ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1788/2015

Decizia nr. 1788/2015

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentința nr. 289/F din 21 decembrie 2012 Curtea de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta B. Brașov în Dosarul nr. x/62/2010 al Tribunalului Brașov.

De asemenea, Curtea de apel a admis acțiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta B. Brașov în Dosarul conexat nr. x/62/2010 al Tribunalului Brașov și în consecință a anulat în totalitate Decizia nr. 504/A din 21 aprilie 2010 emisă de pârâtă și în parte Decizia de impunere nr. 98 din 25 ianuarie 2010 și Raportul de inspecție fiscală nr. 636 din 25 ianuarie 2010 emise de pârâtă, cu privire la suma de 543.353 lei, reprezentând impozit pe profit și suma de 446.417 lei reprezentând majorări de întârziere aferente, respingând cererea reclamantei privind reducerea onorariului datorat expertului pentru efectuarea Raportului de expertiză nr. 604057/2011.

Totodată, a fost obligată pârâta C. Brașov la plata sumei de 6.152 lei reprezentând diferență onorariu pentru Raportul de expertiză nr. 604057/2011 întocmit în cauză de expert Scurtu Mariana, sumă ce va fi achitată în contul B.L.E. Brașov.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut în esență următoarele aspecte:

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Brașov sub nr. x/62, reclamanta SC A. SRL a solicitat instanței, în contradictoriu cu pârâta B. Brașov, să dispună anularea parțială a Deciziei nr. 98 din 25 ianuarie 2010 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 636 din 25 ianuarie 2010, în ceea ce privește partea din impozitul pe profit aferentă rezervei de reevaluare din anul 2007 pentru suma de 543.353 lei reprezentând impozit pe profit și suma de 446.417 lei reprezentând majorări de întârziere.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Tribunalului Brașov sub Dosar nr. x/62/2010, reclamanta SC A. SRL a solicitat instanței, în contradictoriu cu pârâta B. Brașov, să dispună anularea Deciziei nr. 504 din 21 aprilie 2010 și anularea parțială a Deciziei nr. 98 din 25 ianuarie 2010 referitoare la partea din impozitul pe profit aferentă rezervei de reevaluare din anul 2007 pentru suma de 543.353 lei reprezentând impozit pe profit și suma de 446.417 lei reprezentând majorări de întârziere.

Prin încheierea din 20 octombrie 2010, Tribunalul Brașov a admis cererea de conexare formulată de pârâta B. Brașov și a dispus conexarea cauzei înregistrată sub Dosar nr. x/62/2010 la cauza înregistrată sub Dosar nr. x/62/2010.

Prin Decizia nr. 3993/2012, curtea de apel a admis recursul pârâtei C. Brașov, a casat hotărârea atacată și a trimis cauza spre rejudecare în fond secției de contencios administrativ și fiscal a Curții de Apel Brașov.

S-a reținut că, la data de 25 ianuarie 2010, inspectorii din cadrul pârâtei au întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. 636, constatând cu ocazia controlului că societatea reclamantă a avut în proprietate un show-room și terenul aferent, proprietăți care au fost reevaluate, la data de 20 iunie 2007, prin raportul de evaluare proprietăți imobiliare întocmit de către expertul evaluator D. La data de 2 iulie 2007, aceste imobile au fost înstrăinate, conform contractului de vânzare-cumpărare din 2 iulie 2007 și facturii din 2 iulie 2007. Surplusul de valoare din reevaluare a fost înregistrat în contabilitatea reclamantei prin creditarea contului 105 "diferențe din reevaluare".

Prin decizia nr. 504/21 aprilie 2010, pârâta B. Brașov a respins ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantă cu privire la impozitul pe profit în valoare de 543.677 lei și majorări de întârziere în valoare de 446.151 lei, considerând decizia ca legală și temeinică, apreciind că sunt incidente dispozițiile art. 24 pct. 15 din C. fisc., Norme metodologice pct. 71

5

, art. 7 alin. (1) pct. 33, Ordinul nr. 1752 din 17 noiembrie 2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene - art. 108, 109, 110, 61, art. 19 alin. (1), Norme metodologice pct. 12, C. fisc. art. 21 pct. (1), Norme metodologice pct. 57

1,

alin. (5), art. 22 alin. (1) C. fisc.

S-a reținut că în speța de față, reevaluarea imobilelor s-a efectuat după 1 ianuarie 2007, iar din conținutul raportului de expertiză contabilă efectuat în cauză reiese însă că înregistrările contabile privind reevaluarea imobilizărilor corporale efectuate de societate la data de 20 iunie 2007 au fost corect efectuate, întrucât surplusul de valoare din reevaluare a fost înregistrat în contabilitatea reclamantei prin creditarea contului 105 "diferențe din reevaluare".

În acest sens nu au fost încălcate prevederile art. 22 alin. (5) din C. fisc., care prevede că contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor și provizioanelor, astfel: reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării destinației provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei către participanți sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv.

S-a reținut că din expertiza contabilă efectuată în cauză a rezultat însă că schimbarea destinației rezervei nu a fost făcută de reclamantă până la data finalizării controlului fiscal și prin urmare nu trebuia impozitată la momentul vânzării, astfel că, prin înregistrarea efectuată, nu s-au încălcat dispozițiile pct. 61, pct. 100 și pct. 101 din Ordinul E. nr. 1752/2005 așa cum susține pârâta.

Raportul de expertiză a arătat, totodată, că impozitarea unei rezerve din reevaluare se realizează în momentul schimbării destinației rezervei, fără a exista o limită în timp a acestei schimbări de destinație.

În considerentele sentinței atacate s-a mai arătat că în ce privește pct. 108 din Ordinul E. nr. 1752/2005, acesta conține norme dispozitive, iar nu imperative cu privire la reevaluarea imobilizărilor corporale la sfârșitul exercițiului financiar și la data înregistrării în contabilitate, textul de lege prevăzând că societatea poate proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale, iar referitor la prevederile pct. 109 din același act normativ, s-a reținut că reevaluarea a fost efectuată de un expert evaluator, astfel că nu s-au încălcat aceste dispoziții, iar cu privire la pct. 110, au fost reevaluate toate imobilizările din grupa de terenuri și construcții, astfel cum rezultă din raportul de expertiză întocmit în cauză, menționat anterior.

Prin urmare, s-a constatat că reclamanta nu datorează impozitul pe profit în cuantum de 543.677 lei și majorări de întârziere în valoare de 446.151 lei, actele contestate urmând a fi anulate, atât cu privire la debitul principal, cât și cu privire la majorările de întârziere, ce reprezintă o măsură accesorie.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs pârâta C. Brașov, susținând că hotărârea atacată este nelegală și netemeinică, pentru următoarele motive, respectiv argumente:

- pct. 71 alin. (5) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc.

- pct. 71

5

Pentru determinarea valorii fiscale în cazul transferurilor terenurilor cu valoare contabilă, precum și pentru determinarea valorii fiscale rămase neamortizate în cazul mijloacelor fixe amortizabile evidențiate în sold la 31

decembrie 2003, în valoarea de intrare fiscală se includ și reevaluările efectuate potrivit legii, până la acea dată.

Pentru determinarea valorii fiscale a terenurilor, respectiv a valorii fiscale rămase neamortizate în cazul mijloacelor fixe amortizabile, vor fi luate în calcul și reevaluările contabile efectuate după data de 1 ianuarie 2007, precum și partea rămasă neamortizată din reevaluările contabile efectuate în perioada 1 ianuarie 2004 - 31 decembrie 2006, evidențiate la data de 31 decembrie 2006. Nu se recuperează prin intermediul amortizării fiscale reevaluările contabile efectuate după data de 1 ianuarie 2004 la mijloacele fixe amortizabile care nu mai au valoare fiscală rămasă neamortizată la data reevaluării.

În cazul în care ulterior datei de 31 decembrie 2003 se efectuează reevaluări care determină o descreștere a valorii acestora se procedează la o scădere a rezervei din reevaluare în limita soldului creditor al rezervei, în ordinea descrescătoare înregistrării rezervei, iar valoarea fiscală a terenurilor și valoarea fiscală rămasă neamortizată a mijloacelor fixe amortizabile se recalculează corespunzător. În aceste situații, partea din rezerva din reevaluare care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile ale perioadei în care se efectuează operațiunile de reevaluare ulterioare datei de 31 decembrie 2003.

Prin valoarea fiscală rămasă neamortizată se înțelege diferența dintre valoarea de intrare fiscală și valoarea amortizării fiscale. În valoarea de intrare fiscală, se include și taxa pe valoarea adăugată devenită nedeductibilă, în conformitate cu prevederile titlului VI „Taxa pe valoarea adăugată”.

La art. 7 pct. 33 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. se precizează:

- ”valoarea fiscală reprezintă:

a) pentru active și pasive - valoarea de înregistrare în patrimoniu;

c) pentru mijloace fixe - costul de achiziție, producție sau valoarea de piață a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale.”

Potrivit prevederilor legale enunțate câștigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcțiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, care reprezintă valoarea fiscală de intrare a mijloacelor fixe, diminuată cu amortizarea fiscală iar prin valoare fiscală rămasă neamortizată, în cazul mijloacelor fixe amortizabile vândute se înțelege diferența dintre valoarea de intrare fiscală și valoarea amortizării fiscale, din care se scad sumele rezultate din valorificarea acestora.

În speță, odată cu vânzarea mijloacelor fixe reevaluate (reevaluare care a fost înregistrată în evidențele contabile conform articolelor mai sus prezentate) societatea a schimbat destinația mijlocului fix, având obligația impozitării surplusului din reevaluare, în condițiile în care cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe vândute, neamortizate, a fost considerată deductibilă fiscal.

Recurenta și-a încadrat în drept, din punct de vedere procedural, criticile formulate, în prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Analizând actele și lucrările dosarului de fond, precum și recursul formulat în cauză, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins pentru următoarele considerente:

Astfel, nu poate fi reținută critica recurentei în sensul că instanța ar fi preluat neargumentat concluziile expertizei contabile efectuate în cauză, instanța de fond făcând o analiză amplă și argumentată a probelor administrate și a dispozițiilor legale aplicabile.

În speță, reevaluarea imobilelor s-a efectuat după 1 ianuarie 2007, fiind aplicabilă legislația în vigoare la acea dată.

În fapt, surplusul de valoare din reevaluare a fost înregistrat în contabilitatea reclamantei prin creditarea contului „diferențe din reevaluare”.

În drept, instanța de fond a reținut în mod corect că nu au fost încălcate prevederile art. 22 alin. (5) din C. fisc. care prevede că contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor și provizioanelor, astfel: reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă se include în veniturile impozabile, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării destinației provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei către participanți sub orice formă, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv. Prevederile prezentului alineat nu se aplică dacă un alt contribuabil preia un provizion sau o rezervă în legătură cu o divizare sau fuziune, reglementările acestui articol aplicându-se în continuare acelui provizion sau rezervă.

Având în vedere acest text de lege (coroborat cu pct. 57

1

din Normele metodologice - citate de pârâtă), dar și decizia nr. 2/2004 a Comisiei Fiscale Centrale (aprobată prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 576/2004) antemenționată, coroborate și cu prevederile art. 19 din C. fisc., surplusul din reevaluarea imobilizărilor corporale, care a fost anterior deductibil, evidențiat potrivit reglementărilor contabile în contul "rezultat report" sau în contul "alte rezerve", analitice distincte, se impozitează numai la momentul modificării destinației rezervei, distribuirii rezervei către participanți sub orice formă, inclusiv prin acordarea de dividende, lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv de modificare a destinației rezervei, inclusiv la folosirea acesteia pentru acoperirea pierderilor contabile. Pentru calculul venitului impozabil aceste sume sunt elemente similare veniturilor.

Din probele administrate în cauză a rezultat că schimbarea destinației rezervei nu a fost făcută de reclamantă până la data finalizării controlului fiscal și, prin urmare, nu trebuie impozitată la momentul vânzării.

În ce privește pct. 108 din Ordinul E. nr. 1752/2005, acesta conține norme dispozitive, iar nu imperative cu privire la reevaluarea imobilizărilor corporale la sfârșitul exercițiului financiar și la data înregistrării în contabilitate, textul de lege prevăzând că societatea poate proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale.

În ce privește prevederile pct. 109 din același act normativ, reevaluarea a fost efectuată de un expert evaluator, astfel că nu s-au încălcat aceste dispoziții, iar cu privire la pct. 110, au fost reevaluate toate imobilizările din grupa de terenuri și construcții, astfel cum rezultă din raportul de expertiză întocmit în cauză, menționat anterior.

De asemenea, cu privire la art. 7 pct. 33 lit. c) C. fisc. (invocat de pârâtă), valoarea fiscală reprezintă într-adevăr pentru mijloacele fixe amortizabile și terenuri - costul de achiziție, de producție sau valoarea de piață a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul amortizării fiscale, după caz, însă în valoarea fiscală se includ și reevaluările contabile efectuate potrivit legii (așa cum este cazul în speță).

Pentru considerentele menționate, instanța de control judiciar constată că hotărârea instanței de fond este legală și temeinică, iar în baza art. 312 alin. (1) C. proc. civ. recursul urmează a fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de F. Brașov (succesoare a C. Brașov) împotriva sentinței nr. 289/F din 21 decembrie 2012 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 30 aprilie 2015.