ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1351/2017

Deliberând, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate:

anularea Notificării nr. MS/FD/513 din 31 ianuarie 2014 prin care CNAS a comunicat reclamantei datele necesare în vederea stabilirii, declarării și achitării contribuției clawback aferente trimestrului IV al anului 2014;

anularea adresei din 04 aprilie 2014 prin care CNAS a răspuns la contestația administrativă formulată de reclamantă.

Prin Sentința civilă nr. 3017 din 7 noiembrie 2014, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis cererea formulată de reclamanta A. SRL și a anulat Notificarea nr. MS/FD/513 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS și adresa din 04 aprilie 2014.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate (CNAS), solicitând casarea acesteia și respingerea ca neîntemeiată a acțiunii în anulare formulate de reclamanta SC A. SRL, pentru motive încadrate în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Referitor la presupusa motivare insuficientă a actului administrativ, respectiv la faptul că acesta nu conține suficiente informații care să permită reclamantei să verifice valoarea procentului "p", recurenta arată că din adresa transmisă reclamantei rezultă toate datele necesare pentru calculul contribuției;

Referitor la aprecierea instanței de fond privind obligația CNAS de comunicare a consumului de medicamente, în locul valorii acestui consum, recurenta susține că din interpretarea coroborată a prevederilor art. 3 alin. (11) și 42 din O.U.G. nr. 77/2011 rezultă fără îndoială că ceea ce trebuia comunicat reclamantei era valoarea consumului de medicamente și nu consumul efectiv.

Referitor la "valoarea consumului" de medicamente, CNAS susține că, în sensul art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011, aceasta este egală cu valoarea decontărilor (compensărilor), așa cum rezultă din adresa contestată. Valoarea consumului nu poate fi limitată la valoarea încasată de fiecare plătitor de contribuție deoarece nu această valoare este decontată.

Referitor la includerea TVA în consumul individual de medicamente transmis de CNAS către reclamantă pentru trimestrul IV 2013 se arată că prețul de referință suportat din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate (FNUASS) include TVA și, deci, este normal ca TVA să fie inclusă în acest consum iar obligația de a deduce TVA revenea reclamantei și nu CNAS. Obligația CNAS prevăzută de art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011 este de a transmite consumul de medicamente așa cum rezultă din datele existente în sistemul de asigurări sociale de sănătate (iar aceste date, după cum s-a arătat, includ TVA), astfel încât nu există o bază legală pentru CNAS să opereze deducerea.

În plus, CNAS consideră că sentința este nelegală deoarece nu ia în considerare că reclamanta a încasat efectiv contravaloarea medicamentelor fără să conteste sumele încasate sau consumul aferent. În consecință, aceste elemente nu mai pot fi puse în discuție.

De asemenea, consideră că neplata taxei de către reclamantă și de către ceilalți contribuabili ar conduce la îngrădirea accesului la medicamente al asiguraților.

3.1 Potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. 2010, casarea unei hotărâri se poate cere "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material".

Examinând sentința recurată prin raportare la motivul de recurs invocat în cauză precum și la apărările formulate prin întâmpinare, luând în considerare actele și lucrările dosarului precum și la dispozițiile legale aplicabile cauzei, Înalta Curte reține că sentința recurată este legală pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Cu titlu preliminar, observă că pentru admiterea acțiunii, Curtea de Apel București a reținut următoarele motive de nelegalitate, invocate ca atare de reclamantă (intimată în prezentul recurs):

a - notificarea MS/FD/513 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS (Notificarea), a cărei anulare s-a solicitat, nu este suficient motivată deoarece nu cuprinde nicio mențiune referitoare la consumul total trimestrial de medicamente suportate din Fondul Național Unic de Asigurări Sociale de Sănătate (FNUASS) ceea ce a condus la imposibilitatea reclamantei de a verifica realitatea și corectitudinea procentului "p" din formula de calcul a contribuției reglementate de O.U.G. nr. 77/2011 (numită în continuare contribuția, taxa sau taxa clawback);

b - a reținut că Notificarea include valoarea consumului de medicamente în locul consumului efectiv; a considerat că din interpretarea art. 3 și art. 5 din O.U.G. nr. 77/2011 rezultă că dispozițiile legale disting între "consumul de medicamente" și "valoarea consumului de medicamente";

c - a apreciat că nu există bază legală pentru a identifica valoarea consumului de medicamente cu valoarea decontată din FNUASS;

d - a observat că valoarea totală a vânzărilor de medicamente include taxa pe valoare adăugată (TVA), ceea ce conduce la dublă impozitare și încalcă principiul constituțional al justei așezări a sarcinilor fiscale precum și dreptul de proprietate garantat de Constituție și de Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

Înalta Curte constată că, pentru motivele ce se vor arăta, primele trei aprecieri încalcă dispozițiile de drept material aplicabile în cauză, ceea ce atrage incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. (2010).

În schimb, este de acord că includerea TVA în valoarea totală a vânzărilor de medicamente este nelegală, ceea ce va conduce la casare și la admiterea în parte a acțiunii.

3.2 Referitor la insuficienta motivare a Notificării

Potrivit unei practici unitare și constante, legalitatea actelor administrative, așa cum este și Notificarea contestată în prezenta cauză, se examinează de instanță prin raportare la actele normative cu forță juridică superioară în temeiul cărora au fost emise, ținând seama de principiul ierarhiei și forței juridice a actelor normative consacrat de art. 1 alin. (5) din Constituție și art. 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative.

Așa fiind, Notificarea va fi insuficient motivată și, în consecință, nelegală doar dacă O.U.G. nr. 77/2011, în temeiul căreia a fost emisă, obligă la comunicarea celor două elemente în baza cărora se calculează procentul "p", respectiv "consumul total trimestrial de medicamente", suportate din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății (MS) și "bugetul aprobat trimestrial" aferent medicamentelor suportate din FNUASS și din bugetul MS (conform art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011). Într-adevăr, cunoscând aceste două elemente, intimata ar fi putut să verifice calculul procentului "p".

Totuși, nicio dispoziție legală nu obligă recurenta să comunice aceste elemente; parte din datele de calcul a contribuției sunt nepublice iar rațiunea acestei situații este protecția concurenței pe piața medicamentelor.

Așadar, Notificarea este legală și suficient motivată deoarece comunică intimatei doar acele date prevăzute în textul O.U.G. nr. 77/2011 pentru a fi comunicate.

3.3 Referitor la "consumul centralizat de medicamente"

Motivele b - c de nelegalitate a Notificării reținute de Curtea de Apel București vor fi analizate împreună deoarece ambele se referă la înțelesul aceleiași noțiuni.

Potrivit art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, forma în vigoare la data emiterii Notificării, "Casa Națională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate."

Comunicarea are drept singur scop oferirea tuturor datelor necesare pentru ca destinatarul ei, în speță reclamanta intimată, să-și poată îndeplini obligația de calcul și plată a contribuției și de aceea toate datele menționate în cuprinsul Notificării trebuiesc înțelese prin raportare la formula de calcul detaliată în cuprinsul art. 3 și art. 31 din O.U.G. nr. 77/2011.

Potrivit art. 3 alin. (1) din ordonanță, "Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție."

Or, Notificarea menționează valoarea procentului "p" și "valoarea consumului de medicamente", ambele necesare pentru calculul contribuției.

În consecință, noțiunile de "consum de medicamente" și "valoare a consumului de medicamente" sunt identice în contextul dat, diferența fiind pur lingvistică.

De altfel, comunicarea altor date decât cele referitoare la valoarea consumului ar face imposibil calculul contribuției deoarece această valoare nu este și nu poate fi cunoscută de reclamantă în condițiile în care include, printre altele, adaosurile comerciale ale distribuitorilor și, după caz, farmaciilor.

Altfel spus, dacă prin "consumul de medicamente" s-ar înțelege medicamentele efective, exprimate "în număr de cutii, bucăți, pastile, etc.", contribuția s-ar calcula prin includerea în baza de calcul exclusiv a valorii încasate de reclamanta intimată deoarece doar această valoare este cunoscută contribuabilului.

Or, valoarea consumului este cea decontată din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății și include adaosurile comerciale ale distribuitorilor și, după caz, farmaciilor, sau orice alte adaosuri care pot apărea în lanțul de distribuție; aceste adaosuri se includ în valoarea consumului deoarece fac parte din valoarea decontată din FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

În consecință, sub toate aspectele mai sus discutate, atât Notificarea cât și Adresa sunt legale.

3.4 Referitor la includerea taxei pe valoarea adăugată (TVA) în consumul individual de medicamente transmis de CNAS către reclamanta intimată

Notificarea anulată de Curtea de Apel București este conformă cu dispozițiile art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 deoarece include TVA în valoarea totală a vânzărilor de medicamente.

Totuși, aceste dispoziții au fost declarate neconstituționale prin Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013, publicată în Monitorul Oficial nr. 100 din 20 februarie 2013.

Potrivit art. 11 alin. (3) teza finală din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, decizia este general obligatorie și are putere numai pentru viitor, ceea ce înseamnă că produce efecte asupra tuturor situațiilor juridice în curs, inclusiv în toate litigiile care nu au fost definitiv soluționate, așa cum este cel din prezenta cauză. Doar trecutul scapă puterii hotărârilor și deciziilor Curții Constituționale, respectiv raporturile juridice care și-au epuizat efectele și situațiile juridice definitiv judecate (în acest din urmă caz se opune autoritatea de lucru judecat, cu excepția situațiilor deciziilor pronunțate în litigiile în care s-a invocat cu succes excepția de neconstituționalitate, supuse revizuirii).

În consecință, Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013 produce efecte în prezenta cauză.

Prin această decizie s-a arătat că în virtutea principiului general valabil în materie fiscală, impozitele și taxele se aplică asupra materiei impozabile (venituri sau bunuri), iar nu și asupra altor taxe și că "(...) aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituționale referitoare la așezarea justă a sarcinilor fiscale, motiv pentru care includerea taxei pe valoarea adăugată în valoarea totală a vânzărilor de medicamente în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituțională (...)" motiv pentru care sintagma "care include și taxa pe valoarea adăugată" din cuprinsul art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 a fost declarată neconstituțională.

În consecință, critica recurentei va fi respinsă ca neîntemeiată deoarece atât notificările cât și adresele se întemeiază pe un text neconstituțional.

Este adevărat că în cuprinsul Notificării se face referire la faptul că TVA urmează să fie dedus de deținătorul autorizației de punere pe piață dar mențiunea este neclară în contextul în care noțiunea de "deductibilitate a TVA" are un sens tehnic precis în cadrul mecanismului de taxare și nu se identifică cu neincluderea TVA în valoarea vânzărilor.

Totuși, consecința acestei includeri nu conduce decât la anularea parțială a Notificării și a Adresei aferente deoarece sub toate celelalte aspecte contribuția a fost legal stabilită în sarcina reclamantei.

3.5 Pentru motivele arătate, Înalta Curte, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 497 C. proc. civ. (2010), hotărând cu majoritate, va admite recursul declarat de pârâta CNAS, va casa sentința recurată și, rejudecând cauza, va admite în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL și va anula în parte notificarea MS/FD/513 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS și adresa din 04 aprilie 2014, respectiv în ceea ce privește includerea TVA în valoarea totală a vânzărilor de medicamente.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Cu majoritate:

Admite recursul declarat de pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate împotriva Sentinței civile nr. 3017 din 7 noiembrie 2014, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată, în sensul că admite în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, și, în consecință:

Anulează în parte notificarea MS/FD/513 din 31 ianuarie 2014 emisă de CNAS și adresa din 04 aprilie 2014, în ceea ce privește includerea TVA în valoarea totală a vânzărilor de medicamente.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 4 aprilie 2017.

Procesat de GGC - ED