ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 401/2016

Obiectul acțiunii deduse judecății; Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 19 februarie 2013, sub nr. x/2/2013, astfel cum a fost precizată la 04 septembrie 2014, reclamanta A. - Sucursala România în contradictoriu cu pârâtele B. sector 1 București, C. a Municipiului București și D. - E., a solicitat anularea adresei din 13 iunie 2013 emisă de pârâta B., obligarea pârâtelor la plata sumei de 3.506.675 lei, reprezentând dobânzi aferente sumei de 10.619.852 lei reprezentând T.V.A. restituit cu întârziere, sumă defalcată după cum urmează: suma de 955.787 lei aferentă perioadei 11 ianuarie 2010 - 11 aprilie 2010; suma de 74.339 lei aferentă perioadei 12 aprilie 2010 - 19 aprilie 2010; suma de 1.389.077 lei aferentă perioadei 31 mai 2010 -16 februarie 2011; suma de 254.876 lei aferentă perioadei 17 septembrie 2011 - 15 noiembrie 2011; suma de 556.480 lei aferentă perioadei 16 noiembrie 2011-26 martie 2012; iar suma de 276.116 lei aferentă perioadei 27 martie 2012 -31 mai 2012, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Hotărârea instanței de fond; Prin sentința civilă nr. 1770 din 4 iunie 2014 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a fost admisă excepția inadmisibilității invocată de pârâta C. a Municipiului București și, în consecință, acțiunea formulată de reclamantă a fost respinsă ca inadmisibilă, reclamanta fiind obligată la plata sumei de 1.700 lei către expertul contabil F.

Calea de atac exercitată în cauză; Împotriva sentinței civile nr. 1770 din 4 iunie 2014, a formulat recurs reclamanta A. - Sucursala România, întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 6 și 7 C. proc. civ., criticile formulate fiind, în esență, următoarele: - instanța de fond nu a motivat sentința atacată cu privire la înlăturarea apărărilor reclamantei în ceea ce privește excepția inadmisibilității, prin ignorarea cererii completatoare a acțiunii din data de 4 septembrie 2014. - instanța de fond a făcut o greșită aplicare a legii în soluționarea excepției inadmisibilității acțiunii. - în mod greșit a fost majorat onorariul expertului contabil cu 1.700 lei, operațiunile efectuate nejustificând această împrejurare.

Hotărârea Înaltei Curți de Casație și Justiție asupra recursului declarat de reclamantă; Prin Decizia nr. 1175 din 16 martie 2015, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, a admis recursul, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare aceleași instanțe. Pentru a pronunța această soluție, instanța de control judiciar a reținut că prin înscrisul intitulat „cerere de completatoare a cadrului procesual obiectiv” (filele 204-207), depus la termenul din 4 septembrie 2013, reclamanta și-a completat acțiunea, solicitând anularea adresei din 13 iunie 2013 emisă de pârâtă. Prin adresa respectivă, comunicată la 19 iunie 2013, a fost materializat răspunsul autorității publice, în sensul că a fost respinsă cererea reclamantei prin care s-a solicitat acordarea de dobânzi pentru suma din decontul cu sume negative de T.V.A. cu opțiune de rambursare, și prin urmare, contrar concluziei instanței de fond, s-a constatat că a fost îndeplinită procedura prealabilă prevăzută de C. proc. fisc. Cauza a fost reînregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, la data de 09 aprilie 2015, sub nr. x/2/2013*.

Hotărârea primei instanțe, după rejudecarea cauzei; Prin sentința civilă nr. 1526 din 28 mai 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a respins cererea de majorare a onorariului expertului, ca neîntemeiată, a admis cererea de chemare în judecată promovată de reclamanta A. - Sucursala România în contradictoriu cu pârâtele B. sector 1 București și G. București - E., a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 3.536.411 lei, reprezentând dobânzi de întârziere calculate cu privire la suma de 10.619.852 lei, constituită din T.V.A. rambursată cu întârziere și a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 2.043,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată, din care suma de 43,3 lei reprezintă taxă judiciară de timbru și timbru judiciar, iar suma de 2.000 lei reprezintă onorariu de expert. Pentru a pronunța această hotărâre, prima instanță a reținut că B. sector 1 București are calitate procesuală pasivă în cauză, prin raportare la autoritatea publică care a gestionat cererea de decont T.V.A. formulată de reclamantă, din modalitatea de soluționare a căreia decurge prezentul litigiu. Instanța de fond a respins, ca neîntemeiată, cererea de majorare a onorariului de expert, constatând că expertul a depus un decont de cheltuieli, fără a fi însă depuse dovezi din care să rezulte în mod concret o justificare a celor 34 de ore de care acesta susține că a avut nevoie pentru întocmirea expertizei, cu atât mai mult cu cât, volumul de documente depus la dosar este unul redus, nefiind rezonabil a se susține că pentru studierea acestuia au fost necesare 8 ore. Totodată, având în vedere specificul strict matematic al raportului de expertiză întocmit în cauză, pentru a se răspunde la obiectivele la expertiză predefinite de către instanță, Curtea de apel a apreciat că numărul de ore menționat de expert pentru redactarea raportului de expertiză contrabilă, nu respectă principiul proporționalității. În plus, deși expertul a indicat în cadrul decontului cheltuieli materiale în cuantum de 300 lei, nu a depus dovezi din care să rezulte efectuarea acestora și cuantumul lor. Pe fondul cauzei, prima instanță a reținut, în fapt, că la data de 25 noiembrie 2009 a fost înregistrată la pârâta B. sector 1 București, cererea de decont a T.V.A. formulată de reclamantă. În vederea soluționării acestei cereri de decont T.V.A., pârâta B. sector 1 a început inspecția fiscală la data de 12 aprilie 2010, aceasta fiind finalizată prin emiterea Raportului de inspecție fiscală nr. 4193276 din 26 martie 2012 și a Deciziei de impunere nr. 1 din 26 martie 2012, prin care a fost stabilit dreptul reclamantei la rambursarea T.V.A. în cuantum de 10.619.852 lei. În acest context, inspecția fiscală a fost suspendată în perioadele 31 mai 2010 - 16 februarie 2011 și 17 martie 2011 - 15 noiembrie 2011. La data de 30 mai 2012 a fost restituită reclamantei suma de 9.867.251,17 lei, conform extrasului de cont aflat la fila 75 din dosar. Reclamanta a solicitat pârâtei B. sector 1, la data de 16 noiembrie 2012, plata de dobânzi fiscale în cuantum de 3.506.675 lei, aferente sumei de 10.619.852 lei reprezentând T.V.A. rambursat cu întârziere, cerere care nu a fost soluționată. Instanța de fond a reținut că cererea reclamantei de decont de taxă pe valoare adăugată, înregistrată la data de 25 noiembrie 2009, trebuia soluționată în 45 de zile, conform art. 70 alin. (1) C. proc. fisc., respectiv, cel mai târziu la data de 10 ianuarie 2010. Or, așa cum rezultă din raportul de inspecție fiscală depus la dosar de reclamantă, verificările au început după împlinirea termenului de 45 de zile prevăzut de lege pentru soluționarea cererii de decont T.V.A., culpa în depășirea acestui termen aparținând în exclusivitate pârâtei. Cu privire la apărările formulate de pârâtă, referitoare la faptul că termenul de 45 de zile poate fi depășit, prima instanță a reținut că nu au aplicabilitate în cauză, întrucât prelungirea acestuia poate avea loc doar în condițiile prevăzute de art. 70 alin. (2) C. proc. fisc., care nu pot fi interpretate decât în sensul în care autoritatea care efectuează controlul, în vederea verificărilor raportărilor, trebuie să solicite informațiile sau să demareze procedurile de control în interiorul termenului de 45 de zile. Curtea de apel a constatat că prin Hotărârea din 12 mai 2011, pronunțată în cauza C-107/10 - Enel Maritsa Iztok 3 AD împotriva Direcktor „Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto”, în cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de o instanță din Bulgaria, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a reținut că „În lumina principiului neutralității fiscale, articolul 183 din Directiva nr. 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva nr. 2006/138, trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naționale, potrivit căreia termenul normal de rambursare a excedentului de taxă pe valoare adăugată, la expirarea căruia sunt datorate dobânzi de întârziere aferente sumei care trebuie restituită, este prelungit în cazul inițierii unui control fiscal, această prelungire având drept consecință faptul că dobânzile sunt datorate doar de la data finalizării controlului, cu toate că excedentul menționat a făcut deja obiectul unei raportări pe durata celor trei perioade fiscale care urmează perioadei în care acesta a apărut. În schimb, faptul că termenul normal amintit este stabilit la 45 zile nu încalcă această prevedere". În același context, prima instanță a amintit și Hotărârea din data de 23 octombrie 2013, pronunțată de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C-431/12 Rafinăria Steaua Română prin care s-a stabilit că „Art. 183 din Directiva nr. 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie interpretat în sensul că se opune ca o persoană impozabilă care a solicitat rambursarea excedentului de taxă pe valoarea adăugată achitată în amonte din taxa pe valoarea adăugată pe care o datorează să nu poată obține din partea administrației fiscale a unui stat membru dobânzi de întârziere aferente rambursării efectuate tardiv de această administrație pentru o perioadă în care erau în vigoare acte administrative care excludeau rambursarea și care au fost anulate ulterior printr - o decizie judecătorească.” Instanța de fond a reținut că necesitatea acordării de dobânzi de către stat în cazul rambursării cu întârziere a sumelor T.V.A. solicitate de contribuabil, se impune și în baza aquis-ului comunitar din materia T.V.A., astfel cum acesta a fost interpretat de către Curtea Europeană de Justiție, întrucât dispozițiile din legislația română referitoare la rambursarea T.V.A. sunt rezultatul transpunerii legislației comunitare din domeniul T.V.A., iar jurisprudența Curții Europene de Justiție în materie este obligatorie pentru instanțele din România odată cu data aderării la Uniunea Europeana. În raport de dispozițiile legislației naționale, precum și de jurisprudența comunitară anterior redată, instanța de primă jurisdicție a constatat că reclamanta este îndreptățită a primi dobânzi de întârziere. Cu privire la cuantumul dobânzilor, s-a reținut că în cauza de față a fost întocmit un raport de expertiză contabilă, prin care expertul contabil a concluzionat că pârâta are obligația să achite către reclamantă, cu titlu de dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a T.V.A.-ului, suma de 3.536.411 lei. Având în vedere aceste considerente, prima instanță a admis acțiunea formulată de reclamantă și a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 3.536.411 lei reprezentând dobânzi de întârziere calculate cu privire la suma de 10.619.852 lei, reprezentând T.V.A. rambursată cu întârziere. În temeiul art. 274 C. proc. civ., reținând culpa procesuală a pârâtei, precum și faptul că soluționarea cauzei a pricinuit reclamantei efectuarea de cheltuieli, la dosar existând dovezi din care rezultă achitarea unor taxe judiciare de timbru în cuantum de 43,3 lei și a unui onorariu de expert în cuantum de 2.000 lei, a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a sumei de 2.043,3 lei cu titlu de cheltuieli de judecată.

Calea de atac exercitată în cauză; Împotriva sentinței civile nr. 1526 din 28 mai 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs, în termen legal, pârâta G. București în nume propriu și în reprezentarea pârâtei B. sector 1 București. Recursul declarat de pârâta G. București în nume propriu, s-a întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat modificarea sentinței recurate, în sensul respingerii acțiunii formulate de reclamantă ca neîntemeiată. Recurenta-pârâtă a formulat, în esență, următoarele critici de nelegalitate și netemeinicie ale hotărârii atacate: Soluționarea decontului cu suma negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare pentru luna octombrie 2009, s-a efectuat cu respectarea prevederilor cuprinse în Ordinul H. nr. 1857/2007 pentru aprobarea Procedurii de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea adăugată cu opțiune de rambursare. Cererea de decont înregistrată la organul fiscal sub nr. 3324041 din 25 noiembrie 2009, prin care s-a solicitat rambursarea sumei de 13.091.718, lei, a fost transmisă organelor de inspecție fiscală în termen legal cu borderoul din 08 decembrie 2009, fiind aplicabile dispozițiile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 republicată, cu modificările și completările ulterioare. Selectarea contribuabililor ce urmează a fi supuși inspecției fiscale a fost efectuată de către organul fiscal competent, respectându-se prevederile Ordinului nr. 889 din 24 iunie 2005 privind aprobarea Normelor metodologice pentru aparatul de control financiar al statului din cadrul I. Conform Notei de serviciu din 29 iunie 2006, includerea deconturilor cu sume negative de T.V.A. cu opțiune de rambursare în programul de activitate se face în ordine cronologică, iar decontul din 25 noiembrie 2009 a fost introdus în programul de activitate aferent lunii aprilie 2010. Perioadele în care s-a desfășurat inspecția fiscală privind modul de calcul și virare la bugetul general consolidat a taxei pe valoare adăugată pentru soluționarea decontului, au fost 12 aprilie 2010 - 31 mai 2010, 17 februarie 2011 - 16 martie 2011 și 16 noiembrie 2011 - 26 martie 2012, conform Raportului de inspecție fiscală nr. 4193276 din 26 martie 2009, care a stat la baza Deciziei de impunere privind obligațiile suplimentare de plată stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 1 din 26 martie 2012. Durata prelungită a inspecției fiscale a fost determinată de situații obiective datorate specificului activității (stocuri la dispoziția clientului intracomunitar, modul de întocmire a documentelor în baza cărora societatea beneficia de scutirea de T.V.A., gradul ridicat de complexitate și numărul foarte mare de documente financiar-contabile). Decontarea efectivă a sumelor aprobate la rambursare se face conform prevederilor Circularei din 03 iulie 2009 privind rambursarea lunară a T.V.A., cu modificările și completările ulterioare, conform cărora „rambursarea lunară se încadrează într-o sumă stabilită la nivel național, iar selecția deconturilor care urmează a fi rambursate, se realizează din baza de date națională cuprinzând deconturile cu decizie de rambursare, decontarea efectivă realizându-se la 3 termene fixe”. Totodată, potrivit art. 104 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 republicată, cu modificările și completările ulterioare, „perioadele în care derularea inspecției fiscale este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia”. Recursul declarat de G. București în reprezentarea pârâtei B. sector 1 București, s-a întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., în temeiul cărora s-a solicitat modificarea sentinței atacate, în sensul respingerii acțiunii ca fiind îndreptată împotriva unei persoane lipsită de calitate procesuală pasivă, pentru următoarele motive: În mod nelegal instanța de fond a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei B. sector 1 București. Soluționarea decontului din 25 noiembrie 2009 a fost efectuată de către B. sector 1 București, la acea dată reclamanta figurând arondată acestui organ fiscal, însă, începând cu data de 21 ianuarie 2011, dosarul fiscal al societății a fost transferat la E. din cadrul C. București, conform Ordinului I. nr. 2371/2010. Or, având în vedere prevederile art. 2 din Ordinul I. nr. 1899/2004, restituirea dobânzilor se face de către organul fiscal căruia îi revine competența de soluționare, în speță, E. Intimata-reclamantă nu a formulat întâmpinare în cauză, depunând la dosar concluzii scrise. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor declarate în cauză; Analizând actele și lucrările dosarului, sentința recurată în raport de motivele de recurs formulate și din oficiu, în limitele prevăzute de art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâte sunt nefondate. 1. Argumente de fapt și de drept relevante; Cu privire la recursul declarat de pârâta G. București în nume propriu; Susținerea recurentei-pârâte conform căreia decontul cu sumă negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare din 25 noiembrie 2009 a fost introdus în programul de activitate în ordine cronologică, nu poate fi primită în justificarea soluționării cu întârziere a cererii formulate de intimata-reclamantă. În mod corect prima instanță a reținut că, deși cererea reclamantei de decont de T.V.A. trebuia soluționată cel mai târziu la data de 10 ianuarie 2010, în speță, verificările au început la data de 12 aprilie 2010, după împlinirea termenului de 45 de zile prevăzut de dispozițiile art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare, culpa în depășirea termenului legal aparținând în exclusivitate pârâtei. În acord cu judecătorul fondului, instanța de control judiciar apreciază că prelungirea termenului de 45 de zile poate interveni numai în condițiile prevăzute la art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, care obligă organul fiscal să solicite informațiile suplimentare sau să declanșeze inspecția fiscală în interiorul termenului de 45 de zile. Prevederile din dreptul național trebuie aplicate și interpretate în concordanță cu statuările Curții de Justiție a Uniunii Europene în materia dreptului contribuabililor de a obține dobânzi ca urmare a restituirii cu întârziere a taxelor și impozitelor, relevante din această perspectivă fiind hotărârile pronunțate în cauzele C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD și C-431/12 Rafinăria Steaua Română, la care în mod judicios prima instanță a făcut trimitere în considerentele hotărârii. În contextul arătat, decontarea sumelor aprobate la rambursare în ordine cronologică, nu constituie un element de natură a înlătura răspunderea recurentei pentru soluționarea cu întârziere a cererii de decont de T.V.A., intimata având dreptul, potrivit legii, la acordarea de dobânzi pentru sumele a căror rambursare a avut loc cu depășirea termenului legal de soluționare a cererii de rambursare, indiferent de dificultățile organizatorice cu care s-a confruntat organul fiscal în soluționarea acestei cereri. De asemenea, invocarea de către recurentă a Circularei din 03 iulie 2009, nu prezintă relevanță în cauză, întrucât acest act intern nu stabilește termene de valorificare a rezultatelor controlului anticipat, distincte de termenul de soluționare a decontului cu sumă negativă de T.V.A. cu opțiune de rambursare. Susținerile recurentei vizând acordarea dobânzilor cu încălcarea prevederilor art. 104 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 republicată, cu modificările și completările ulterioare, sunt neîntemeiate, având în vedere concluziile raportului de expertiză tehnică contabilă întocmit în cauză, din care rezultă că nu au fost calculate dobânzi pentru perioadele în care inspecția fiscală a fost suspendată, ci numai pentru perioadele în care s-a constatat culpa organul fiscal în soluționarea cu întârziere a cererii de rambursare. Cu privire la recursul declarat de pârâta G. București în reprezentarea B. sector 1 București. Critica formulată de recurentă cu privire la soluția dată excepției lipsei calității procesuale pasive a pârâtei B. sector 1 București, este nefondată. În mod corect prima instanță a apreciat că se justifică calitatea procesuală pasivă a pârâtei B. sector 1 București, reținând că pârâta este organul fiscal care a gestionat cererea de decont de T.V.A. Această susținere se întemeiază pe faptul că solicitarea formulată de intimata-reclamantă a fost înregistrată la B. sector 1 București sub nr. 3324041 din 25 noiembrie 2009, autoritate care a declanșat și finalizat inspecția fiscală, emițând Decizia de impunere nr. 1 din 26 martie 2012, prin care a fost stabilit dreptul reclamantei la rambursarea T.V.A. în sumă de 10.619.852 lei. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs; Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare sau de reformare a sentinței atacate, în temeiul dispozițiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va dispune respingerea recursurilor declarate de pârâta G. București în nume propriu și în reprezentarea pârâtei B. sector 1 București, ca nefondate.