ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2750/2016

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea formulată reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea notificării nr. x din 30 aprilie 2013, obligarea CNAS la rectificarea și recomunicarea datelor referitoare la consumul centralizat de medicamente, prin eliminarea datelor incorecte, obligarea CNAS la revizuirea modului de determinare a procentului "p", prin raportare la valoarea consumului de medicamente corespunzător, prin reevaluarea datelor privind cantitățile și contravaloarea medicamentelor, astfel încât să fie diminuată valoarea consumului trimestrial comunicat cu contravaloarea medicamentelor care nu au avut declarații de stoc, nu au fost disponibile în cantitățile declarate sau au expirat anterior începerii anului 2012, contravaloare care reprezintă adaosurile față de prețul de producător al medicamentelor, obligarea intimatei CNAS la comunicarea datelor pe baza cărora fost calculat procentul "p" =15,87% aferent trimestrului I 2013, obligarea la restituirea sumei în valoare de 7.802.787 RON achitată nedatorat, cu cheltuieli de judecată.

Pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat Intîmpinare și a invocat excepția lipsesi calității procesuale pasive.

Prin încheierea din 5.06.2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive invocată de ANAF.

Prin sentința civilă nr. 2914 din 30 octombrie 2014 Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a luat act de renunțarea reclamatei la judecata capetelor 3 și 4 de cerere, a admis, în parte, acțiunea astfel cum a fost precizată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a anulat notificarea nr. x din 30 aprilie 2013 privind consumul centralizat de medicamente pentru trimestrul I/2013 și a obligat pârâta C.N.A.S. la rectificarea erorilor de raportare și la recomunicarea către reclamantă a datelor referitoare la consumul centralizat de medicamente pentru trimestrul I/2013, a obligat pârâta A.N.A.F.-D.G.A.M.C. la restituirea către reclamantă a sumelor rezultate ca fiind plătite în plus după rectificare, restituire ce se va efectua în condițiile legii fiscale și a obligat pârâta C.N.A.S. la plata către reclamantă a sumei de 18.158,16 RON reprezentând cheltuieli de judecată.

Împotriva sentinței civile nr. 2914 din 30 octombrie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili au declarat recurs.

Agenția Națională de Administrare Fiscală - DGMC a declarat recurs și împotriva încheierii din 5.06.2014 pronunțată de aceeași instanță.

I. În recursul declarat de Casa Națională de Asigurări de Sănătate s-a apreciat că hotărârea instanței de fond este nelegală.

a) S-a susținut că notificarea emisă de CNAS este legală în raport de dispozițiile art. 5 alin. (4) și (5) din O.U.G. nr. 77/2011 și că, în baza acestora, casele de asigurări de sănătate raportează consumul centralizat către CNAS în baza raportărilor făcute de farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamente suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

Au fost invocate prevederile art. 4 alin. (2) și (21) din O.U.G. nr. 77/2011 și, în legătură cu reținerea instanței de fond că CNAS nu a contestat punctual medicamentele enumerate de reclamantă, s-a solicitat să se constate că a formulat apărări în legătură cu fiecare dintre acele medicamente, iar stabilirea consumului de medicamente corespunzătoare trimestrului I 2013 s-a făcut în baza unei liste de medicamente pentru care reclamanta susține că datorează taxa claw-back.

Sumele aferente consumului total trimestrial de medicamente comunicat reclamantei reprezintă sume decontate din bugetul FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății către furnizorii de servicii medicale, aceștia la rândul lor achită contravaloarea medicamentelor eliberate pacienților sau achiziționate cu acest scop către lanțul de distribuție, aceste sume ajungând la final la deținătorul autorizației de punere pe piață.

Medicamentele incluse în programele naționale de sănătate, medicamentele cu sau fără contribuție personală folosite în tratamentul ambulatoriu, pe bază de prescripție medicală, pot proveni din stocurile anterioare, din stocuri și achiziție curentă sau doar din achiziție curentă, astfel încât datele de consum (eliberare) nu pot fi opozabile integral datelor de vânzări.

Astfel, există posibilitatea ca între data achiziționării unui medicament și data eliberării acestuia către pacient să existe un decalaj de timp.

b) A fost criticată soluția instanței de fond în ceea ce privește includerea TVA în prețul medicamentelor și s-a apreciat că prin O.U.G. nr. 77 din 20.11.2011 nu s-a adus atingere principiului justei așezări a sarcinilor fiscale prevăzut de art. 56 alin. (2) din Constituție.

A fost invocată Decizia nr. 158/1998 a Curții Constituționale referitoare la excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 72 din O.G. nr. 11/1996.

Criticile recurentei au vizat motivarea instanței de fond în ceea ce privește stabilirea procentului "p" cât și includerea în valorile consumului trimestrial de medicamente a TVA pentru trimestrul I 2013.

După invocarea Deciziei nr. 249 din 21.05.2013 și a Deciziei nr. 39 din 5.02.2013 ale Curții Constituționale, recurenta a indicat faptul că O.G. nr. 17/2012 a modificat O.U.G. nr. 77/2011 și s-a prevăzut că începând cu trimestrul IV 2012 calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt și Bat nu includ taxa pe valoarea adăugată.

Față de susținerea instanței de fond că în privința contribuției claw-back aferentă trimestrului I 2013 s-a calculat prin raportare la prețul medicamentelor incluzând TVA, recurenta a arătat că obligația de deducere a TVA revenea reclamantei și nicidecum CNAS.

Consumul de medicamente de care beneficiază asigurații cu sau fără contribuție personală, pe bază de prescripție medicală, în sistemul de asigurări sociale de sănătate este calculat în baza prețului de referință suportat din FNUASS care include și TVA, iar în această situație consumul centralizat de medicamente înregistrat la nivelul CNAS include și TVA.

Dar, recurenta a precizat că prin adresa MS/FD/1930 din 30.04.2013 a adus la cunoștință reclamantei că pentru trimestrul II 2013 consumul de medicamente conține și TVA, urmând ca acesta să fie dedus de fiecare DAPP, în raport de dispozițiile din Codul fiscal care sunt pe deplin aplicabile.

c) Soluția instanței de fond a fost criticată și cu privire la includerea adaosurilor comerciale în consumul individual de medicamente transmis de CNAS către reclamantă pentru trimestrul I 2013 din perspectiva Deciziei nr. 263/2013 a Curții Constituționale.

În aplicarea considerentelor reținute de Curtea Constituțională recurenta a subliniat că este dreptul exclusiv al legiuitorului să stabilească plătitorii taxelor parafiscale, în speță, al taxei de clawback, respectiv "agenții economici" care sunt vizați în mod expres de reglementările O.U.G. nr. 77/2011.

În raport de prevederile Ordinului Ministrului Sănătății nr. 75/2009 recurenta a arătat că acestea reglementează prețurile maximale autorizate în condițiile legii de distribuitori și farmacii pe lanțul de distribuție al medicamentelor, permițând deținătorilor de autorizație de punere pe piață să își ghideze conduita astfel încât să poată prevedea într-un grad rezonabil, în circumstanțele fiecărui caz în parte, consecințele care se pot naște după comercializarea medicamentelor.

În situația în care din prețul decontat în sistemul de asigurări sociale de sănătate s-ar elimina adaosurile maximale de distribuție și de farmacie prevăzute de CANAMED, întrucât cele aferente fiecărui medicament în parte nu pot fi cunoscute de CNAS, deoarece fac obiectul raporturilor comerciale dintre entitățile mai sus menționate, ar rezulta o grevare a nivelului contribuției clawback cu suma aferentă diferenței dintre adaosul maximal și adaosul practicat în relațiile dintre producător - distribuitor - farmacie.

În sistemul de asigurări sociale de sănătate, din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății, medicamentele se decontează la prețuri care includ adaosurile de distribuție și farmacie, rezultând astfel că numai pentru acest consum există date în evidențele caselor de asigurări de sănătate, în timp ce adaosurile de distribuție și adaosurile comerciale se stabilesc prin negociere între producător și distribuitor, respectiv distribuitor și farmacie, sunt date comerciale care nu pot fi cunoscute de CNAS sau casele de asigurări de sănătate și variază în funcție de fiecare dintre acești subiecți de drept în parte.

d) Recurenta a criticat soluția instanței de fond și în privința cheltuielilor de judecată și a considerat că solicitarea cheltuielilor de judecată este nejustificată având în vedere obiectul litigiului și complexitatea cauzei.

Fiind ordonator de credite, recurenta are obligația de a angaja și de a utiliza creditele bugetare numai în limita prevederilor și destinațiilor aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituțiilor publice respective și cu respectarea dispozițiilor legale.

S-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței atacate în sensul respingerii ca neîntemeiată a cererii de anulare a notificării aferente trimestrului I 2013.

II. În recursul declarat de ANAF împotriva încheierii din data de 05.06.2014 și a sentinței nr. 2914 din 30.10.2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, s-a apreciat că hotărârea instanței de fond este nelegală pentru că a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, motiv de recurs prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

S-a arătat că taxa trebuie restituită numai după formularea unei cereri pe cale administrativă, întemeiată pe dispozițiile O.G. nr. 92/2003 și numai după ce se va stabili de către CNAS care este suma datorată pentru acea perioadă, însă trebuie avut în vedere faptul că această cerere de restituire trebuie îndreptată către CNAS, pentru că în raport de prevederile O.U.G. nr. 77/2011, ANAF nu are decât calitatea de a încasa prin trezorerie această taxă și de a o vărsa în conturile CNAS.

ANAF susține că nu este emitenta actelor administrative atacate, ce formează obiectul prezentului dosar și nici nu are competența acordată de lege de a dispune restituirea acestor sume, motivat de faptul că nu poate efectua operațiuni privind restituirea de sume din conturi deținute de alte organe ale statului, respectiv de CNAS.

Calitate procesuală pasivă în cauză are CNAS, ca organ emitent al actului administrativ atacat și calitatea de organ ce avea competența de soluționare a plângerii prealabile și restituirea sumelor plătite cu titlu de taxă de claw-back.

ANAF nu are decât calitatea unui intermediar între plătitorul taxei și beneficiarul acesteia, are doar atribuție cu privire la trezorerie să încaseze taxa și imediat să o vireze FNUASS din subordinea Ministerului Sănătății.

S-a solicitat admiterea recursului declarat, casarea încheierii din 05.06.2014 și a sentinței nr. 2914 din 30.10.2014 și respingerea acțiunii ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare la recursul declarat de ANAF, dar și la recursul CNAS și a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate și menținerea ca temeinică și legală a sentinței atacate.

ANAF a formulat întâmpinare la recursul declarat de CNAS și a solicitat respingerea cererii recurs.

CNAS a formulat întâmpinare la recursul declarat de recurenta ANAF și a solicitat respingerea acestuia astfel cum a fost formulat.

A fost întocmit Raportul asupra admisibilității în principiu a recursurilor și prin încheierea din 25.11.2015 s-a dispus comunicarea raportului întocmit.

Prin încheierea din 09.03.2015 pronunțată de Înalta Curte de Casție și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, recursurile au fost admise în principiu și a fost fixat termen de judecată cu citarea părților.

După examinarea motivelor de recurs, a dispozițiilor legale incidente în cauză, Înalta Curte va respinge recursul declarat de CNAS și va fi admis recursul declarat de ANAF, dar pentru următoarele considerente:

I. Recursul declarat de Casa Națională de Asigurări de Sănătate

Instanța de fond a fost învestită cu soluționarea acțiunii în anulare a Notificării nr. MS/FD/1930 din 30.04.2013 aferentă taxei clawback pe trimestrul I al anului 2013, obligarea CNAS la rectificarea și recomunicarea datelor referitoare la consumul centralizat de medicamente, prin eliminarea datelor incorecte și obligarea CNAS la revizuirea modului de determinare a procentului "p" și la restituirea sumei de 7.802.787 RON achitată nedatorat.

Instanța de fond a admis acțiunea reclamantei în parte, iar criticile recurentei vizează soluția instanței de fond.

a) Criticile recurentei referitoare la nelegalitatea hotărârii atacate pentru că a reținut existența unor neconcordante prin includerea în consumul centralizat trimestrial a unor medicamente care nu au avut declarații de stoc, nu au fost disponibile în cantitățile declarate sau au expirat anterior începerii anului 2012.

Instanța de fond a admis acțiunea reclamantei cu privire la acest motiv de anulare cu motivarea că datele avute în vedere de CNAS la calcularea consumului individual trimestrial provin, potrivit art. .5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, de la farmacii cu circuit deschis, unități sanitare cu paturi, centre de dializă care le transmit lunar caselor județene de sănătate, iar aceasta nu a depus la dosar toate aceste date.

Au fost analizate apoi mai multe medicamente (Ciprinol, Kamiren, Kamiren XL, Diflazon) și s-a concluzionat că există erori în comunicările CNAS, s-a inclus în consumul centralizat comunicat reclamantei unele medicamente care nu mai erau de mulți ani în termenul de valabilitate și a căror comercializare era imposibilă din acest motiv, ceea ce ar putea atrage nelegalitatea notificării.

Într-adevăr, potrivit dispozițiilor art. 5 alin. (4) și (5) din O.U.G. nr. 77/2011, cu modificările și completările ulterioare:

"(4) Farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamente potrivit prevederilor art. 1 și 12 își asumă sub semnătură electronică și raportează la casele de asigurări de sănătate valoarea aferentă consumului de medicamente care include și TVA, care se suportă din bugetul Fondului național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, după cum urmează:

a) farmaciile cu circuit deschis raportează lunar consumul, în condițiile contractului-cadru care reglementează condițiile acordării asistenței medicale în cadrul sistemului de asigurări sociale de sănătate;

b) unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamentele prevăzute la art. 1 și 12 raportează lunar, până la data de 15 a lunii curente pentru luna anterioară, la casele de asigurări de sănătate consumul de medicamente, pe baza metodologiei și a formularelor de raportare aprobate prin ordin al ministrului sănătății și al președintelui Casei Naționale de Asigurări de Sănătate.

(5) Unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamentele prevăzute la art. 1, după aprobarea bugetului propriu, raportează caselor de asigurări de sănătate bugetul anual aferent medicamentelor suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății. Pentru anul 2011, raportarea se face în termen de 10 zile de la data intrării în vigoare a prevederilor prezentei ordonanțe de urgență".

Astfel, se poate interpreta că CNAS primește datele de la casele de asigurări de sănătate în baza raportărilor făcute de farmaciile cu circuit deschis, unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă care utilizează medicamentele suportate din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății.

Chiar dacă recurenta încearcă să dovedească, în cadrul motivelor de recurs, că există posibilitatea ca între data achiziționării unui medicament și data eliberării acestuia către pacient să existe un decalaj de timp, nu s-au prezentat argumente pertinente pentru care, de exemplu au fost decontate vânzări de Ciprinol cu termen de valabilitate expirat în luna mai 2012, în trimestrul I 2013 sau cu termen de valabilitate expirat în luna noiembrie 2010 și vândut în trimestrul I 2013.

b) Criticile referitoare la includerea TVA în prețul medicamentelor

Instanța de fond a anulat notificarea contestată cu motivarea că TVA a fost eliminată din formula de calcul a procentului "p" pentru trimestrul I 2013, conform art. 7 din O.G. nr. 17/2012, dar consumul individual de medicamente transmis de CNAS către reclamantă include TVA, deși prin Decizia nr. 39 din 05.02.2013 a Curții Constituționale s-a apreciat că sintagma "care include și taxa pe valoare adăugată" din cuprinsul art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011 este neconstituțională, ceea ce echivalează cu aplicarea unui impozit la impozit.

Criticile recurentei în această privință sunt nefondate.

În cadrul motivelor de recurs, recurenta încearcă să dovedească faptul că începând cu trimestrul IV 2012 procentul "p" se stabilește fără a fi avută în vedere TVA.

Pentru a stabili dacă aceste susțineri sunt sau nu fondate, se impun câteva precizări legate de evoluția legislației în acest domeniu.

Potrivit art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a intrat în vigoare:

"Contribuția trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție", iar conform alin. (2):

"Procentul «p» se calculează astfel: p=(CTt-Bat)/CTtx100, unde CTt = consumul total trimestrial de medicamente suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, Bat = bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, calculat prin împărțire la 4 a bugetului anual aprobat inițial prin legea bugetului de stat".

Ulterior, deși expres nu a fost modificat art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, totuși prin art. 7 din O.G. nr. 17/2012, s-a prevăzut că:

"Începând cu trimestrul IV 2012 calculul contribuției trimestriale se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt și Bat nu includ TVA, iar Bat este de 1.515 milioane RON".

Prin urmare, deși inițial nu se prevedea că procentul "p" calculat potrivit art. 3 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011 se stabilește și în raport de TVA, prin art. 7 din O.G. nr. 17/2012 s-a prevăzut expres că CTt și Bat nu includ TVA.

Recurenta susține că ar fi făcut aplicarea prevederilor O.G. nr. 17/2012 și a Deciziei nr. 39 din 5.02.2013 a Curții Constituționale, dar aceste susțineri sunt nefondate, întrucât, deși recurenta susține că la stabilirea procentului "p" a respectat dispozițiile O.G. nr. 17/2012, respectiv nu a avut în vedere TVA, chiar în motivele de recurs a precizat că pentru calculul consumului aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție se au în vedere următoarele:

- pentru medicamentele eliberate în tratamentul ambulatoriu acestea se suportă din bugetul FNUASS la nivelul prețului de referință care include și TVA;

- pentru medicamentele eliberate în cadrul Programului Național de Sănătate se suportă din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății la nivelul prețului de decontare care include și TVA;

- în unitățile sanitare cu paturi și centre de dializă, medicamentele sunt achiziționate la un preț ce nu poate depășit prețul de CANAMED, care include și TVA și că excluderea acestei taxe din consumul centralizat ar echivala cu încălcarea prevederilor legale.

Recurenta susține că a respectat aceste prevederi când a emis notificarea către reclamantă aferentă trimestrului I 2013, dar, pe de altă parte, a arătat că TVA se regăsește în valorile consumului trimestrial individual întrucât calculul consumului aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție:

- pentru medicamentele eliberate în tratamentul ambulatoriu în sistemul de asigurări sociale de sănătate, acestea se suportă din bugetul FNUASS la nivelul prețului de referință care include și TVA;

- pentru medicamentele eliberate în cadrul Programului național de sănătate se suportă din bugetul FNUASS și din bugetul Ministerului Sănătății la nivelul prețului de decontare care include și TVA;

- în unitățile sanitare cu paturi și centrele de dializă medicamentele sunt achiziționate la un preț ce nu poate depăși prețul de CANAMED, care include și TVA.

Mai mult, recurenta susține că reclamanta nu ar fi prejudiciată de această includere a TVA pentru că are posibilitatea să deducă această taxă potrivit Titlului VI al Codul fiscal, dar aceste susțineri sunt nefondate deoarece mecanismul deducerii TVA instituit de Codul fiscal nu este aplicabil contribuției claw-back, astfel că, prin calculul contribuției la anume consum de medicamente ce include TVA constituie dublă impozitare.

Nu pot fi reținute nici susținerile recurentei referitoare la faptul că obligația de deducere a TVA revenea reclamantei și nicidecum CNAS întrucât nu există nicio prevedere legală care să dea posibilitatea plătitorului de contribuție să o plătească în raport de altă valoare decât cea comunicată de către CNAS.

c) Criticile cu privire la includerea adaosurilor comerciale în consumul individual de medicamente transmis de CNAS.

Instanța de fond a apreciat că aplicarea procentului "p" la valoarea adaosurilor comerciale și taxarea cu privire la aceste venituri reprezintă o măsură nelegitimă de impunere care încalcă dispozițiilor art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 și principiile privind justa așezare a sarcinilor fiscale și neutralitatea fiscală și că nu pot fi reținute considerentele Deciziei nr. 268 din 07.05.2014 a Curții Constituționale pentru că acestea au vizat numai o "discriminare pe verticală".

Criticile recurentei în această privință sunt însă fondate.

Curtea Constituțională a analizat în deciziile sale, pe lângă criticile de neconstituționalitate raportate la prevederile art. 16 alin. (1) din Constituție și pe cele privind încălcarea principiului justei așezări a sarcinilor fiscale, instituit de art. 56 alin. (2) din Constituție.

Cu privire la prevederile art. 16 alin. (1) din Constituție, Curtea Constituțională a constatat că "nu există discriminare în ceea ce privește plata contribuției trimestriale între deținătorii autorizației de punere pe piață, obligați la plata acesteia, și ceilalți operatori implicați pe lanțul de distribuție, respectiv distribuitorii (angrosiști) și furnizorii (farmaciile), întrucât, pe de o parte, distribuitorii și farmaciile nu sunt beneficiari ai autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor, ci simpli prestatori de servicii pentru care sunt îndreptățiți la încasarea unui tarif, aceștia nefiind parte în convenția încheiată cu Casa Națională de Asigurări de Sănătate, iar, pe de altă parte, aceștia sunt supuși sistemului fiscal general, fiind ținuți de impozitele și taxele care se percep asupra rezultatelor activităților pe care le prestează" (pct. 39 din Decizia nr. 789/2015 a Curții Constituționale referitoare la excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011 privind stabilirea unei contribuții pentru finanțarea unor cheltuieli în domeniul sănătății, în ansamblul său, și, în special, ale art. 1, art. 3, art. 5 și art. 6 din același act normativ, astfel cum a fost modificată și completată de O.G. nr. 17/2012 privind reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare).

Curtea a mai reiterat faptul că această contribuție trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că acestor deținători li se decontează din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății contravaloarea medicamentelor vândute (deci în considerarea acestei facilități), ceea ce nu este cazul celorlalți subiecți care desfășoară o activitate comercială, fără a beneficia de alte avantaje. Aceștia vând atât medicamente compensate, cât și medicamente cumpărate liber de populație, neavând un avantaj efectiv din vânzarea medicamentelor compensate. Pentru activitatea respectivă acești subiecți practică un adaos comercial negociat cu deținătorul autorizației de punere pe piață a medicamentelor, fiind, prin urmare, firesc ca acest adaos să fie plătit de către deținătorii de APP.

Referitor la încălcarea art. 56 alin. (2) din Constituție, aceeași instanță, în aceeași decizie, a constatat că "spre deosebire de distribuitori și farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției în discuție, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menționate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuției dă expresie, așadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia și avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deținătorilor de APP.

Ministerul Sănătății stabilește, avizează și aprobă, prin ordin al ministrului sănătății, prețurile maximale ale medicamentelor de uz uman, cu autorizație de punere pe piață în România, cu excepția medicamentelor care se eliberează fără prescripție medicală (OTC). În aplicarea prevederilor legale de referință este stabilit, așadar, modul de calcul al prețurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al prețului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuție și cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuția, cunoscând prețurile maximale ale medicamentelor, precum și influența maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecții care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că și-au asumat că vor plăti o contribuție raportată nu doar la prețul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deținătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecința plății unei contribuții într-un cuantum cât mai redus".

Față de aceste considerente obligatorii ale deciziilor Curții Constituționale se constată că hotărârea instanței de fond a fost dată cu încălcarea prevederilor legale care stabilesc că prețul de vânzare cu amănuntul se ia în considerare la stabilirea consumului de medicamente, mai ales că, tot raportat la acest preț, se și decontează consumul de medicamente din bugetul FNUASS și bugetul Ministerului Sănătății.

d) Criticile cu privire la obligarea CNAS la plata cheltuielilor de judecată

În baza art. 453 C. proc. civ. instanța de fond a obligat pârâta CNAS să plătească reclamantei suma de 18.158,16 RON reprezentând cheltuieli de judecată (taxă judiciară de timbru și onorariu avocat).

Nu pot fi reținute criticile recurentei în privința acestei soluții deoarece, în condițiile în care a fost admisă acțiunea reclamantei, deci recurenta a pierdut procesul, în concordanță cu prevederile art. 453 C. proc. civ., instanța a obligat-o la cheltuieli de judecată și acordarea lor nu poate fi respinsă în raport de obiectul litigiului și complexitatea cauzei, așa cum susține recurenta.

Așa cum chiar recurenta a susținut, fundamentul răspunderii pentru plata cheltuielilor de judecată este culpa procesuală a părții, ce rezultă din împrejurarea că a pierdut procesul, iar partea vinovată trebuia să suporte cheltuielile făcute justificat de partea câștigătoare.

Nici faptul că recurenta CNAS este instituție publică nu prezintă relevanță atunci când în urma unui litigiu este obligată la plata cheltuielilor de judecată.

De aceea, chiar dacă unele critici ale recurentei au fost admise, soluția de anulare a notificării nr. x din 30.04.2013 nu va fi casată deoarece se impune ca recurenta să anuleze această notificare și să emită o nouă notificare pentru trimestrul I 2013 dar în limitele impuse de considerentele acestei decizii, astfel că recursul va fi respins în baza art. 496 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004.

II. Recursul declarat de ANAF va fi admis pentru următoarele considerente:

Acest recurs vizează, pe de o parte, încheierea din 05.06.2014 prin care a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF și, pe de altă parte, sentința atacată în ceea ce privește obligarea ANAF la restituirea sumei achitată nedatorat.

În privința criticilor ce vizează excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF, excepție respinsă prin încheierea din 05.06.2014 se constată că acestea sunt nefondate.

Potrivit prevederilor art. 5 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 Agenția Națională de Administrare Fiscală administrează contribuțiile trimestriale prevăzute la art. 1 și 12, potrivit prevederilor O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, iar potrivit alin. (2) din același articol contribuțiile prevăzute la art. 1 și 12 sunt asimilate obligației fiscale.

Art. 6. - (1) din O.U.G. nr. 77/2011 prevede că "Datele comunicate de Casa Națională de Asigurări de Sănătate potrivit prevederilor art. 5 alin. (7) pot fi contestate de persoanele prevăzute la art. 1 în termen de 10 zile calendaristice din ziua comunicării datelor," iar potrivit alin. (2) "Contestațiile și actele doveditoare se depun la registratura Casei Naționale de Asigurări de Sănătate și se soluționează prin emiterea unui act administrativ comunicat contestatarilor în termen de 30 de zile de la data înregistrării acestora. Contestațiile vor avea ca obiect datele aferente trimestrului pentru care au fost comunicate potrivit art. 5 alin. (7).

În art. 9 alin. (2) s-a prevăzut că "Începând cu data intrării în vigoare a prevederilor prezentei ordonanțe de urgență, procedurile de administrare a creanțelor reprezentând contribuțiile prevăzute la alin. (1) vor fi continuate de Agenția Națională de Administrare Fiscală, care se subrogă în drepturile și obligațiile Ministerului Sănătății - Casei Naționale de Asigurări de Sănătate, în calitate de creditor bugetar, pe care le succedă de drept în această calitate. Administrarea creanțelor reprezentând contribuțiile prevăzute la alin. (1) se îndeplinește potrivit prevederilor Ordonanței Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare, iar în alin. (3) "Contribuțiile prevăzute la alin. (1) constituie în continuare venituri proprii ale Ministerului Sănătății și se utilizează potrivit prevederilor art. 362 din Legea nr. 95/2006, cu modificările și completările ulterioare."

Instanța de fond a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a Agenției Naționale de Administrare Fiscală cu motivarea că acțiunea reclamantei are, la punctul 5, ca obiect restituirea sumei de 7.802.787 RON de către aceasta, ceea ce ar justifica legitimarea procesuală a acesteia.

Din interpretarea acestor prevederi rezultă că obligațiile ANAF ce îi sunt stabilite prin acest act normativ se referă numai la administrarea acestei contribuții, respectiv înregistrarea declarațiilor depuse de deținătorii autorității de punere pe piață a medicamentelor, declarații întocmite în baza datelor transmise de către CNAS, încasarea sumelor transmise de către CNAS, încasarea sumelor înscrise în aceste declarații (fie prin plată, fie prin executare silită, declarația fiind titlu executoriu) și transferarea ei în conturile CNAS.

Calitatea procesuală pasivă presupune identitatea dintre persoana obligată în cadrul raportului juridic și cea a pârâtului.

În speță, recurenta ANAF nu are calitate procesuală pasivă nefiind emitenta actului contestat, ci are numai obligația de administrare a acestei taxe.

ANAF nu dobândește calitatea procesuală pasivă numai în baza declarării contribuției claw-back ca fiind o creanță fiscală deoarece, așa cum chiar recurenta CNAS a recunoscut și cum prevederile legale stabilesc (art. 7 din O.U.G. nr. 77/2011) veniturile realizate ca urmare a aplicării prevederilor O.U.G. nr. 77/2011 constituie venituri la bugetul FNUASS și sunt folosite pentru medicamentele incluse în programele naționale de sănătate.

Sunt fondate, în raport de aceste considerente și criticile ce vizează soluția instanței de fond de obligare a ANAF la restituirea sumelor către reclamantă.

În condițiile în care recurenta ANAF nu are calitate procesuală pasivă în cauză și veniturile din încasarea contribuției clawback sunt virate în conturile FNUASS, aceasta nu poate fi obligată la restituirea acestor sume.

Art. 9 alin. (8) și (9) din O.U.G. nr. 77/2011 - "(8) Începând cu data intrării în vigoare a prevederilor prezentei ordonanțe de urgență, contribuția prevăzută la alin. (1), inclusiv sumele restante aferente acestor contribuții, se achită la unitățile Trezoreriei Statului din cadrul organelor fiscale în raza cărora sunt luați în administrare contribuabilii, într-un cont distinct de disponibilități codificat cu codul de identificare fiscală al contribuabililor.

(9) Sumele încasate în contul distinct prevăzut la alin. (8) se transferă de unitățile Trezoreriei Statului în contul de venituri proprii al Ministerului Sănătății, la data de 15 și în ultima zi lucrătoare ale fiecărei luni".

Potrivit art. 9 alin. (10) din O.U.G. nr. 77/2011 "Procedura de restituire a sumelor achitate în contul prevăzut la alin. (8) se aprobă prin ordin comun al ministrului finanțelor publice și al ministrului sănătății."

În condițiile în care nu s-a făcut dovada existenței acestui ordin comun prevăzut de lege nu se poate dispune obligarea ANAF la restituirea sumei solicitate de către reclamantă, mai ales că această instituție publică nu este beneficiara acestor sume plătite cu titlu de contribuție, ci beneficiar este FNUASS.

Este adevărat că, în speță, după refacerea notificării pentru trimestrul I 2013 către recurenta S.C. A. S.R.L., în raport de considerentele prezentei decizii, se va constata că au fost achitate sume în plus de către aceasta, în raport de asimilarea contribuției cu o obligație fiscală, o eventuală restituire a sumelor achitate în plus se poate face numai potrivit dispozițiilor Codului de procedură fiscală de către deținătorul acestor sume și nu de către ANAF, instituție publică ce are numai obligații privind încasarea și virarea acestei sume.

De aceea, va fi admis recursul, va fi casată încheierea din 05.06.2014 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios adminitrativ și fiscal, și va fi admisă excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF, în baza art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004.

Va fi admis recursul declarat de ANAF și împotriva sentinței civile nr. 2914 din 30 octombrie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, și pentru că se va respinge acțiunea reclamantei ca formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă, nu va putea fi obligată nici la restituirea sumei după rectificarea notificării.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate împotriva sentinței civile nr. 2914 din 30 octombrie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Admite recursul declarat de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din 05 iunie 2014 și a sentinței civile nr. 2914 din 30 octombrie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

Casează încheierea din 05 iunie 2014 și sentința atacată, în parte, și în consecință admite excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și respinge acțiunea reclamantei S.C. "A." S.R.L. față de această pârâtă, ca fiind introdusă împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței atacate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 21 octombrie 2016.