ajutorul de stat care au fost calculate și emise după obținerea unor hotărâri

judecătorești, cu sumele de bani pe care le-au virat pentru debitele curente,

iar în evidențele organului fiscal reclamanta apare ca nu și-a achitat debitele

curente, aplicându-se în continuu majorări de întârziere la creanțe fiscale

principale achitate la zi.

Cu privire la

legitimitatea calculării de către organul fiscal de majorări de întârziere, sub

forma penalităților si dobânzilor, la obligațiile fiscale care au făcut

obiectul ajutorului de stat în cuantum de 2.661.725 lei a susținut că

legiuitorul nu a prevăzut ad literam ce se întâmpla cu obligațiile fiscale,

care fac obiectul ajutorului de stat, in perioada scursa de la intrarea în

vigoare a Legii nr. 230/2004, data de 4 iunie 2004 și până la data 28 decembrie

2005, data autorizării schemei de ajutor de stat de către Consiliul

Concurentei.

A arătat că organul

fiscal nu a respectat prevederile Codului de procedură fiscală, atunci când cu

fiecare plată distinctă pe care reclamantul a efectuat-o, banii au fost virați

în contul altui venit bugetar decât cel înscris de reclamantă pe documentele de

plată.

În acest sens, a

menționat că potrivit art. 115 [(fost art. 111, alin. (2)] „dacă un

contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuții și alte

sume reprezentând creanțe fiscale prevăzute la art. 21 alin. (2) lit. a), iar

suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate datoriile, atunci se

sting datoriile corelative acelui tip de creanță fiscală principală pe care îl

stabilește contribuabilul”.

Astfel, s-a

reglementat dreptul contribuabilului de a decide asupra creanței fiscale pe

care dorește să o stingă.

În opinia

reclamantului, contribuabilul poate să decidă, atât în ce privește debitul

principal sau accesoriu, cât și în ce privește ordinea de stingere în funcție

de vechimea debitelor(debite curente sau restante).

A arătat că suma de 939.076

lei, reprezentând contribuția angajatorilor pentru Fondul de garantare pentru

plata creanțelor sociale, contribuția de asigurare sociale pentru accidente de

muncă și boli profesionale datorate de angajator, contribuția de asigurări

pentru șomaj datorata de angajator, contribuția de asigurări sociale datorate

de angajator, contribuția pentru asigurări de sănătate datorată de

angajator,contribuția pentru învățământul de stat, contribuții pentru concedii

și indemnizații de la persoane juridice sau fizice, impozitul pe veniturile din

salarii, impozitul pe profit, sume datorate privind protecția socială și

încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, vărsăminte de la persoane

juridice pentru persoane cu handicap neîncadrate sunt debite curente (pentru anul

2008).

Diferența de 171.175

lei (1,110.251 - 939.076) reprezintă creanțe accesorii calculate, în mod

nelegal, la creanțele principale.

1.2.

Sentința

și considerentele instanței

Prin Sentința nr. 5446

din 2 octombrie 2012, Curtea de Apel București a respins acțiunea reclamantului

I.N.C.D.F. în contradictoriu cu pârâtul M.F.P. – A.N.A.F. – D.G.F.P. București,

ca neîntemeiată.

Pentru a pronunța

această sentință, prima instanță a reținut că reclamanta a fost înscrisă în

lista anexă la H.G. nr. 2089/2004, privind aprobarea listei unităților de

cercetare dezvoltare care beneficiază de înlesnire la plata obligațiilor fiscale

restante prevăzute de art. II din Legea nr. 230/2004 privind aprobarea O.G. nr.

57/2002 privind cercetarea științifică și dezvoltarea tehnologică, cu suma de

2661725 lei, sumă ce a fost menționată în Convenția de supraveghere nr. 8/20674/01

iunie 2006 ca ajutor de stat regional.

Pentru obligațiile

fiscale restante la 31 decembrie 2003 ce au făcut obiectul înlesnirilor la

plată prevăzute de Legea nr. 230/2009 organele fiscale au calculat majorări de

întârziere și penalități de întârziere în sumă de 745612 lei aferente perioadei

04 iunie 2004 - 01 iunie 2006, iar din plățile efectuate de reclamantă, după

data de 01 ianuarie 2007 au fost stinse obligațiile cele mai vechi existente în

fișa de plătitor, respectiv accesoriile menționate mai sus.

În privința

majorărilor de întârziere, și a penalităților de orice fel, legea prevede în

mod expres ca scutirea se aplica doar celor care erau datorate și nu erau achitate

la data intrării sale în vigoare, respectiv 04 iunie 2004 [(Legea nr. 230/2004 (M.

Of. nr. 506/04.06.2004)].

De asemenea, potrivit

dispozițiilor art. 5 din Normele metodologice privind acordarea înlesnirilor la

plata obligațiilor bugetare restante pentru unitățile de cercetare-dezvoltare

sub formă de ajutor de stat, evaluarea și monitorizarea programelor de

investiții ale unităților de cercetare-dezvoltare beneficiare, aprobate de

Decizia nr. 9012/2006: „(1) Unitățile de cercetare-dezvoltare beneficiază de

ajutorul de stat, sub forma facilităților fiscale, într-o singură tranșă, după

încheierea cu M.E.C. – A.N.C.Ș. a convenției prin care se aprobă programul de

investiții si durata de implementare a acestuia”.

Coroborând aceste

dispoziții legale, rezultă în mod evident că, data semnării convenției,

respectiv 01 iunie 2006 reprezintă data acordării scutirii la plata a

obligațiilor fiscale restante la 31 decembrie 2003 și nestinse la data intrării

în vigoare a Legii nr. 230/2004.

Cum Legea nr. 230/2004

nu prevede acordarea de înlesniri la plata pentru majorările de întârziere și

penalitățile de orice fel calculate și datorate pentru perioada cuprinsă între

data intrării sale în vigoare, respectiv 04 iunie 2004 și data acordării

scutirii la plata prin semnarea convenției, respectiv 01 iunie 2006, pe aceasta

perioadă devin incidente dispozițiile art. 120 alin. (1) C. proc. fisc.

Astfel, în mod corect

organele de control fiscale au calculat în sarcina reclamantului I.N.C.D.C.F. majorări

și penalități de întârziere pentru perioada 04 iunie 2004 (data intrării în

vigoare a Legii nr. 230/2004) și data acordării scutirii 01 iunie 2006.

În ceea ce privește

plățile făcute de reclamant pentru stingerea obligațiilor curente, în mod legal

organele fiscale au procedat la stingerea obligațiilor cele mai vechi existente

în fișa de plătitor, între care și accesoriile calculate în perioada 04 iunie 2004

- 01 iunie 2006.

În cadrul tipului de

impozit stabilit de contribuabil stingerea se efectuează de drept în ordinea

prevăzută de dispozițiile art. 111 alin. (2) C. proc. fisc., respectiv în

ordinea vechimii acestora.

2.

Instanța

de recurs

Împotriva acestei

sentințe a declarat recurs I.N.C.D.C.F. – I.C.C.F.

2.1.

Motivele

de recurs

Recurenta a susținut

că nu datorează obligațiile fiscale accesorii calculate de organul fiscal

pentru sumele scutite la plată în baza Legii nr. 230/2004 pentru perioada

scursă de la data intrării în vigoare a legii și data autorizării schemei de

ajutor de stat de către Consiliul Concurenței.

De asemenea, a

susținut că în mod greșit din sumele plătite în contul obligațiilor curente

s-au stins accesoriile aferente sumelor scutite, fiind astfel încălcate

prevederile art. 115 C. proc. fisc.

2.2.

Examinarea

motivelor de recurs

Înalta Curte,

examinând motivele de recurs, sentința primei instanțe, probele cauzei și

normele legale aplicabile, având în vedere și prevederile art. 304 C. proc. civ.,

constată că recursul este fondat pentru considerentele ce se vor expune în

continuare.

Organele fiscale au

emis în sarcina reclamantului mai multe decizii de stabilire a unor obligații

fiscale accesorii în sumă de 1.408.648 lei, reprezentând dobânzi și penalități

aferente obligațiilor fiscale pe perioada 01 decembrie 2003 – 26 mai 2008.

Suma de mai sus s-a

compus din 745.612 lei accesorii pe perioada 4 iunie 2004 – 01 iunie 2006,

respectiv pentru intervalul cuprins între data intrării în vigoare a Legii nr. 230/2004

și data încheierii convenției de supraveghere nr. 8/20674 din 1 iunie 2006 și

din suma de 663.036 lei accesorii pentru debitele curente.

Pentru suma de

745.612 lei organul fiscal a considerat că pentru perioada de la intrarea în

vigoare a legii și până la încheierea convenției se datorează accesorii,

întrucât data semnării convenției reprezintă data acordării scutirii la plată a

obligațiilor fiscale restante la 31 decembrie 2003.

Soluția organului

fiscal dar și a instanței de fond este nelegală.

Prin Legea nr. 230/2004,

art. II alin. (1) lit. a) și c) s-a prevăzut că se scutesc la plată obligațiile

bugetare restante la data de 31 decembrie 2003 reprezentând impozite, taxe și

alte contribuții, precum și dobânzile și penalitățile de orice fel datorate la

data intrării în vigoare a legii, aferente obligațiilor bugetare restante.

Prin H.G. nr. 2089/2004

s-a aprobat lista unităților de cercetare-dezvoltare organizate ca institute

naționale de cercetare dezvoltare beneficiare ale scutirilor prevăzute de Legea

nr. 230/ 2004, la poziția 3 din anexa la această hotărâre fiind înscris

reclamantul I.N.C.D.C.F. – I.C.C.F. cu suma de 26.617.246 lei.

Din examinarea art. II

alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 230/2004 rezultă că prin efectul legii

s-au scutit la plată obligațiile bugetare restante reprezentând impozite, taxe,

alte contribuții, precum și accesoriile aferente acestora.

Ca urmare, pentru

obligațiile principale restante la 31 decembrie 2003 nu se mai pot calcula

accesorii, întrucât scutirea are ca efect inexistența obligațiilor principale.

Convenția de

supraveghere nr. 8/2006 este actul prin care beneficiarul ajutorului de stat și

M.E.C. au stabilit desfășurarea activităților de supraveghere pentru unitatea

beneficiară a ajutorului de stat.

Interpretarea logică

a prevederilor art. II alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 230/2004

fundamentează concluzia că pentru obligațiile bugetare stinse prin scutire nu

se mai datorează accesorii pentru că începând cu intrarea în vigoare a legii,

datoriile au fost stinse, iar încheierea convenției consolidează cu efect

retroactiv stingerea obligațiilor scutite. Dacă, din diferite cauze convenția nu

s-ar fi încheiat, atunci debitul era repus în sarcina reclamantului și s-ar fi

datorat accesoriile prevăzute de lege.

În aceste

circumstanțe, având în vedere prevederile Legii nr. 230/2004 și H.G. nr. 2089/2004,

autoritatea fiscală trebuie să scoată din evidențele sale obligațiile scutite,

astfel că nu ar mai fi existat obligații bugetare principale care să genereze

accesoriile în sumă de 745.612 lei.

Mai trebuie precizat

că potrivit art. 123 C. proc. fisc., se datorează dobânzi numai în cazul înlesnirilor

la plata obligațiilor fiscale ce formează obiectul înlesnirilor la plată.

Înlesnirile la plată

reprezintă acele obligații eșalonate sau amânate la plată, or, scutirea de

plată este o categorie cu totul distinctă pentru că aceasta operează ștergerea/

stingerea creanței fiscale, în timp ce în cazul eșalonării sau amânării,

creanța principală este doar redistribuită în timp și ca urmare asupra ei se

datorează accesorii până la stingere. În sensul celor expuse este și

jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție și cităm cu titlu de exemplu

– Decizia nr. 5451 din 17 noiembrie 2011.

În raport de cele

expuse, sumele calculate cu titlu de accesorii pentru debitele scutite nu sunt

datorate, pentru că prin Legea nr. 230/2004 au fost stinse obligațiile fiscale

existente la data de 31 decembrie 2003, că în cazul stingerii prin scutire a

obligațiilor fiscale nu se mai pot calcula majorări, întrucât Codul de

procedură fiscală nu reglementează plata accesoriilor în caz de stingere a

obligațiilor.

Instanța de fond a

apreciat că, dacă prin Legea nr. 230/2004 nu s-a prevăzut expres că până la

încheierea convenției nu se calculează accesorii, aceasta înseamnă că sumele

scutite sunt purtătoare de obligații fiscale accesorii.

Interpretarea este

eronată, pentru că în materia obligațiilor fiscale, sub aspectul existenței

obligației, a cuantumului acesteia și a perioadei pentru care se datorează,

este aplicabil Codul de procedură fiscală, ca act normativ ce reprezintă

dreptul comun în materie.

Așa cum s-a explicat mai

sus, Codul de procedură fiscală nu a reglementat dreptul organului fiscal de a

percepe obligații accesorii pentru debitele principale stinse prin scutire,

astfel că nici autoritățile fiscale și nici instanța de fond nu pot aplica prin

analogie o sancțiune fiscală.

Debitul de 663.036

lei s-a constituit ca urmare a faptului că din sumele plătite în contul

datoriilor curente, organul fiscal a stins accesoriile calculate la creanțele

scutite, ceea ce este greșit, conform explicațiilor de mai sus.

În concluziile și

această sumă este nedatorată bugetului de stat.

Având în vedere

considerentele prezentei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul se

va admite în sensul că va admite acțiunea reclamantului cu anularea Deciziei nr.

431 din 26 octombrie 2010 emisă de D.G.F.P.M.B., precum și deciziile

referitoare la calculul obligațiilor accesorii în sumă de 1.408.648 lei, din

care dobânzi – 1.267.748 lei și penalități în sumă de 140.900 lei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de I.N.C.D.C.F. – I.C.C.F. împotriva Sentinței civile nr. 5446 din 2

octombrie 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal.

Modifică sentința

atacată, în sensul că admite acțiunea reclamantului.

Anulează Decizia nr. 431

din 26 octombrie 2010 emisă de D.G.F.P.M.B. și deciziile referitoare la

calculul obligațiilor accesorii în sumă de 1.408.648 lei, din care dobânzi –

1.267.748 lei și penalități – 140.900 lei.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 11 aprilie 2014.