ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3293/2015

Decizia nr. 3293/2015

Asupra contestației în anulare de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin decizia nr. 2899 din 18 iunie 2014, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, s-au admis recursurile declarate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Timiș, în prezent Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara și de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva sentinței nr. 622 din 20 noiembrie 2012 a Curții de Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, a fost casată sentința recurată și, pe fond, a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamantul A. și modificate actele fiscale atacate în sensul că obligațiile fiscale sunt de 255.198 lei TVA și accesoriile aferente acestei sume pentru perioada calculată de organele fiscale.

Prin încheierea din data de 12 februarie 2015, Înalta Curte a îndreptat eroarea materială strecurată în dispozitivul deciziei cu privire la cuantumul debitului fiscal reprezentând TVA, în sensul că acesta este de 3.255.198 lei, în loc de 255.198 lei, cum s-a trecut din eroare.

Instanța de control judiciar a reținut că intimatul-reclamant, în perioada supusă inspecției fiscale (31.08.2005-31.12.2009), a efectuat un număr de 132 operațiuni economice care au avut ca obiect terenuri și construcții, iar potrivit plafonului în vigoare la data respectivă, trebuia să solicite înregistrarea ca persoana plătitoare de TVA până la data de 10.01.2006.

Instanța de fond a reținut că terenurile care au făcut obiectul tranzacțiilor nu erau construibile, fiind scutite de la TVA, ceea ce este o concluzie greșită, lipsită de temei legal.

Astfel, potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 1 C. fisc., cu modificările și completările la data efectuării tranzacțiilor în litigiu, „următoarele operațiuni sunt scutite de taxă: f) livrarea de construcții/ părți de construcții și a terenurilor pe care sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de construcții sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele: 1. Teren construibil, reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții, conform legislației în vigoare”.

Deci, având în vedere dispozițiile legale citate și statutul juridic al terenurilor respective la data efectuării tranzacțiilor, scutirea de taxă nu era operabilă în temeiul art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., așa cum a reținut instanța de fond.

De asemenea, Înalta Curte a constatat că instanța de fond a reținut în mod nelegal că tranzacțiile analizate nu reprezentau operațiuni economice efectuate în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, în raport cu dispozițiile pct. 3 alin. (5) din Normele metodologice de aplicare a art. 127 alin. (2) C. fisc.: „în cazul achiziției de terenuri și/ sau construcții de către o persoană fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persona fizică realizează mai mult de o singură tranzacție în cursul unui an calendaristic”.

Instanța de fond, însușindu-și susținerile intimatului-reclamant, a mai reținut că prevederile alin. (2

1

) din art. 127 C. fisc., prin care s-a prevăzut că persoanele fizice devin plătitoare de TVA în cazul unor tranzacții imobiliare, au fost introduse prin pct. 98 din O.U.G. nr. 109/2009, care a intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2010, deci ulterior efectuării operațiunilor economice vizate de actele fiscale, iar aplicarea lor ar încălca principiul constituțional al neretroactivității legii, concluzie care este greșită.

Într-adevăr, potrivit art. III din O.U.G. nr. 109/2009, dispozițiile acestei ordonanțe de urgență se aplică începând cu data de 01 ianuarie 2010, iar prin pct. 98 din acest act normativ, la art. 127, după alin. (2) a fost introdus un aliniat nou, alin. (2

1

) cu următorul conținut: „situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicate prin norme”.

Dar la art. 127 alin. (2), fraza a II-a C. fisc., se specifica în mod expres că „De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate”, adică situația care urma să fie explicitată/ exemplificată prin normele metodologice.

Instanța de fond a reținut că organele fiscale au calculat în mod nelegal TVA pentru întregul venit obținut din tranzacțiile efectuate, deși a fost vorba de bunuri deținute în codevălmășie cu soția, concluzie greșită, în opinia instanței de recurs, pentru că reclamantul, așa cum rezultă din copiile contractelor depuse la dosar, a acționat și în numele soției sale, pe baza unui mandat special, ceea ce justifică pe deplin incidența art. 85 și art. 127 C. fisc., așa cum au reținut și organele fiscale.

Instanța de recurs a reținut că sunt întemeiate susținerile intimatului-reclamant, referitoare la baza impozabilă de calcul al TVA, în raport cu jurisprudența C.J.U.E. și anume Hotărârea din 7 noiembrie 2013, dată în cauzele conexe C-249/12 și C-250/12, la întrebarea preliminară formulată de secția de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, pentru interpretarea art. 73 și 78 din Directiva 2006/112/CE (Directiva TVA).

Astfel, potrivit Hotărârii din 7 noiembrie 2013 a Curții de Justiție ă Uniunii Europene, „Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special art. 73 și 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți fără nicio mențiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administrația fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată”.

Or, în cauză, TVA a fost calculată prin adăugarea procentului de 19% la baza impozabilă, adică la 20.387.821 lei care reprezintă contrapartida obținută de reclamant din vânzarea terenurilor și construcțiilor, iar autoritatea fiscală nu a produs nicio dovadă din care să rezulte că reclamantul ar avea posibilitatea legală/faptică să recupereze taxa de la dobânditorii imobilelor.

În consecință, instanța de recurs a stabilit că TVA trebuie recalculată la o nouă bază impozabilă, în valoare de 17.132.622 lei (20.387.821 lei : 1,19), la care se adaugă 19% TVA, adică suma de 3.255.198 lei, astfel încât taxa să fie inclusă în prețul total: (17.132.622 lei + 3.255.198 lei = 20.387.821 lei), urmând ca accesoriile să fie recalculate de organele fiscale la noua sumă de 3.255.198 lei TVA, printr-o nouă decizie de impunere, în conformitate cu hotărârea instanței.

Recurentul-reclamant a atacat decizia de recurs cu o contestație în anulare întemeiată pe prevederile art. 318 C. proc. civ., arătând că dezlegarea dată este rezultatul unei greșeli materiale cu privire la calculul bazei de impunere, calcul pe care instanța de control judiciar l-a efectuat ea însăși, pornind de la premisa că tranzacțiile cu imobile sunt supuse TVA.

În opinia contestatorului, greșeala materială rezultă în primul rând din compararea calculului efectuat de instanță cu acela întocmit de expertul fiscal în raportul de expertiză administrat la judecata în fond, în care, aplicând procedeul sutei mărite, a ajuns la un debit rezultant de 2.839.212 lei, în timp ce prin decizia contestată s-a stabilit suma de 3.255.198 lei.

În al doilea rând, contestatorul a arătat că, urmare a calculului eronat, s-a ajuns, prin aplicarea procedeului sutei mărite, la un cuantum al TVA mai mare decât cel stabilit inițial prin actele administrative fiscale contestate, situație care se răsfrânge și asupra obligațiilor fiscale accesorii.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Timișoara a solicitat respingerea contestației în anulare, ca neîntemeiată, arătând că dezlegarea dată de instanța de recurs nu este rezultatul unei greșeli materiale în sensul art. 318 C. proc. civ.

Contestația în anulare este o cale de atac extraordinară, de retractare, ce poate fi exercitată în cazurile expres și limitativ prevăzute în art. 317-318 C. proc. civ.

Potrivit art. 318 teza I C. proc. civ., temeiul de drept invocat de contestator, „hotărârile instanțelor de recurs mai pot fi atacate cu contestație când dezlegarea dată este rezultatul unei greșeli materiale (…)”.

În ipoteza acestei prevederi legale se încadrează greșelile materiale evidente, legate de aspectele formale ale judecării recursului, de o asemenea gravitate încât au dus la pronunțarea unei soluții greșite, pe calea contestației în anulare nefiind posibilă remedierea unor greșeli vizând aprecierea probelor sau interpretarea unor dispoziții legale.

Examinând motivele invocate de contestator, care vizează o pretinsă greșeală materială în stabilirea TVA datorate prin aplicarea sutei mărite, Înalta Curte constată că în calculul matematic efectuat de instanța de recurs nu s-a strecurat nicio eroare materială.

Suma de 3.255.198 lei, reprezentând TVA a fost calculată corect pornind de la valoarea totală a contrapartidei obținute de contestator din tranzacțiile calificate ca fiind operațiuni impozabile - 20.387.821 lei - în care s-a considerat că TVA este inclusă, conform interpretării date de C.J.U.E. în cauzele conexe C-249/12 și C-250/12, baza impozabilă fiind de 17.132.622 lei. Elementele de calcul au fost detaliate în decizia de recurs, facilitând destinatarilor verificarea modului în care a fost stabilit cuantumul obligației fiscale.

Diferența față de suma de 2.839.212 lei, stabilită în raportul de expertiză fiscală judiciară, nu provine dintr-o greșeală materială, așa cum reclamă contestatorul, ci este consecința faptului că instanța de recurs a considerat impozabile toate operațiunile avute în vedere de autoritățile fiscale, raportându-se la aceeași valoare a contrapartidei obținute de vânzător (20.387.821 lei), în timp ce expertul a pornit de la premisa că operațiunile efectuate în 2007 au fost scutite de TVA în temeiul art. 141 C. fisc., excluzând valoarea lor din baza impozabilă, pe care a stabilit-o astfel la valoarea de 17.782.438,92 lei.

Aceasta este însă o chestiune de judecată, care implică aprecierea probelor și interpretarea legii de către instanța de recurs, care a reținut că scutirea de taxă nu era operabilă în temeiul art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., într-un considerent comun care viza toate operațiunile incluse de autoritatea fiscală în baza impozabilă, situație care excede noțiunea de „greșeală materială”.

Argumentul referitor la cuantumul mai mare al TVA stabilit de instanță față de cel calculat inițial de autoritatea fiscală este lipsit de orice suport faptic, pentru că în decizia de impunere nr. 3539 din 30 martie 2010 s-a stabilit, cu titlu de TVA datorată pentru perioada 2006-2009, suma de 3.873.686 lei, superioară celei de 3.255.198 lei, din decizia de recurs.

Având în vedere toate considerentele expuse, în temeiul art. 320 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge contestația în anulare, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge contestația în anulare formulată de A. împotriva deciziei nr. 2899 din 18 iunie 2014 și împotriva încheierii din 12 februarie 2015 ale Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondată.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 23 octombrie 2015.