ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2762/2006

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele:

Prin acțiunea înregistrată la data

de 10 septembrie 2004, reclamanta SC D.L. SA Cluj Napoca a chemat în judecată

Direcția Generală a Finanțelor Publice Cluj, solicitând, în baza prevederilor

O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, anularea deciziei nr. 203

din 5 august 2004, emisă de pârâtă, prin care i s-a respins contestația

formulată împotriva procesului-verbal de control încheiat la 16 aprilie 2004,

pe considerente de nelegalitate și netemeinicie și, pe cale de consecință, anularea

respectivului proces-verbal, prin care s-a stabilit în sarcina sa, o creanță în

sumă de 1.459.008.978 lei, reprezentând T.V.A. suplimentar, impozit pe profit

suplimentar, majorări de întârziere și penalități de întârziere.

În ședința publică din 17 iunie 2005,

reclamanta a invocat excepția de neconstituționalitate a deciziei nr. 3/2002 și

a Ordinului nr. 2332/2002, ale autorității fiscale centrale, iar la data de 22

iunie 2005 și-a precizat cererea, în sensul că prin decizia nr. 3/2002 se

încalcă, atât Legea nr. 189/2001, cât și dispozițiile art. 15 alin. (2), ale art.

139 alin. (1), precum și cele ale art. 44 alin. (2) din Constituția României.

Curtea Constituțională, după

sesizarea ei, în baza încheierii din 1 iulie 2005, a Tribunalului Cluj, secția litigii de muncă, asigurări sociale și de contencios administrativ,

conform art. 29 din Legea nr. 47/1992, republicată, prin Decizia nr. 82 din 7

februarie 2006, a respins, ca inadmisibilă, excepția de neconstituționalitate a

deciziei nr. 3/20002, a ministrului finanțelor, reținând, în esență, că

deciziile emise de miniștri nu pot fi atacate în cadrul contenciosului

constituțional, ci numai în cadrul contenciosului administrativ.

După repunerea pe rol a cauzei, în

ședința din 24 martie 2006, reprezentantul reclamantei a invocat excepția de

nelegalitate a dispozițiilor deciziei ministrului finanțelor publice nr. 3/2002,

conform dispoziției art. 4 din Legea nr. 554/2004, precizând că decizia atacată

conține elemente noi privind modalitatea de calcul a reducerii de impozit față

de conținutul Legii nr. 189/2001 (O.G. nr. 70/1994), prin această normă

modificându-se legea prin adăugare încălcându-se, astfel, și art. 56 din Legea nr.

24/2000, precum și Constituția României.

Prin încheierea din 21 aprilie 2006,

Tribunalul Cluj, secția litigii de muncă, asigurări sociale și de contencios

administrativ, constatând că de acest act administrativ depinde soluționarea

litigiului pe fond, a sesizat Curtea de Apel Cluj, secția comercială și de

contencios administrativ, în conformitate cu dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004,

dispunând suspendarea judecății, până la pronunțarea instanței competente

asupra legalității deciziei nr. 3/2002, a ministrului finanțelor publice, pe

calea excepției de nelegalitate.

Curtea de Apel Cluj, secția

comercială, de contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 265

din 13 iunie 2006, a respins excepția de nelegalitate, ca nefondată.

Pentru a se pronunța în sensul

arătat, curtea de apel a reținut, în esență, că prin decizia nr. 3/2002 se

explică în mod detaliat care este formula de calcul a profitului reinvestit și

care este modul în care se aplică reducerea de 50% a impozitului pe profit,

ceea ce nu constituie o adăugare la lege, ci asigură doar o explicație și

interpretare a legii, neconținând dispoziții contrare acesteia.

Instanța a mai reținut că, din

interpretarea corectă a Legii nr. 189/2001, rezultă că nu este o noutate

stabilită prin decizia nr. 3/2002, calcularea profitului reinvestit după

scăderea creditelor, creditul bancar neputând fi considerat un profit

reinvestit.

Împotriva acestei sentințe a

declarat recurs, în termen legal, reclamanta SC D.L. SA Cluj Napoca, invocând

dispozițiile art. 304 pct. 9 și cele ale art. 304

1

C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor de recurs

se susține că instanța de fond nu a dat dovadă de rol activ, neverificând

efectiv legalitatea deciziei, conformitatea sa cu legea și cu normele

constituționale. Mai mult, arată recurenta, instanța de fond, reluând doar

textele în discuție, nu s-a referit la toate motivele de nelegalitate invocate,

motivând sentința, în termeni generali și fără aplicabilitate în cauză.

Tot în dezvoltarea motivelor sale de

recurs, societatea recurentă a reiterat motivele excepției de nelegalitate

invocate în fața instanței de fond, cu privire la încălcarea, atât a Legii nr. 189/2001

și a Legii nr. 24/2000, republicată, cât și a normelor constituționale.

Examinând cauza, în raport cu

critica formulată soluției instanței de fond, cu lucrările dosarului, precum și

cu dispozițiile legale incidente pricinii, inclusiv cele ale dispozițiilor art.

304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat,

pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Este cunoscut că, potrivit

dispozițiilor constituționale, în România, respectarea Constituției, a

supremației sale și a legilor este obligatorie. Așadar, Constituția României

instituie o ierarhizare a normelor juridice după forța acestora, de a produce

efecte juridice care, la rândul ei, este conferită de poziția autorității de la

care emană norma, respectiv de conținutul reglementării ori al regulilor de

adoptare.

În dreptul public modern sunt,

astfel, unanim recunoscute, principiul supremației Constituției și cel al

obligativității legii, iar pentru garantarea lor funcționează, în primul caz,

controlul constituționalității legilor, iar în cel de-al doilea caz, instituția

contenciosului administrativ.

În cadrul relației dintre

contenciosul constituțional și cel administrativ, implicit a raportului dintre

legalitate și constituționalitate, în cazul unui act administrativ normativ nu

apare o problemă specială de neconstituționalitate, întrucât el nu se emite, de

regulă, în aplicarea Constituției, ci în aplicarea legii care, la rândul ei,

are la bază Constituția, în acest sens fiind și dispozițiile Legii nr. 24/2000,

privind Normele de tehnică legislativă.

Începând cu anul 1993, Curtea

Constituțională s-a pronunțat constant, în sensul că actele normative și

individuale ale Guvernului, ministerelor și celorlalte autorități ale

administrației centrale, sau, după caz, locale sunt controlate sub aspectul

legalității, de instanțele de contencios administrativ, pe calea acțiunii

directe și chiar de celelalte instanțe, doar pe calea excepției de

nelegalitate, precizându-se că această concluzie se impune și atunci când

ilegalitatea actului administrativ privește nerespectarea a însăși legii

fundamentale, fiind emis prin exces de putere, adică cu depășirea limitelor și

condițiilor de exercitare a competenței organului emitent. Curtea

Constituțională a apreciat că în fond, neconstituționalitatea unui act

administrativ nu reprezintă altceva decât o formă agravată de ilegalitate.

Prin intrarea în vigoare a Legii nr.

554/2004, a contenciosului administrativ, excepția de nelegalitate a primit o

reglementare expresă prin dispozițiile art. 4 din lege, conferind instanței de

contencios administrativ, competența deplină de a o soluționa.

În cauză, Înalta Curte constată că

instanța de fond a avut în vedere și motivele de neconstituționalitate invocate,

dar cu o motivare ce ține de conciziunea redactării, aceasta nu a mai insistat

pe raportul legalitate - constituționalitate, ci pe verificarea conformității

actului administrativ, cu legea în executarea căreia a fost emis, lege a cărei

constituționalitate nu este contestată de recurenta-reclamantă.

Astfel, este necontestat că potrivit

dispozițiilor Legii nr. 189/2001 privind aprobarea O.U.G. nr. 217/1999, pentru

modificarea și completarea O.G. nr. 70/1994, privind impozitul pe profit (M. Of.

nr. 196/19.04.2001), a fost modificat art. 7 din ordonanță, în sensul că alin.

(2) al acestuia are următorul cuprins:

„Impozitul pe profit se

reduce cu 50% pentru profitul utilizat în anul fiscal curent pentru investiții

în active corporale și necorporale, definite potrivit Legii nr. 15/1994 privind

amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, cu

modificările ulterioare, destinate activităților pentru care contribuabilul

este autorizat. Reducerea se calculează începând cu profitul realizat după data

de 1 ianuarie 2001. Reducerile prevăzute la alin. (1) și (2) se calculează

lunar, iar sumele aferente reducerii se repartizează ca surse proprii de

finanțare.”

De asemenea, este de

necontestat că prin decizia nr. 3/2002, ministrul finanțelor publice a aprobat

soluțiile prevăzute în Anexele nr. 1 - 3 din decizie, referitoare la aplicarea

unitară a prevederilor unor articole din O.U.G. nr. 17/2000, privind T.V.A. -

ul, cu modificările ulterioare și din O.G. nr. 70/1994, privind impozitul pe

profit, republicată, cu modificările ulterioare, adoptate de Comisia centrală

fiscală, constituită în baza Ordinului ministrului finanțelor publice nr. 1349/2001,

aplicarea unitară a prevederilor contabile și fiscale, referitoare la T.V.A. și impozitul pe profit, fiind de o importanță majoră într-o economie de piață

funcțională.

Contrar celor susținute

de recurenta-reclamantă, Înalta Curte constată că instanța de fond în mod

corect a apreciat ca fiind legale, dispozițiile acestei decizii.

Aceasta, întrucât,

faptul că la pct. I alin. (2) din decizia nr. 3/2002 se prevede : „profitul

folosit pentru investiții în active corporale și necorporale, achiziționate

după data de 19 aprilie 2001, destinate activității pentru care contribuabilul

este autorizat, în sensul prevederilor alin. (2) al art. 7 din O.G. nr. 70/1994,

republicată, cu modificările ulterioare, reprezintă soldul contului de profit

și pierdere al lunii precedente (respectiv profitul contabil după deducerea

impozitului pe profit), la care se adaugă profitul din luna efectuării

investiției înainte de impozitare, utilizat în acest scop, după scăderea sumei

profitului investit anterior și a celorlalte surse atrase de finanțare a

investițiilor”, nu constituie decât o explicitare, o interpretare a legii care

dispune în sensul celor mai sus arătate.

De altfel, a accepta

teza recurentei-reclamante, potrivit căreia un credit bancar poate fi

considerat profit reinvestit, ar echivala cu încălcarea unor principii contabile

și fiscale elementare, întrucât un pasiv contabil nu poate reprezenta un

profit, știut fiind că, prin definiție, creditul bancar reprezintă un pasiv ce

trebuie înregistrat ca atare în evidențele contabile ale societății.

Astfel este și motivul

pentru care legiuitorul nu a detaliat modul de calcul în aplicarea art. 7 alin.

(2), referindu-se fără echivoc la „profitul utilizat”, deci la activ, iar nu la

pasiv.

Faptul că din aplicarea

legii a rezultat necesitatea emiterii unei decizii pentru soluții unitare, nu

constituie o retroactivare, în sensul art. 15 alin. (2) din Constituție.

Aceasta, cu atât mai mult, cu cât Legea nr. 189/2001 a precizat textual că

„reducerea se calculează începând cu profitul realizat după data de 1 ianuarie 2001”, prin decizia atacată care prevede, într-adevăr, că „reducerea se calculează începând cu

profitul realizat după data de 1 ianuarie 2001”, neadăugându-se astfel la lege, reluându-se doar textul acesteia.

Prin urmare,

constatându-se că soluția atacată este corectă și legală, iar deficiențele ce

țin de tehnica de redactare a considerentelor acesteia, nu sunt de natură a

afecta esențial această soluție, considerentele putând fi completate cu

motivele mai sus arătate, se va respinge recursul declarat în cauză, în baza

dispozițiilor art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., coroborate cu cele

ale Legii contenciosului administrativ nr. 554/2004.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de SC D.L.

SA Cluj Napoca împotriva sentinței civile nr. 265 din 13 iunie 2006 a Curții de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Pronunțată în ședință publică,

astăzi 17 iunie 2006.