ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3376/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Cadrul procesual Pe rolul Curții de Apel Brașov a fost înregistrată la data de 11 noiembrie 2009 cererea reclamantei SC D.I.G. SRL Brașov formulată în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor București și Administrația Finanțelor Publice Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală, privind constatarea nulității absolute a Deciziei de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și în accesoriu a Deciziei nr. 263 din 21 iulie 2009 pentru suma de 137.301 RON, T.V.A.

stabilit suplimentar, și în accesoriu pentru suma de 78.963 RON, reprezentând majorări de întârziere pentru lipsa obiectului actului administrativ; - anularea în tot a Deciziei de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008 ca netemeinice și nelegale, respectiv pentru suma totală de 3.362.455 RON; anularea în parte a Deciziei nr. 263 din 21 iulie 2009 cu cheltuieli de judecată. Pe rolul Curții de Apel Brașov a fost înregistrată încă o cauză având aceleași părți, ca și în dosarul cu numărul de mai sus, cu obiect similar, iar Dosarul nr. 898/64/2009 al Curții de Apel Brașov a fost conexat la cauza de față.

Asupra celor două acțiuni și asupra excepției de conexare a dosarului instanța s-a pronunțat în ședința din 15 februarie 2010, prin încheiere, dispunând conexarea Dosarului nr. 898/64/2009 al Curții de Apel Brașov, la dosarul prezent nr. 813/64/2009, având în vedere obiectul celor două cauze a dispus în sensul conexării lor, natura litigiului și organul emitent al deciziilor de impunere contestate în cele două dosare, apreciind ca fiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 164 C. proc. civ. Întrucât societatea reclamantă a intrat în insolvență pe parcursul judecării cauzei, instanța a încuviințat introducerea în cauză a Casei de Insolvență T. Cluj, în calitate de administrator judiciar. 2.Hotărârea Curții de Apel Prin Sentința nr. 86 din 28 aprilie 2011 a Curții de Apel Brașov a fost admisă în parte acțiunea formulată de reclamanta SC D.I.G.

SRL Brașov, prin administrator judiciar C. SPRL în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor București și Administrația Finanțelor Publice Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală și în consecință, a fost anulată Decizia de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și Raportul de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008, a fost anulată în parte a Decizia nr. 263 din 21 iulie 2009, cu privire la pct. 1 referitoare la suma de 3.362.455 RON, contestată de reclamantă. Instanța a respins cererea reclamantei privind nulitatea absolută a actelor administrativ fiscale atacate sus-menționate.

Instanța a admis acțiunea formulată de aceeași reclamantă în contradictoriu cu aceleași pârâte din dosarul conexat nr. 898/64/2009 al Curții de Apel Brașov și, în consecință, a anulat în tot Decizia de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008, modificată în data de 16 ianuarie 2009, și Raportul de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008, modificat la data de 16 ianuarie 2009, emis de pârâta Administrația Finanțelor Publice Brașov. A fost anulată în tot Decizia nr. 285 din 7 august 2009 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor București și a obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 14.170 RON, reprezentând onorariu expertiză efectuată în cauză. Pentru a pronunța această hotărâre, instanța a reținut că la data de 6 noiembrie 2008 s-a emis Decizia de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și Raportul de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008. Împotriva acestor acte administrative fiscale SC D.I.G.

SRL a formulat contestație, iar prin Decizia nr. 263 din 21 iulie 2009 Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a admis în parte contestația pentru suma de 104.552 RON și a desființat parțial decizia pentru suma de 41.689 RON, reprezentând taxa pe valoare adăugată, fiind respinsă ca rămasă fără obiect contestația pentru suma de 96.650 RON. A fost respinsă contestația pentru suma de 3.362.455 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar cu majorări de întârziere aferente, taxa pe valoare adăugată stabilită suplimentar cu majorări de întârziere aferente.

Pentru a stabili aceste obligații fiscale suplimentare, organul fiscal de control a apreciat, în urma controlului efectuat, că sumele alocate cu formare și perfecționare profesională a personalului angajat sunt sume nedeductibile fiscal, pe considerentul că formarea profesională „nu constituie cheltuială efectuată în scopul realizării de venituri impozabile” și nu s-a făcut dovada scopului economic al operațiunii de școlarizare, iar cheltuielile cu cartele telefonice „nu au legătura cu activitatea societății”, nu s-a aplicat procedeul sutei mărite pentru determinarea contravalorii TVA legat de factura emisă de către SC I. S.A. Prin formularea contestațiilor, atât a celor pe cale administrativă, cât și a celor ce fac obiectul Dosarelor nr. 813/64/2009 și nr. 898/64/2009, reclamanta a susținut că emiterea celor două decizii de impunere succesive au fost întocmite cu încălcarea dispozițiilor legale prevăzute de către O.G.

nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, a Codului Muncii - Legea nr. 53/2003, care prevede formarea profesională obligatorie anuală a angajaților, precum și a prevederilor Codului Fiscal - Legea 571/2003, dispoziții legale care nici nu specifică și nici nu condiționează realizarea formării profesionale în scopul realizării de venituri impozabile și nici de efectuarea dovezii scopului economic. Un prim aspect pe care îl sesizează instanței de judecată relativ la Decizia de impunere nr. 751/2008 îl constituie calcularea în mod abuziv a majorărilor de întârziere, după data începerii inspecției fiscale, respectiv după data de 17 aprilie 2007. Un alt motiv al contestației formulată de reclamantă pe cale administrativă a fost acela că organul emitent a calculat în mod eronat majorări de întârziere la impozitul pe profit pe anul 2003 trim.

II în cuantum de 107.389 RON, în loc de 10.739 RON. Dar contestația a fost respinsă ca rămasă fără obiect, motivată de faptul că organul emitent a procedat la rectificarea greșelilor de calcul în ceea ce privește calcularea în plus a sumei de 96.650 RON, considerând-o o greșeală materială. Instanța de primă jurisdicție a reținut un prim aspect de nelegalitate și netemeinicie cu privire la modalitatea de calcul, respectiv faptul că suma de 96.650 RON a fost reținută și calculată în plus prin Decizia de impunere nr. 751/2008 (fapt recunoscut și de aceasta prin emiterea Adresei nr. 20048A din 19 ianuarie 2009) întrucât organul de control în mod eronat a calculat suma de 107.389 RON, în loc de 10.739 RON, sens în care instanța a apreciat că se impune anularea Deciziei de impunere nr. 751/2008 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008 pentru suma de 96.650 RON.

Un al doilea aspect de nelegalitate și netemeinicie, sub aspectul modalității de calcul, privește calcularea majorărilor de întârziere la toate presupusele obligații de plată, care s-au calculat după data începerii inspecției fiscale, 17 aprilie 2007, contrar dispozițiilor Ordinului nr. 2052bis din 30 noiembrie 2006, anexa 17. Un al treilea motiv de nelegalitate și netemeinicie sub aspectul modalității de calcul, în ceea ce privește desființarea parțială a Deciziei de impunere nr. 751/2008 prin Decizia nr. 263/2009, instanța reține că, deși prin această decizie se desființează decizia cu privire la suma de 41.689 RON reprezentând taxa pe valoare adăugată, în cuprinsul deciziei de soluționare nu se face vorbire care ar fi și accesoriile aferente sumei de 41.689 RON, care se înlătură din cuprinsul Deciziei nr. 751/2008, respectiv dacă suma de 78.963 RON este anulată sau nu.

Ținând cont de faptul că organul de control fiscal a calculat în mod nelegal accesorii după data începerii inspecției fiscale, 17 aprilie 2007, instanța a reținut că se impune anularea Deciziei de impunere nr. 751/2008 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008, pentru suma de 1.412.843 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar și suma de 1.871.687 RON, reprezentând accesoriile calculate la acest impozit pe profit stabilit suplimentar. Instanța de fond a reținut că dispozițiile legale privind formarea profesională a adulților prevăd deductibilitatea acestor cheltuieli, nefiind prevăzute limite maxime sau minime în ceea ce privește cuantumul acestor cheltuieli.

Referitor la impozitul pe profit suplimentar stabilit în sarcina reclamantei derivând din cheltuieli de școlarizare, instanța reține că dispozițiile art. 21 alin. (20) lit. h) C. fisc. prevăd că „sunt cheltuieli în scopul realizării de venituri și cheltuielile pentru formarea și perfecționarea profesională a personalului angajat”, iar coroborate cu prevederile art. 34 din O.G.

nr. 129/2000, care dau posibilitatea angajatorilor de a forma profesional proprii angajații cu carnet de muncă, rezultă că, dacă actele normative enunțate nu prevăd limita de sumă a acestor cheltuieli cu formarea profesională a angajaților, aceste cheltuieli nu sunt limitate, deoarece nici C. fisc., nici C. muncii sau legea privind formarea profesională a adulților nu prevăd ca și condiție a deductibilității sumelor alocate cu școlarizarea, încadrarea personalului școlarizat pe funcții de conducere, cum în mod eronat a apreciat organul de control, ca și motiv al neacordării dreptului de deducere. În concluzie, instanța de fond a apreciat că vor fi considerate deductibile cheltuielile cu formarea profesională a angajaților.

În susținerea admiterii contestației și anulării sumei de 3.284.530 RON, instanța a avut în vedere și concluziile expertului P.F., concretizate în cuprinsul expertizei depuse la dosarul cauzei, potrivit cărora societatea a dedus în mod corect cheltuielile cu formarea profesionala, în sumă de 6.653.691 RON. De asemenea, instanța a reținut că opinia organului de control fiscal ce se regăsește în întâmpinarea depusă la dosarul cauzei, precum și punctele de vedere ulterioare depuse, nu se întemeiază pe prevederi legale care să conducă la răsturnarea apărărilor reclamantei. În ceea ce privește cuantumul sumelor efectuate cu școlarizarea se reține că, în legislația în vigoare, la data efectuării cheltuielilor nu exista un plafon minim sau maxim al cuantumului acestor cheltuieli de școlarizare, fapt confirmat atât de legislația în vigoare, cât și de expertul P.F.

în cuprinsul expertizei depuse la dosarul cauzei, sens în care instanța a apreciat că susținerile organului de control, potrivit căruia cuantumul cheltuielilor cu formarea profesională ar fi prea mare, nu au suport legal. Instanța a reținut și soluția dată de Curtea de Apel Brașov în Dosarul nr. 885/64/2008 prin Decizia nr. 134/F/2010, potrivit căreia cheltuielile efectuate de societate cu formarea profesională a salariaților proprii sunt deductibile fiscal. În ceea ce privește cheltuielile efectuate de către societate cu cartelele telefonice, instanța apreciază că aceste cheltuieli sunt deductibile fiscal, fapt reținut și de expert în lucrarea efectuată în cauză. Cu referire la suma precizată, instanța apreciază că aceasta a fost reținută nelegal în sarcina reclamantei cu titlu de datorii fiscale, motiv pentru care va fi anulată decizia cu privire la această sumă.

În ce privește legalitatea Deciziei de impunere nr. 751/2008 și a Raportului de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008, modificate în data de 16 ianuarie 2009, ce fac obiectul acțiunii din Dosarul nr. 898/64/2009, se reține că urmare a depunerii contestației la organul emitent împotriva actelor administrativ-fiscale mai sus menționate, organul fiscal în loc să dea curs contestației pentru suma de 96.650 RON, eronat calculată cu titlu de majorări de întârziere aferente impozitului pe profit, a emis o nouă decizie de impunere și un nou raport de inspecție fiscală cu aceleași numere ca și primele, iar prin Adresa nr. 20048A din 19 ianuarie 2009 remite aceste 2 acte administrativ-fiscale reclamantei, precizând că au fost corectate erorile materiale din cuprinsul celor două acte pentru suma de 96.650 RON.

Prin emiterea celei de-a doua decizii de impunere cu același număr și aceeași dată, dar expediate în 16 ianuarie 2009, organul emitent nu dispune revocarea primului act administrativ fiscal, respectiv Decizia nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și raportul din noiembrie. Prin nerevocarea primului act administrativ emis, respectiv Decizia de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008, instanța apreciază că în cauză suntem în prezenta unei duble impuneri, cu atât mai mult cu cât împotriva celor două acte administrativ-fiscale emise în luna ianuarie, reclamanta a făcut contestație și aceasta a fost respinsă prin Decizia nr. 285/2009 de către Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, ca fiind rămasă fără obiect.

În ce privește existența în cauză a dublei impuneri, instanța reține următoarele argumente: - prima Decizie de impunere nr. 751/2008 emisă și primul Raport de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008 nu au fost revocate de organul fiscal emitent, iar - noua Decizie de impunere nr. 751/2008 și Raportul de inspecție fiscală nr. 29048A din 6 noiembrie 2008 emise în 16 ianuarie 2009 cuprind sume suplimentare primei decizii de impunere, în ceea ce privește impozitul pe profit stabilit suplimentar. Astfel, în prima decizie de impunere impozitul pe profit stabilit suplimentar era de 1.412.843 RON, în timp ce în cea de-a doua este de 1.436.350 RON.

Așadar, se poate observa că de fapt cuantumul impozitul pe profit stabilit suplimentar este mult mai mare față de prima decizie și eronat evidențiată, deoarece potrivit concluziilor raportului de inspecție fiscală ar trebui să fie numai de 1.412.843 RON, așa cum se menționează și în primul raport de inspecție fiscală, precum și în cel de-al doilea raport de inspecție fiscală. Un prim aspect de nelegalitate și netemeinicie al celei de-a doua decizii de impunere este incorecta evidențiere a cuantumului presupusului impozit pe profit stabilit suplimentar datorat de 1.436.350 RON, în loc de 1.412.843 RON.

Un al doilea aspect al dublei impuneri ar fi acela că deși suma de 104.552 RON (compusă din 30.579 RON, impozit pe alte venituri persoane fizice, - 46.367 RON, majorări de întârziere aferente impozitului alte venituri persoane fizice, - 10.971 RON, impozit pe venituri din dividende, -16.635 RON, majorări aferente impozitului pe venituri din dividende) și suma de 41.689 RON (admisă la contestație în vederea refacerii controlului), au fost admise la contestație și desființate prin prima decizie de impunere, respectiv Decizia nr. 263/2009 emisă de Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor.

Totuși, în urma soluționării contestației împotriva celei de-a doua decizii de impunere modificată de organul jurisdicțional, Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin Decizia nr. 285/2009 nu a îndepărtat aceste sume, ci doar a respins contestația ca fiind fără obiect și prin cea de-a doua decizie emisă în luna ianuarie a rămas perfect valabilă, dar de aceasta dată pentru întreaga suma evidențiată în decizie, deci și pentru sumele care fuseseră inițial anulate prin Decizia nr. 263 din 21 iulie 2009, deși este vorba de puterea de lucru judecat pentru suma de 104.552 RON și suma de 41.689 RON.

Și în ceea ce privește cea de-a doua decizie se reține încălcarea dispozițiilor legale sub aspectul modalității de calcul al accesoriilor, respectiv faptul că modalitatea corectă este aceea în conformitate cu care calcularea majorărilor de întârziere la toate presupusele obligații de plată trebuia să se facă în concordanță cu dispozițiilor Ordinului nr. 2052bis din 30 noiembrie 2006, anexa 17, respectiv, la data de 17 aprilie 2007 și nu ulterior acestei date, respectiv până la data de 30 noiembrie 2008. Ca urmare, se reține și faptul că și Decizia de impunere nr. 751/2008, modificată, a fost emisă cu încălcarea dispozițiilor prevăzute de Ordinul nr. 2052bis din 30 noiembrie 2006, respectiv faptul că s-au calculat accesorii după data începerii inspecției fiscale, întrucât accesoriile trebuiau calculate până la data de 17 aprilie 2007, data începerii inspecției fiscale, și nu până la data de 30 noiembrie 2008, așa cum au fost calculate de organul fiscal.

În concluzie, instanța apreciază că impozitul pe profit suplimentar reținut în sarcina reclamantei pentru anii 2003 - 2007 de organul fiscal a fost greșit calculat. Instanța apreciază că în cauză nu se impune constatarea nulității absolute a celor două decizii de impunere și a celor două decizii de soluționare a contestațiilor emise de către pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestaților București, reținând că aceste acte fiscale sunt motivate de organul fiscal emitent. Raportat la nulitatea absolută invocată în cauză, instanța consideră că actele respective trebuie analizate pe fondul lor, adică al legalității și temeiniciei lor și dacă reclamanta datorează sau nu sumele reținute prin aceste acte fiscale cu titlu de impozit pe profit suplimentar stabilit și majorări, TVA și majorări, în sumele cuprinse în aceste acte fiscale.

Referitor la acțiunea formulată în Dosarul nr. 898/64/2009, instanța constată că de fapt prin Decizia de impunere nr. 751 din 16 ianuarie 2009, organul fiscal a reținut încă o dată în sarcina reclamantei, cu titlu de obligații fiscale, aceleași debite pentru aceeași perioadă, fiind vorba de o dublă impunere, motiv pentru care se impune admiterea acțiunii și anularea actelor fiscale atacate.

În sensul admiterii în parte a acțiunii din dosarul prezent și a admiterii acțiunii din dosarul conexat, instanța a avut în vedere atât înscrisurile de la dosar, poziția părților, prevederile legale privind impozitul pe profit suplimentar și accesoriile, TVA și majorări de întârziere, dar și concluziile expertului, cuprinse în raportul de expertiză efectuat în cauză, precum și a răspunsului la obiecțiunile la lucrarea de expertiză, luând în considerare răspunsul punctual al expertului la cele șapte obiective propuse pentru efectuarea acestei lucrări și pentru clarificarea obiectului cauzei.

Instanța reține că, în fapt și în drept datoria fiscală stabilită de organul de control în sarcina reclamantei prin prima decizie de impunere și prin primul raport fiscal sunt nedatorate, iar sumele calculate cu titlu de impozit pe profit suplimentar calculate pentru anii 2003 - 2007 nu au bază legală, respectiv debitul stabilit cu privire la achiziționarea cartelelor telefonice este nedatorat, cheltuielile de școlarizare și formare profesională pentru personalul angajat cu carnet de muncă la reclamantă nu pot fi impozitate suplimentar. În ce privește TVA respinsă la rambursare și stabilită suplimentar pentru cartelele telefonice achiziționate de la SC B.D. SRL, a fost calculată fără a se indica baza legală și în mod greșit a fost respinsă la rambursare, fiind considerată nedeductibilă, motiv pentru care și aceste sume vor fi anulate ca nefiind datorate.

Instanța reține și faptul că în ceea ce privește accesoriile la impozitul pe profit suplimentar și la TVA și modalitatea de calcul a acestora utilizată de organul fiscal este nelegală, întrucât ele au fost calculate și după data începerii controlului fiscal, adică după data de 17 aprilie 2007, motiv pentru care se vor anula și aceste sume privind accesoriile calculate de pârâtă. De altfel, instanța constată că prin decizia de impunere emisă de pârâtă și raportul fiscal nu s-a procedat la o corectare efectivă a erorilor materiale, iar calculul datoriei fiscale nu s-a făcut legal de organul fiscal prin cele două acte din 16 ianuarie 2009, nerevocând primul act fiscal, Decizia nr. 751 din 6 noiembrie 2008, sens în care atât actele inițiale, cât și cele ulterioare au fost anulate ca nelegale.

3. Recursurile declarate de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Finanțelor Publice Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală Considerentele expuse în motivele de recurs sunt comune ambelor recursuri, iar motivele se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., invocându-se aplicarea greșită a legii în ceea ce privește soluția de admitere a acțiunilor conexe și de anulare a Deciziei de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008 și Raportului de inspecție fiscală nr. 29048/A din 6 noiembrie 2008 și aceleași acte astfel cum au fost modificate contestate și în Dosarul conex nr. 898/64/2009 al Curții de Apel Brașov.

S-a dispus anularea în parte a Deciziei nr. 263 din 21 iulie 2009, respectiv cu privire la pct. 1 din decizie, privind suma de 3.362.455 RON, și s-a dispus anularea în tot a Deciziei nr. 285 din 7 august 2009 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor București. În motivele de recurs se arată următoarele în ceea ce privește soluția recurată. În ceea ce privește anularea în parte a Deciziei nr. 263 din 21 iulie 2009 cu privire la pct. 1 în ceea ce privește suma de 3.362.455 RON apreciindu-se greșit de instanța de fond în sensul că această sumă a fost reținută nelegal în sarcina reclamantei. Se apreciază în motivele de recurs că instanța de fond a apreciat greșit în raport de perioada supusă controlului 2003 - 2009 în ceea ce privește calculul impozitului pe profit că reclamanta a înregistrat la cheltuieli deductibile fiscal aferente anului 2003 în contul 628 suma de 949.836 RON, reprezentând contravaloare cursuri de formare profesională.

Recurentele arată că această sumă nu este deductibilă deoarece nu reprezintă o cheltuială efectuată în scopul realizării de venituri impozabile și pe cale de consecință s-a stabilit corect un impozit pe profit suplimentar aferent anului 2003 în sumă de 237.644 RON. Cu privire la suma de 2.472.094 RON, reprezentând cheltuieli de salarizare aferente anului 2004, facturate de Fundația D. pentru angajații societății, se arată că s-a reținut corect de organele de inspecție fiscală că această cheltuială nu este deductibilă la calculul profitului impozabil deoarece nu a fost efectuată în scopul realizării de venituri impozabile, se invocă greșita aplicare a dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 și a normelor metodologice.

Pentru anul 2006 se arată că reclamanta a înregistrat greșit ca fiind cheltuieli deductibile fiscal de 2.166.476 RON, organele fiscale constatând că această cheltuială nu este deductibilă fiscal, iar instanța de fond a aplicat greșit dispozițiile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și pct. 48 din H.G. nr. 44/2004. Aceasta deoarece s-a constatat în mod corect de organele de inspecție fiscală că participarea la cursurile de formare profesională plătite de reclamanta Fundația D. nu erau necesare și pe cale de consecință nu pot fi recunoscute ca fiind o atitudine de formare profesională în sensul reglementărilor O.G.

nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, neexistând o legătură între ocupațiile personalului „instruit” și rezultatele activității desfășurate de către reclamantă. S-a apreciat că în mod greșit instanța de fond a apreciat ca deductibile la calculul impozitului pe profit cheltuielile cu titlu de formare profesională pentru angajații societății, cheltuielile care nu au constituit o activitate generatoare de venit. Cu privire la impozitul pe profit în sumă de 67.268 RON aferent cheltuielilor cu cartele telefonice achiziționate în perioada septembrie - decembrie 2006, în valoare totală de 420.421 RON, se arată că aceste cheltuieli nu sunt deductibile fiscal având în vedere numărul mare de cartele telefonice achiziționate în raport de numărul de salariați.

Referitor la suma de 137.301 RON reprezentând TVA se arată că în mod corect s-a apreciat că reclamanta nu are drept de deducere pentru TVA înscrisă în facturile de achiziție de cartele telefonice deoarece aceste achiziții nu sunt destinate în folosul realizării de operațiuni taxabile, iar recurenta nu a prezentat în justificare documente din care să reiasă modul efectiv în care utilizarea respectivelor cartele telefonice a avut ca efect realizarea de operațiuni taxabile în raport de dispozițiile art. 145 alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003. În ceea ce privește soluția dispusă de instanța de fond de anulare atât a Deciziei de impunere nr. 751/2008 cât și a Deciziei nr. 285 din 7 august 2009 se arată că instanța de fond a apreciat greșit în sensul existenței unei duble impuneri pentru reclamanta-intimată din partea organelor fiscale.

În cauză, reclamanta-intimată a formulat trei contestații împotriva deciziei de impunere soluționată prin Decizia nr. 285 din 7 august 2009. Prin Decizia nr. 263 din 21 iulie 2009 a fost soluționată contestația reclamantei pentru suma de 3.605.346 RON, sumă care cuprinde și debitul de 3.508.696 RON la data de 9 februarie 2009, astfel că în mod corect a fost respinsă contestația pentru această sumă ca rămasă fără obiect, prin Decizia nr. 285 din 7 august 2009. Iar eroarea materială a fost corectată de organele fiscale prin emiterea Deciziei de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008, corectată și comunicată intimatei-reclamante la data de 21 ianuarie 2009. Iar această condiție a fost efectuată în baza art. 48 din O.G.

nr. 92/2003 și s-a procedat la emiterea Deciziei de impunere nr. 751 din 6 noiembrie 2008, corectată, unde a înscris suma de 1.436.350 RON, reprezentând impozit pe profit calculat prin raportul de Inspecție fiscală nr. 29048 din 6 noiembrie 2008. În consecință, se arată că susținerea instanței de fond în sensul existenței unei duble impuneri este eronată. Recurentele solicită admiterea recursurilor și modificarea sentinței atacate în sensul respingerii acțiunilor conexe ca nefondate. La dosar, intimata-reclamantă a formulat întâmpinare și concluzii scrise în care a invocat excepția nulității recursurilor, iar pe fond a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate. Excepția nulității recursurilor, Curtea, în baza art. 137 alin. (1) C. proc.

civ., o va respinge apreciind că motivele de recurs invocate se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., fiind aplicabile în cauză dispozițiile art. 306 alin. (3) C. proc. civ. coroborat cu dispozițiile art. 304 1 C. proc. civ. Analizând recursurile declarate, în raport de motivele invocate, Curtea le apreciază pentru următoarele considerente ca nefondate, în cauză nefiind îndeplinite condițiile prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. respectiv greșita aplicare a legii. Curtea apreciază că soluția de admitere a acțiunilor conexe este dată cu aplicarea corectă a legii, ambele decizii de impunere succesive contestate care fac obiectul Dosarelor nr. 813/64/2009 și nr. 898/64/2009 fiind emise cu încălcarea dispozițiilor legale, aspecte de nelegalitate invocate în motivele de recurs nefiind reținute.

Cu privire la aplicarea dispozițiilor prevăzute de O.G. nr. 129/2000 privind formarea profesională a adulților, în mod corect au fost interpretate aceste dispoziții în sensul că aceste cheltuieli efectuate cu formarea profesională de către reclamanta-intimată sunt cheltuieli deductibile fiscal, în condițiile art. 21 alin. (2) lit. h) din Legea nr. 571/2003. Această categorie de cheltuieli, cele pentru formarea și perfecționarea profesională a personalului angajat, sunt prezumate de legiuitor ca având natura unor cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri, art. 21 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 constituindu-se ca normă derogatorie de la textul de principiu în materia deductibilității fiscale a cheltuielilor, respectiv dispozițiile art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, care arată că pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile.

Dispozițiile legale aplicabile nu condiționează realizarea formării profesionale în scopul realizării de venituri impozabile și nici de efectuarea dovezii scopului economic, respectiv realizarea veniturilor societății. În acest sens sunt și concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, în sensul că aceste cheltuieli sunt deductibile. Aspectul de nelegalitate privind cheltuielile efectuate de reclamantă cu cartelele telefonice, în mod corect s-a apreciat că suma de 420.421 RON este deductibilă fiscal. În acest sens și concluziile raportului de expertiză în condițiile în care din punct de vedere legal acest tip de cheltuieli nu poate fi eliminat, nu există un plafon maxim al acestor cheltuieli, iar achiziționarea de cartele telefonice nu intră sub incidența operațiunilor taxabile, acestea fiind folosite în activitatea curentă a societății reclamante și nu pentru a fi vândute ca atare, nefiind supuse operațiunii de taxare.

În ceea ce privește relația de aplicare invocată în recurs între societatea reclamantă care are ca asociat unic pe P.L. și Fundația D., în cauză nu poate fi reținută relația de afiliere, în condițiile în care P.L. deține doar 9% din drepturile de vot din cadrul Fundației D., nefiind îndeplinit procentul de 25%, conform dispozițiilor art. 7 pct. 21 din Legea nr. 571/2003. Acest aspect nu a format obiectul analizei instanței de fond, care a verificat în concret legalitatea celor două decizii de impunere succesive în raport de sumele de reținute ca fiind datorate. În mod corect s-a apreciat de prima instanță că prin nerevocarea expresă a primei Decizii de impune nr. 751/2008 s-a realizat o dublă impunere pentru reclamantă prin emiterea Deciziei nr. 285/2009.

Nu poate fi reținută ca legală soluția administrativă de respingere a contestației ca rămasă fără obiect, nefiind vorba de o simplă eroare materială. În mod corect s-a apreciat de instanța de fond existența dublei impuneri pentru suma de 104.552 și, respectiv, suma de 41.689 RON. În mod corect instanța de fond a constatat că sumele reținute în deciziile de impunere pentru anii 2003 - 2007 nu reprezintă datorii fiscale legal datorate, atât cele stabilite cu titlu de impozit pe profit suplimentar, cât și TVA respinsă la rambursare și accesorii aferente. În acest sens sunt și concluziile raportului de expertiză prin care s-a apreciat că impozitul este o datorie fiscală nelegală și nejustificată, iar TVA respinsă la rambursare a fost stabilită în lipsa unei baze legale.

Față de cele expuse mai sus, Curtea, în baza art. 137 alin. (1) C. proc. civ., art. 312 alin. (1) și (2) C. proc. civ., va respinge excepția nulității recursurilor invocate de reclamanta-intimată, iar pe fond va respinge recursurile ca nefondate menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge excepția nulității recursurilor. Respinge recursurile formulate de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Finanțelor Publice Brașov - Activitatea de Inspecție Fiscală împotriva Sentinței nr. 86 din 28 aprilie 2011 a Curții de Apel Brașov, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi, 3 iulie 2012. Procesat de GGC - AZ