ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2478/2019

Asupra cauzei de față,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2014 pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC A. SRL (denumită în cele ce urmează "A."), a chemat în judecată pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate (denumită în cele ce urmează "CNAS") și Agenția Națională de Administrare Fiscală (denumită în cele ce urmează "ANAF"), pentru ca instanța să dispună:

a) În principal, anularea următoarelor acte administrative individuale emise de CNAS:

(i) comunicarea CNAS primită de A. prin e-mail în data de 31 ianuarie 2014, la ora 1:40 p.m.;

(ii) adresa nr. x din 31 ianuarie 2014 emisă de către CNAS și primită de A. în data de 31 ianuarie 2014;

(adresa menționată mai sus și respectivul e-mail fiind denumite în continuare, în mod colectiv, "Notificările") și (iii) adresa de răspuns a CNAS nr. x din 05 martie 2014 primită de A. în data de 12 martie 2014, referitoare la contestația depusă de A. împotriva Notificărilor ("Adresa de Răspuns").

b) Obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată privind soluționarea prezentei cauze.

Prin Sentința civilă nr. 3322 din 11 decembrie 2015, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis în parte acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

A anulat în parte notificările de clawback transmise de pârâta CNAS, respectiv comunicarea CNAS primită de reclamantă prin e-mail în data de 31 ianuarie 2014, ora 1:40 p.m., și adresa nr. x din 31 ianuarie 2014, emisă de către CNAS și primită de reclamantă în data de 31 ianuarie 2014, precum și adresa de răspuns a CNAS nr. x din 05 martie 2014, doar în ceea ce privește includerea TVA în calculul valorii vânzărilor individuale aferente trimestrului IV 2013 și a respins în rest acțiunea.

Prin aceeași sentință a obligat pârâta CNAS la plata către reclamantă a sumei de 5000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, reprezentând taxă de timbru și onorariu avocațial redus corespunzător, conform art. 451 - art. 453 noul C. proc. civ.

Împotriva Sentinței civile nr. 3322 din 11 decembrie 2016 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs reclamanta SC A. SRL și pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

În motivarea căii de atac, recurenta pârâtă susține că atât încheierea cât și sentința civilă criticate sunt pronunțate cu greșita aplicare a normelor de drept material, reprezentate de prevederile O.U.G. nr. 77/2011, motiv de casare ce se circumscrie dispozițiilor art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În esență, recurenta pârâtă reiterează în calea de atac argumentele formulate cu prilejul susținerii excepției lipsei calității procesuale pasive în ceea ce o privește, argumente centrate pe faptul că obiectul cauzei de față este reprezentat de solicitare de anulare a notificării transmise de CNAS reclamantei în vederea calculării contribuției "claw back".

Prin urmare, nefiind în discuție un impozit sau o altă taxă administrată de organele fiscale ci un act premergător acestora, recurenta pârâtă susține că în mod greșit a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF și admisă acțiunea formulată în contradictoriu cu această pârâtă.

În motivarea recursului său, pârâta susține că în mod greșit a apreciat judecătorul fondului că notificarea transmisă reclamantei cu adresa din 31 ianuarie 2014 este nelegală, soluție ce reflectă greșita aplicare a dispozițiilor art. 5 alin. (7) din O.U.G nr. 77/2011.

În concret, instanța fondului a anulat adresa în discuție pentru motivul că datele privind consumul centralizat de medicamente includ și TVA, or, susține recurenta pârâtă, obligația prevăzută de legiuitor în sarcina CNAS, prin dispozițiile art. 5 alin. (7) din O.U.G nr. 77/2011, este aceea de a comunica DAPP sau reprezentanților acestora consumul centralizat de medicamente, astfel că includerea TVA în acest parametru este o consecință a obligației legale. Altfel spus, prețul suportat din FNUASS pentru decontarea medicamentelor eliberate în consum pe canalele de distribuție include și TVA.

Însă, arată recurenta pârâtă că a comunicat reclamantei faptul că va deduce TVA din valoarea consumului centralizat, astfel că reclamanta nu este vătămată în niciun mod prin comunicarea consumului centralizat de medicamente, fără ca pârâta să procedeze la scăderea TVA din acest consum.

În ceea ce privește solicitarea de casare cu trimitere spre rejudecare, recurenta reclamantă susține că în mod greșit a fost respinsă cererea de administrare a probei cu expertiza financiar-contabilă, cât timp în lipsa acesteia starea de fapt nu poate fi corect determinată și conduce la consecința greșitei aplicări a normelor de drept material de natură fiscală, incidente în cauză.

Referitor la considerentele atacate, o primă critică vizează modalitatea de dezlegare a criticii reclamantei grefate pe faptul includerii adaosurilor comerciale în baza de calcul a contribuției prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

În acest sens, recurenta reclamantă susține că obligația de plată a contribuției în litigiu ar trebui să fie raportată numai la prețul de producător sau la sumele încasate de A. din vânzarea medicamentelor, neexistând niciun temei legal pentru a așeza în sarcina reclamantei o taxă stabilită prin luarea în considerare a unor adaosuri comerciale ce nu profită în niciun mod reclamantei.

În acest sens trebuie interpretate dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011, contribuția "clawback" fiind raportată la consumul de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuție, concluzie ce corespunde principiului așezării sarcinilor fiscale cu luarea în considerare numai a activității proprii a contribuabilului ci și aceluia potrivit cărui norma fiscală îndoielnică se interpretează în favoarea debitorului contribuabil.

Referitor la aspectele circumscrise încălcării principiului predictibilității fiscale, recurenta reclamantă a reiterat argumentele invocate în fața primei instanțe, arătând, în esență, că dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011 și modalitatea de stabilire a datelor comunicate cu adresa din 31 ianuarie 2014 nu permit reclamantei înțelegerea exactă a sarcinii fiscale aferente activității sale ce intră sub reglementarea ordonanței amintite.

Nu în ultimul rând, recurenta reclamantă critică soluția primei instanțe și în ceea ce privește înlăturarea motivului de nelegalitate reprezentat de faptul că datele comunicate comunicate prin adresa din 31 ianuarie 2014 fac referire la două medicamente (Valdoxan și Prestance) ce nu au fost comercializate de A. sau reprezentantul său autorizat, dovadă fiind faptul că aceste medicamente nu au fost incluse în H.G. nr. 720/2008.

Cât timp CNAS nu a dovedit consumul efectiv al acestor medicamente și faptul că au fost suportate din FNUASS sau din bugetul Ministerului Sănătății, includerea acestora în categoria medicamentelor pentru care reclamanta datorează contribuția "clawback" este nelegală.

În fine, recurenta reclamantă apreciază că în mod greșit a procedat judecătorul fondului și în privința cererii de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, nefiind justificată soluția de diminuare a cuantumului onorariului avocațial achitat de reclamantă în cauză.

Prin întâmpinările înregistrate la dosarul cauzei la data de 28 iunie 2016, intimata-reclamantă SC A. SRL a solicitat respingerea recursurilor formulate de recurentele-pârâte ca nefondate și admiterea recursului formulat de ea.

Intimata-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului formulat de SC A. SRL.

În cauză s-a întocmit raport asupra admisibilității în principiu a recursului, însă instanța prin încheierea din 31 octombrie 2018, constatând că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigențelor dispozițiilor art. 493 alin. (5) - (7) C. proc. civ. a stabilit termen pentru judecata pe fond a recursului.

În motivarea acestei dispoziții s-au avut în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispozițiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ și fiscal.

II. Soluția instanței de recurs

Examinând recursul declarat de recurenta pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală, Înalta Curte constată că este fondat, cu consecința casării încheierii din 26 ianuarie 2015 și a Sentinței civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015, pentru considerentele ce urmează.

Astfel cum rezultă din economia dosarului de față, recurenta reclamantă A. SRL a învestit instanța de contencios administrativ cu o acțiune având ca obiect anularea notificării transmise de CNAS în vederea stabilirii contribuției prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011 pentru trimestrul IV 2013, transmise cu adresa din 31 ianuarie 2014, anularea adresei nr. x din 05 martie 2014 prin care a fost respinsă contestația administrativă a reclamantei și obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Cererea reclamantei a fost promovată în contradictoriu cu Casa Națională de Asigurări de Sănătate, în calitate de emitent al actelor criticate și cu Agenția Națională de Administrare Fiscală, în calitate de organ fiscal competent să administreze contribuția denumită "clawback".

Prin întâmpinarea depusă la dosarul fondului, pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat excepția lipsei calității procesuale pasive în ceea ce o privește, excepție ce a fost respinsă prin încheierea din 26 ianuarie 2015, cu motivarea, în esență, că legitimarea procesuală pasivă a organului fiscal este determinată de prevederile art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, în acord cu care procedura de administrare a creanțelor reprezentând contribuțiile prevăzute la alin. (1) va fi continuată de ANAF.

Contrar celor reținute de instanța fondului, Înalta Curte apreciază că pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală nu are calitate procesuală pasivă în prezenta cauză, astfel că în mod greșit a fost respinsă excepția invocată de pârâtă în acest sens.

Legitimarea procesuală pasivă presupune, potrivit dispozițiilor art. 36 C. proc. civ., identitatea dintre părți și subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecății, relevantă fiind, sub acest aspect, și împrejurarea că prezentul litigiu este unul de contencios administrativ unde calitatea procesuală pasivă este detaliat reglementată prin dispozițiile Legii nr. 554/2004.

Astfel, în litigiul de contencios administrativ calitatea de pârât aparține, de regulă, autorității sau instituției publice emitente a actului administrativ contestat (tipic sau asimilat), în mod excepțional fiind recunoscută o atare calitate persoanei fizice care a elaborat sau contribuit la elaborarea actului ori se face vinovată de refuzul de a rezolva cererea referitoare la un drept subiectiv sau la un interes legitim, care va sta în judecată numai alături de autoritatea publică și în condițiile în care se solicită angajarea răspunderii patrimoniale precum și conducătorului autorității pârâte, atunci când este declanșată procedura specială de executare reglementată de Cap. III din Legea contenciosului administrativ.

Particularizat cauzei de față, este de observat faptul că prin acțiunea în contencios administrativ ce face obiectul prezentei cauze recurenta-reclamantă a criticat, în esență, legalitatea comunicării privind datele necesare stabilirii contribuției "clawback", aferentă trimestrului IV 2013, or, raportat la obiectul cererii de chemare în judecată și la emitentul actelor criticate, numai CNAS are calitate procesuală pasivă.

Este în afara discuției faptul că Agenția Națională de Administrare Fiscale administrează creanța fiscală reprezentată de contribuția în dezbatere, însă, așa cum rezultă din economia dosarului, principala critică a recurentei-reclamante este grefată pe nelegala comunicare a datelor necesare stabilirii contribuției și nu privește aspecte ulterioare acestui moment, aferente procedurii de administrare efectivă a creanței prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

Opozabilitatea prezentei hotărâri față de ANAF, în vederea preîntâmpinării unor noi litigii generate de modalitatea de stabilire a contribuției "clawback" nu poate constitui un argument pentru chemarea în judecată a organului fiscal, cât timp acesta nu este, așa cum s-a arătat, emitentul niciunuia din actele contestate.

În consecință, se impune casarea încheierii din 26 ianuarie 2015 și a Sentinței civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015 și respingerea acțiunii formulate de reclamantă în contradictoriu cu pârâta ANAF pentru lipsa calității procesuale pasive a acesteia.

În ceea ce privește recursul declarat de reclamanta A. SRL, Înalta Curte constată că o primă critică vizează măsura respingerii administrării probei cu expertiză financiar-contabilă, însă, așa cum a subliniat recurenta-pârâtă, probatoriul cauzei a fost dezbătut prin încheierea din 3 februarie 2015, hotărâre prin care instanța fondului a încuviințat administrarea probei cu înscrisuri și interogatoriu, prorogând discutarea concludenței probei cu expertiză contabilă la un termen ulterior, după administrarea probelor încuviințate; prin încheierea din 5 mai 2015 instanța fondului a respins, ca neconcludentă și inutilă cauzei, proba cu expertiză judiciară.

Recurenta reclamantă, prin prezenta cale de atac, critică măsura respingerii probei cu expertiza solicitată, însă, așa cum rezultă din memoriul de exercitare a căii de atac, reclamanta nu a declarat recurs împotriva încheierii din 5 mai 2015 ci numai împotriva Sentinței civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015.

Or, dispozițiile art. 466 alin. (3) C. proc. civ., aplicabile și în recurs, statuând că împotriva încheierilor premergătoare nu se poate face apel decât odată cu fondul, afară de cazul în care legea prevede altfel, nu pot fi interpretate în sensul că apelul declarat împotriva sentinței de fond se extinde și asupra încheierilor premergătoare ci strict în sensul că odată cu fondul pot fi atacate și aceste încheieri premergătoare, dacă legea nu prevede o cale de atac separată pentru acestea.

În atare condiții, critica recurentei reclamante la adresa măsurilor judecătorului fondului pe marginea administrării probatoriului nu poate fi primită.

Cât privește calea de atac referitoare la considerentele hotărârii, Înalta Curte constată că dezlegarea dată de judecătorul fondului motivelor de nelegalitate înlăturate este judicioasă, reflectând o corectă aplicare a normelor de drept material incidente cauzei.

Cu privire la încălcarea principiului predictibilității fiscale, se rețin următoarele:

Principiul predictibilității fiscale este definit în art. 3, alin. (1), lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în vigoare la momentul emiterii notificării contestate, ca fiind reprezentat de certitudinea fiscală, respectiv de elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

Așa fiind, principiul predictibilității fiscale are în vedere calitatea legii fiscale și nu conduita organului fiscal în procedura de aplicare a legii prin emiterea de acte administrative corespunzătoare, motivele invocate de reclamantă pe marginea necesității respectării acestui principiu reprezentând, în realitate, o veritabilă critică la adresa dispozițiilor O.U.G. nr. 77/2011, critică ce nu poate fi primită fără a se proceda la depășirea atribuțiilor instanțelor judecătorești.

Totuși sub acest aspect, este de remarcat că dispozițiile O.U.G. nr. 77/2011 au făcut obiectul unei excepții de neconstituționalitate, care a fost respinsă prin Decizia nr. 484/2014.

S-a arătat în această decizie "în jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează și pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiția existenței unui "just echilibru" între cerințele interesului general și imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunțată în Cauza Stere și alții împotriva României, paragraful 50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale și economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunța atât asupra existenței unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât și asupra alegerii modalităților de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menținerea unui echilibru între interesele aflate în joc" (Hotărârea din 4 septembrie 2012, pronunțată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru și alții împotriva României, parag. 41 și 49).

În cauză, reglementarea criticată a fost determinată de un interes public general, respectiv pentru asigurarea accesului neîntrerupt al populației la medicamentele cu și fără contribuție personală acordate în ambulatoriu, în cadrul programelor naționale de sănătate, și ținând cont de necesitatea implementării unui sistem de contribuție sustenabil pentru suplimentarea în continuare a surselor de finanțare a sistemului public de sănătate în regim de urgență, în vederea asigurării asistenței medicale a populației. În acest context și pentru realizarea unui just echilibru între interesul general arătat și drepturile particularilor vizați prin reglementarea criticată, modul de calcul al contribuției stabilite prin O.U.G. nr. 77/2011 a fost reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deținătorilor de autorizații de punere pe piață a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori și farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deținătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piață a medicamentelor, au certitudinea vânzării și încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuției în discuție, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menționate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuției dă expresie, așadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia și avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deținătorilor de APP."

Referitor la principiul predictibilității fiscale, Curtea Constituțională a mai precizat că "deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuției trimestriale reglementate de O.U.G. nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 851 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, publicată în M. Of. nr. 372/28.04.2006, cu modificările și completările ulterioare, "Ministerul Sănătății Publice stabilește, avizează și aprobă, prin ordin al ministrului sănătății publice, prețurile maximale ale medicamentelor de uz uman cu autorizație de punere pe piață în România, cu excepția medicamentelor care se eliberează fără prescripție medicală (OTC)." În aplicarea prevederilor legale de referință este stabilit așadar modul de calcul al prețurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al prețului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuție și cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deținătorii autorizațiilor de punere pe piață a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuția, cunoscând prețurile maximale ale medicamentelor, precum și influența maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecții care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că și-au asumat că vor plăti o contribuție raportată nu doar la prețul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deținătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecința plății unei contribuții într-un cuantum cât mai redus."

În același sens, includerea adaosurilor distribuitorilor și a farmaciilor pe parcursul lanțului de distribuție nu are nicio relevanță pentru aprecierea legalității notificări transmise reclamantei, întrucât contribuția prevăzută de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 nu are în vedere prețul practicat de DAPP sau reprezentantul legal al acestuia, ci valoarea consumului suportat din FNUASS sau din bugetul Ministerului Sănătății pentru medicamentele introduse pe piață de către DAPP sau reprezentanții legali ai acestora.

Așa cum s-a arătat și mai sus, în contextul în care CNAS are obligația de a comunica DAPP sau reprezentanților acestora indicatorul valoarea consumului aferent medicamentelor comercializate de aceștia, indicator ce poate cuprinde și eventuale adaosuri aplicate pe lanțul de distribuție, iar o atare obligație reprezintă o consecință directă a prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, critica recurentei reclamante asupra faptului că urmează a suporta o contribuție ce nu reflectă strict activitatea sa comercială nu constituie altceva decât o critică la adresa modalității de legiferare, neputând fi primită.

În ceea ce privește pretinsa incorectitudine a datelor comunicate recurentei reclamante de către CNAS, Înalta Curte constată că prima instanță a înlăturat întemeiat motivul de nelegalitate invocat de reclamantă.

Astfel, judecătorul fondului subliniază că, în conformitate și cu prevederile art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, pârâta CNAS are obligația de a comunica subiecților plătitori ai contribuției instituiți de O.U.G. nr. 77/2011, consumul de medicamente suportate din FNUASS și din bugetul MS aferent vânzărilor plătitorilor de contribuție pentru medicamentele din Lista de medicamente pentru care se datorează contribuția trimestrială, depusă de deținătorii de autorizație de punere pe piață la CNAS conform art. 4 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011.

În speță, toate codurile CIM contestate de reclamantă au fost declarate de către aceasta în Lista medicamentelor pentru care se datorează contribuție trimestrială, listă depusă de reclamantă în temeiul art. 4 din O.U.G. nr. 77/2011, fiind înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013.

Astfel, medicamentele contestate de către reclamantă se regăsesc după cum urmează: - Valdoxan 25 mg - CIM W54341003 - poziția nr. 24 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 10 mg/10 mg - CIM W53608007 - poziția nr. 18 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 10 mg/5 mg - CIM W53609007 - poziția nr. 17 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 5 mg/10 mg - CIM W53610007 - poziția nr. 16 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 5 mg/5 mg - CIM W53611007 - poziția nr. 15 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013.

A arătat recurenta reclamantă în prezenta cale de atac că medicamentele mai sus nominalizate nu au fost incluse în H.G. nr. 720/2008, or, așa cum a arătat și pârâta CNAS, nu faptul includerii unui medicament în hotărârea ce prevede lista DCI este temeiul suportării contribuției "clawback" ci faptul că un anumit medicament, pus în comercializare de către DAPP sau reprezentantul acestuia, a fost decontat din bugetul FNUASS sau al Ministerului Sănătății, în condițiile prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

Față de aceste considerente, recursul declarat de recurenta reclamantă va fi respins ca nefondat.

Cât privește recursul formulat de recurenta pârâtă CNAS, Înalta Curte constată că este fondat, urmând a fi admis, cu consecința casării sentinței civile criticate, rejudecării cauzei și respingerii acțiunii formulate de reclamantă ca fiind neîntemeiată.

Rezultă din cuprinsul sentinței civile recurate faptul că instanța fondului a admis acțiunea reclamantei numai în considerarea împrejurării că datele comunicate reclamante i de CNAS în vederea calculării contribuției "clawback" includ și TVA, context în care se ajunge la stabilirea unui impozit la impozit, astfel cum s-a reținut și de Curtea Constituțională în cuprinsul Deciziei nr. 39/2013, publicată în M. Of. nr. 100/20.02.2013.

În ceea ce privește includerea TVA și a adaosurilor practicate de distribuitori, Înalta Curte constată că valoarea de compensare este exprimată de legiuitor în art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 și art. 5 alin. (7) din același act normativ prin sintagma "valoarea consumului de medicamente, suportate din Fondul național unic de asigurări de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății".

Suportarea valorii acestui consum de medicamente reprezintă decontarea valorii medicamentelor incluse în programele naționale de sănătate, a medicamentelor cu sau fără contribuție personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripție medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc și medicamentelor utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul național unic de asigurări sociale de sănătate și din bugetul Ministerului Sănătății, medicamente pe care plătitorii contribuției le au în portofoliu și le declară trimestrial C.N.A.S.

Consumul de medicamente decontat/suportat conține în mod firesc TVA, pentru că prin decontarea/suportarea totală sau parțială a medicamentelor, Casa Națională de Asigurări de Sănătate se postează în situația consumatorului final, care suportă TVA, precum și adaosurile aplicate în lanțul comercial parcurs de medicament de la producție până la consumator.

Decizia Curții Constituționale nr. 39/2013 nu este relevant în speță, întrucât obiectul acesteia a fost reprezentat de analiza excepției de neconstituționalitate a prevederilor art. 3

1

alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, fără ca aceste considerente ale instanței de control constituțional să poată fi aplicate prin analogie și pentru alte prevederi din cuprinsul aceluiași act normativ din care face parte norma legală examinată și astfel să fie înlăturate de la aplicare.

Începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuției trimestriale s-a realizat conform formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt și Bat nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar Bat este de 1 515 milioane RON.

Valoarea consumului de medicamente conține TVA, pentru că se raportează la datele centralizate, comunicate de casele de asigurări de sănătate. Aceasta nu presupune, însă, o lipsă de conformitate cu sensul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, întrucât este necesar să fie făcută distincția între valoarea consumului individual de medicamente, ce are în vedere prețurile de decontare care cuprind TVA, și stabilirea bazei de impunere în vederea declarării și plății contribuției clawback. Aceasta din urmă este o obligație a contribuabilului căruia, prin notificare, i s-a indicat faptul că, în acord cu spiritul Deciziei Curții Constituționale nr. 39/2013, din valoarea consumului urmează a fi scăzută valoarea TVA pentru obținerea valorii bazei de impunere.

Față de aceste considerente, recursul declarat de pârâta CNAS va fi admis, în sensul celor mai sus arătate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Casa Națională de Asigurări de Sănătate și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din 26 ianuarie 2015 și a Sentinței civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează încheierea din 26 ianuarie 2015 și Sentința nr. 3322 din 11 decembrie 2015 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, și în rejudecare respinge acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu Direcția Generală de Administrarea a Marilor Contribuabili, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Respinge acțiunea formulată în contradictoriu cu pârâta Casa Națională de Asigurări de Sănătate, ca neîntemeiată.

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamanta SC A. SRL, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 14 mai 2019.

Procesat de GGC - CT