Decizia nr. 63 din 1 octombrie 2018

Prin Încheierea din 30 mai 2018, pronunţată în Dosarul nr. 4.656/109/2016, Curtea de Apel Piteşti – Secţia I civilă a dispus sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, în baza art. 519 din Codul de procedură civilă, în vederea pronunţării unei hotărâri prealabile cu privire la dezlegarea următoarei chestiuni de drept: „interpretarea dispoziţiilor art. 296 4 alin. (1) lit. k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, respectiv art. 139 alin. (1) lit. i) şi art. 155 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în sensul dacă există sau nu obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. şi pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii”. Cererea de pronunţare a hotărârii prealabile a fost înregistrată pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, la data de 21 iunie 2018, cu nr. 1.685/1/2018. II. Temeiul juridic al sesizării

Art. 519 din Codul de procedură civilă stipulează următoarele: „Dacă, în cursul judecăţii, un complet de judecată al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, al curţii de apel sau al tribunalului, învestit cu soluţionarea cauzei în ultimă instanţă, constatând că o chestiune de drept, de a cărei lămurire depinde soluţionarea pe fond a cauzei respective, este nouă şi, asupra acesteia Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a statuat şi nici nu face obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare, va putea solicita Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie să pronunţe o hotărâre prin care să se dea rezolvare de principiu chestiunii de drept cu care a fost sesizată.” III. Normele de drept intern care formează obiectul sesizării Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie cu privire la pronunţarea unei hotărâri prealabile

Codul fiscal adoptat prin Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, denumit în continuare Codul fiscal din 2003 (Codul fiscal) Art. 296 4 alin. (1) lit. k) – „Baza de calcul al contribuţiilor sociale individuale (1) Baza lunară de calcul al contribuţiilor sociale individuale obligatorii, în cazul persoanelor prevăzute la art. 296 3 lit. a) şi b), reprezintă câştigul brut realizat din activităţi dependente, în ţară şi în străinătate, cu respectarea prevederilor instrumentelor juridice internaţionale la care România este parte, care include: (…) k) sumele reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, precum şi actualizarea acestora cu indicele de inflaţie;”.

Codul fiscal adoptat prin Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, denumit în continuare Codul fiscal din 2015 (noul Cod fiscal) Art. 139 alin. (1) lit. i) – „Baza de calcul al contribuţiei de asigurări sociale în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor (1) Baza lunară de calcul al contribuţiei de asigurări sociale, în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor, o reprezintă câştigul brut realizat din salarii şi venituri asimilate salariilor, în ţară şi în alte state, cu respectarea prevederilor legislaţiei europene aplicabile în domeniul securităţii sociale, precum şi a acordurilor privind sistemele de securitate socială la care România este parte, care include: (…) i) sume reprezentând salarii/diferenţe de salarii, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile/hotărâri judecătoreşti definitive şi executorii;”. Art. 155 alin. (1) lit. a) – „Categorii de venituri supuse contribuţiei de asigurări sociale de sănătate (1) Contribuabilii la sistemul de asigurări sociale de sănătate, prevăzuţi la art. 153 alin. (1) lit. a)-d), datorează, după caz, contribuţia de asigurări sociale de sănătate pentru veniturile din România şi din afara României, cu respectarea legislaţiei europene aplicabile în domeniul securităţii sociale, precum şi a acordurilor privind sistemele de securitate socială la care România este parte, pentru care există obligaţia declarării în România, realizate din următoarele categorii de venituri: a) venituri din salarii şi asimilate salariilor, definite conform art. 76;”. IV. Expunerea succintă a procesului

Prin Cererea înregistrată la data de 22 septembrie 2016, reclamanta A, în contradictoriu cu pârâţii B, C, D şi E, a solicitat obligarea pârâţilor la restituirea sumelor reţinute cu titlu de impozit şi contribuţii sociale obligatorii aferente tranşelor achitate în baza Sentinţei civile nr. 4.970 din 21.06.2013, pronunţată de Tribunalul Dolj, sume actualizate.

În motivarea acţiunii reclamanta a arătat, în esenţă, că este judecător în cadrul Tribunalului Dolj, iar prin Sentinţa civilă nr. 4.970 din 21.06.2013, pronunţată de Tribunalul Dolj, rămasă irevocabilă prin Decizia nr. 9.349/2013 a Curţii de Apel Craiova, pârâţii au fost obligaţi să îi plătească daune moratorii sub forma dobânzii legale aferente creanţelor cuvenite cu titlu de drepturi de natură salarială fiecărui reclamant cuprinse, la rândul lor, în alte titluri executorii. Se mai arată că pârâţii au procedat la plata eşalonată a dobânzilor în baza art. 54 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 47/2015 cu privire la rectificarea bugetului de stat pe anul 2015 şi unele măsuri bugetare, aprobată prin Legea nr. 133/2016, raportat la art. 34 şi 35 din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 83/2014 privind salarizarea personalului plătit din fonduri publice în anul 2015, precum şi alte măsuri în domeniul cheltuielilor publice, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 71/2015, cu modificările şi completările ulterioare, cu aplicarea regulilor de impunere proprii veniturilor din salarii prevăzute de art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul competent să judece recursul în interesul legii, prin Decizia nr. 2/2014, a statuat că pot fi acordate daune-interese moratorii sub forma dobânzii legale pentru plata eşalonată a sumelor prevăzute în titluri executorii având ca obiect acordarea unor drepturi salariale din sectorul bugetar în condiţiile Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 71/2009 privind plata unor sume prevăzute în titluri executorii având ca obiect acordarea de drepturi salariale personalului din sectorul bugetar, aprobată cu modificări prin Legea nr. 230/2011. Astfel, aceste daune-interese moratorii reprezintă despăgubiri datorate pentru executarea cu întârziere a obligaţiei de plată stabilite printr-o hotărâre judecătorească. Împotriva a ceea ce a stabilit prin acte administrative Ministerul Finanţelor Publice, cum că sumele prevăzute în titluri executorii, reprezentând prejudiciul cauzat pentru plata cu întârziere, sunt drepturi salariale şi sunt supuse regimului de impunere prevăzut de art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pârâtul Ministerul Justiţiei a apreciat contrariul, emiţând Adresa nr. 5/42.640 din 14.10.2015, pe care a şi înaintat-o Ministerului Finanţelor Publice, dar la care acesta din urmă nu a mai răspuns.

Se arată astfel de către reclamantă că pârâţii au procedat în mod greşit la reţinerea impozitului şi a contribuţiilor de asigurări sociale aferente dobânzilor acordate prin hotărâre judecătorească, acestea fiind exceptate de la impozitare potrivit art. 42 lit. b) din Codul fiscal [art. 62 lit. h) din noul Cod fiscal].

Tribunalul Argeş – Secţia pentru conflicte de muncă şi asigurări sociale, prin Sentinţa civilă nr. 1.165 din 28 martie 2017, a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtului B şi a respins acţiunea formulată împotriva acestuia ca fiind formulată împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă, a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâţilor C şi D, invocată de aceştia, iar, pe fond, a respins acţiunea formulată de reclamanta A ca neîntemeiată.

Prima instanţă, în încercarea de a clarifica natura juridică a sumelor la care au fost obligaţi pârâţii prin sentinţa civilă invocată de reclamantă, a apreciat util a analiza deciziile pronunţate de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie cu privire la aceste daune-interese, respectiv: Decizia nr. 2/2014 (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 411 din 3 iunie 2014) prin care s-a statuat că pot fi acordate daune-interese moratorii sub forma dobânzii legale pentru plata eşalonată a sumelor prevăzute în titluri executorii având ca obiect acordarea unor drepturi salariale personalului din sectorul bugetar, Decizia nr. 7/2015 (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 461 din 26 iunie 2015) privind întreruperea termenului de prescripţie a dreptului material la acţiune pentru daunele- interese moratorii sub forma dobânzii penalizatoare şi Decizia nr. 21/2015 (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 743 din 5 octombrie 2015) vizând momentul de la care începe să curgă termenul de prescripţie a dreptului material la acţiune pentru daunele-interese moratorii sub forma dobânzii penalizatoare datorate de stat.

Din lecturarea acestor decizii s-a reţinut că Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a dezlegat chestiunea de drept a naturii juridice a daunelor-interese moratorii sub forma dobânzii penalizatoare sub aspectul stabilirii normelor fiscale aplicabile.

S-a statuat însă prin aceste decizii că la baza acordării acestor dobânzi legale se află o răspundere civilă delictuală, şi nu una contractuală, respectiv că aceste daune-interese nu vizează neplata la termen a drepturilor salariale cuvenite în baza raporturilor de muncă, ci sunt datorate pentru neexecutarea la termen a obligaţiilor stabilite prin hotărâri judecătoreşti.

Cu toate acestea, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a menţionat că prin aceste hotărâri judecătoreşti s-a stabilit dreptul la plata de drepturi salariale, indicând şi motivul pentru care s-a ajuns la transformarea răspunderii contractuale în una delictuală: „intrarea în vigoare a unui act normativ ce are ca efecte suspendarea executării silite nu poate fi analizată din punctul de vedere al răspunderii contractuale”, reţinându-se că acest fapt reprezintă un delict civil, de natură a atrage sancţiunea civilă a daunelor-interese (Decizia nr. 2/2014).

De asemenea, în Decizia nr. 7/2015, se arată că atât litigiile referitoare la drepturile salariale cuvenite personalului bugetar, cât şi cele având ca obiect acordarea de daune- interese moratorii, sub forma dobânzii legale, pentru executarea cu întârziere a titlurilor executorii privind asemenea drepturi, sunt litigii de muncă, iar în Decizia nr. 21/2015, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a calificat aceste daune-interese ca fiind dobândă legală pentru drepturile salariale cuprinse în titlul a cărui executare silită a fost eşalonată.

Concluzionând, s-a apreciat că, în speţă, nu sunt incidente prevederile art. 517 alin. (4) sau ale art. 521 alin. (3) din Codul de procedură civilă cu privire la chestiunea dedusă judecăţii.

Prin urmare, s-a procedat la analizarea normelor fiscale ce stabilesc modalitatea de impozitare a unor astfel de sume achitate reclamanţilor în baza unor hotărâri judecătoreşti.

Astfel, tribunalul a reţinut că hotărârea judecătorească invocată în cauză a devenit executorie în anul 2013, executarea acesteia făcându-se de către pârâţi, în condiţiile Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 103/2013 privind salarizarea personalului plătit din fonduri publice în anul 2014, precum şi alte măsuri în domeniul cheltuielilor publice, aprobată cu completări prin Legea nr. 28/2014, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv eşalonat pe cinci ani, începând cu anul 2016.

Cum, potrivit art. 57 alin. (2 2 ) din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003, forma aplicabilă începând cu data de 1.01.2015), dar şi conform art. 78 alin. (4) din noul Cod fiscal (Legea nr. 227/2015 în vigoare din 1.01.2016), impozitul se calculează şi se reţine la data efectuării plăţii, în conformitate cu reglementările legale în vigoare la data plăţii pentru veniturile realizate în afara funcţiei de bază, rezultă că în cauză îşi găsesc aplicarea în timp ambele coduri fiscale, care însă, sub aspectul dedus judecăţii, au reglementări similare.

Astfel, art. 55 alin. (1) din Codul fiscal (forma aplicabilă speţei) defineşte ca fiind venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă. Alin. (2) al aceluiaşi articol prevede expres că regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică şi tipurilor de venituri enumerate, considerate asimilate salariilor, la lit. j 1 ) din această enumerare legală regăsindu-se „sumele reprezentând salarii, diferenţe de salarii, dobânzi acordate în legătură cu acestea, precum şi actualizarea lor cu indicele de inflaţie, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile”.

Dispoziţii similare sunt aplicabile şi începând cu data de 1 ianuarie 2016, respectiv prevederile art. 76 alin. (2) lit. p) din noul Cod fiscal, aprobat prin Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare.

Întrucât textul legal incident nu distinge, sub aspectul temeiului de drept al acordării prin hotărâre judecătorească de dobânzi legale în legătură cu salariile, respectiv dacă au la bază o răspundere contractuală sau una delictuală, nici interpretul legii nu poate distinge, potrivit principiului de interpretare ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus.

Or, astfel cum a subliniat şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în deciziile analizate mai sus, daune-interese moratorii sub forma dobânzii legale au fost acordate pentru plata eşalonată a sumelor prevăzute în titluri executorii având ca obiect acordarea unor drepturi salariale personalului din sectorul bugetar, fiind evident în legătură cu salariile, fiind achitate de către plătitorul salariilor conform normelor de dreptul muncii.

Contrar celor susţinute de reclamantă, norma legală analizată mai sus, de asimilare a dobânzii legale în legătură cu salariile cu salariile sub aspectul regulilor de impunere fiscală, este o normă specială faţă de norma cuprinsă la art. 42 lit. b) din Codul fiscal, invocată de parte.

Astfel, art. 42 din Codul fiscal (forma aplicabilă speţei), aflat după art. 41, ce defineşte categoriile de venituri supuse impozitului pe venit, stabileşte ce venituri nu sunt supuse impozitului pe venit, în enumerare regăsindu-se „despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta” [lit. b) teza finală]. Aceste prevederi sunt preluate identic şi de noul Cod fiscal prin art. 62 lit. h), articol ce vizează veniturile neimpozabile.

Or, atât din modalitatea de aşezare a textelor legale, cât şi din interpretarea sistematică a acestora, tribunalul reţine că norma specială este cea cuprinsă la art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Codul fiscal, respectiv la art. 76 alin. (2) lit. p) din noul Cod fiscal, iar norma generală este cea vizând orice despăgubiri civile.

Având în vedere că specialia generalibus derogant, s-a apreciat că în mod legal au fost calificate daunele moratorii sub forma dobânzii legale, acordate reclamanţilor prin Sentinţa civilă nr. 4.970 din 21.06.2013, pronunţată de Tribunalul Dolj, ca fiind venituri asimilate salariilor şi impozitate.

Împotriva acestei sentinţe s-au înregistrat apelul declarat de reclamanta A şi apelul incident al pârâtei C, iar în cadrul soluţionării acestora Curtea de Apel Piteşti – Secţia I civilă a dispus sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi suspendarea judecăţii căilor de atac exercitate. V. Motivele reţinute de titularul sesizării care susţin admisibilitatea procedurii

Instanţa de sesizare a constatat admisibilitatea sesizării, în conformitate cu prevederile art. 519 din Codul de procedură civilă, motivat de faptul: a) Curtea de Apel Piteşti este învestită cu soluţionarea cauzei în ultimă instanţă; b) de lămurirea modului de interpretare a dispoziţiilor art. 296 4 alin. (1) lit. k) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv ale art. 139 alin. (1) lit. i) şi art. 155 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv dacă există sau nu obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. şi pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii, depinde soluţionarea pe fond a cauzei, întrucât: (i) în cauză se pune în discuţie modalitatea de interpretare a prevederilor de mai sus în ceea ce priveşte obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. pentru veniturile reprezentate de dobânzi acordate de instanţele judecătoreşti pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale, drepturi care la rândul lor fuseseră stabilite prin alte hotărâri judecătoreşti; (ii) apelanta-reclamantă a apreciat că astfel de obligaţii de plată nu există în ceea ce priveşte veniturile reprezentate de dobânzi, acestea din urmă neavând calitatea de venituri din salarii sau asimilate salariilor, ci, eventual, aceea a unor despăgubiri materiale; (iii) intimaţii-pârâţi au apreciat în sens contrar, respectiv şi pentru aceste venituri sunt datorate C.A.S. şi C.A.S.S. atât pentru că nu sunt exceptate de prevederile Codului fiscal, cât şi pentru că acestea nu pot fi asimilate prejudiciilor materiale; c) problema de drept enunţată este nouă, deoarece, prin consultarea jurisprudenţei, s-a constatat că asupra acestei probleme Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu a statuat printr-o altă hotărâre ulterioară (Decizia de respingere ca inadmisibilă nr. 4/2018, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, se referă numai la obligaţia de plată a impozitului asupra veniturilor reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti – conform sesizării Curţii de Apel Alba Iulia); d) cauzele de această natură nu ajung pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, fiind soluţionate definitiv în faţa curţilor de apel; e) problema de drept nu face obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluţionare, conform evidenţelor Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, consultate la 30 mai 2018. VI. Punctul de vedere al completului de judecată

În ceea ce priveşte instanţa de sesizare s-a arătat că nu există o practică unitară, respectiv sunt judecători ce apreciază că veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti sunt supuse obligaţiei de plată a C.A.S. şi C.A.S.S., iar alţii care apreciază în sens contrar.

Curtea de Apel Piteşti a apreciat că, în ceea ce priveşte aceste litigii, nu se poate reţine că aceste venituri nu ar fi supuse obligaţiei de plată a C.A.S. şi C.A.S.S.

Astfel, prin diferite sentinţe civile, pârâţii din respectivele cauze au fost obligaţi, în solidar, la plata către reclamanţi a dobânzilor legale aferente sumelor datorate în baza mai multor hotărâri judecătoreşti până la plata integrală a sumelor datorate cu titlu de drepturi salariale. Sentinţele au rămas definitive prin respingerea apelurilor de către Curtea de Apel Piteşti.

Reclamanţii au susţinut, în principiu, că reţinerea contribuţiilor reprezentând impozit, C.A.S.S., C.A.S., aferente plăţilor efectuate în temeiul sentinţelor, nu este legală, raportat la dispoziţiile Codului fiscal.

Se observă că, în mod incorect, s-a susţinut de către reclamanţi că dispoziţiile Codului fiscal, respectiv Legea nr. 571/2003, care au fost preluate şi de noul Cod fiscal (Legea nr. 227/2015), nu ar fi prevăzut obligativitatea calculării, reţinerii şi virării contribuţiilor către bugetul statului şi în cazul dobânzilor legale stabilite în legătură cu drepturile salariale prin hotărâri judecătoreşti definitive/irevocabile şi executorii.

Astfel, dispoziţiile art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, astfel cum erau în vigoare la data de 1 februarie 2013, prevăd în mod expres obligativitatea impozitării dobânzilor legale acordate în legătură cu salariile, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti, fără să facă distincţie în funcţie de natura juridică a acestora.

Textul menţionat mai sus menţionează că: „Art. 55. – Definirea veniturilor din salarii (…) (2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică şi următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor: (…) j 1 ) sume reprezentând salarii, diferenţe de salarii, dobânzi acordate în legătură cu acestea, precum şi actualizarea lor cu indicele de inflaţie, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile; (…)”.

Textul a fost preluat în mod asemănător şi de prevederile art. 76 alin. (2) lit. p) din Legea nr. 227/2015 – noul Cod fiscal, conform cărora: „Art. 76. – Definirea veniturilor din salarii şi asimilate salariilor (…) (2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică şi următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor: (…) p) sume reprezentând salarii/solde, diferenţe de salarii/solde, dobânzi acordate în legătură cu acestea, precum şi actualizarea lor cu indicele de inflaţie, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile/hotărâri judecătoreşti definitive şi executorii; (…) „.

Faptul că dobânzile legale stabilite prin hotărâri judecătoreşti în legătură cu drepturile salariale sunt şi impozabile rezultă explicit şi din prevederile art. 57 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, conform cărora: „Art. 57. – Determinarea impozitului pe venitul din salarii (…) (2 2 ) În cazul veniturilor reprezentând salarii, diferenţe de salarii, dobânzi acordate în legătură cu acestea, precum şi actualizarea lor cu indicele de inflaţie, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, impozitul se calculează şi se reţine la data efectuării plăţii, în conformitate cu reglementările legale în vigoare la data plăţii pentru veniturile realizate în afara funcţiei de bază, şi se virează până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost plătite.”

Acest text a fost preluat de dispoziţiile art. 78 alin. (4) din noul Cod fiscal, conform căruia: „Art. 78. – Determinarea impozitului pe veniturile din salarii şi asimilate salariilor (…) (4) În cazul veniturilor reprezentând salarii/solde, diferenţe de salarii/solde, dobânzi acordate în legătură cu acestea, precum şi actualizarea lor cu indicele de inflaţie, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile/hotărâri judecătoreşti definitive şi executorii, impozitul se calculează şi se reţine la data efectuării plăţii, în conformitate cu reglementările legale în vigoare la data plăţii pentru veniturile realizate în afara funcţiei de bază, şi se plăteşte până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost plătite.”

Totodată, prin dispoziţiile art. 296 4 alin. (1) lit. k) şi u) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, se prevede că: ” (1) Baza lunară de calcul al contribuţiilor sociale individuale obligatorii, în cazul persoanelor prevăzute la art. 296 3 lit. a) şi b), reprezintă câştigul brut realizat din activităţi dependente, în ţară şi în străinătate, cu respectarea prevederilor instrumentelor juridice internaţionale la care România este parte, care include: (…) k) sumele reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, precum şi actualizarea acestora cu indicele de inflaţie; (…) u) orice alte sume de natură salarială sau avantaje asimilate salariilor în vederea impunerii”.

Or, potrivit art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, dobânzile acordate în legătură cu salariile sunt considerate asimilate salariilor, rezultând că acestea sunt incluse în baza de calcul al contribuţiilor.

Dispoziţii asemănătoare se regăsesc în noul Cod fiscal, respectiv art. 139 alin. (1) – „Baza de calcul al contribuţiei individuale de asigurări sociale în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor (1) Baza lunară de calcul al contribuţiei individuale de asigurări sociale, în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor, o reprezintă câştigul brut realizat din salarii şi venituri asimilate salariilor, în ţară şi în alte state, cu respectarea prevederilor legislaţiei europene aplicabile în domeniul securităţii sociale, precum şi a acordurilor privind sistemele de securitate socială la care România este parte (…) ” şi art. 155 alin. (1) lit. a) – „Art. 155. – Categorii de venituri supuse contribuţiilor de asigurări sociale de sănătate (1) Contribuabilii/Plătitorii de venit la sistemul de asigurări sociale de sănătate, prevăzuţi la art. 153, datorează, după caz, contribuţii de asigurări sociale de sănătate pentru următoarele categorii de venituri: a) venituri din salarii sau asimilate salariilor, definite conform art. 76;”.

De asemenea, nu sunt incidente dispoziţiile art. 42 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, preluate în mod asemănător şi de noul Cod fiscal în prevederile art. 62 lit. h), respectiv: „Art. 62. – Venituri neimpozabile În înţelesul impozitului pe venit, următoarele venituri nu sunt impozabile: (…) h) despăgubirile în bani sau în natură primite de către o persoană fizică ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despăgubirile reprezentând daunele morale;”, având în vedere că acestea se referă la sumele din asigurări, şi nu la orice despăgubiri.

Chiar dacă s-ar aprecia că acest text se referă la orice despăgubiri, pentru dobânzi aferente salariilor, există texte speciale exprese în care se prevede obligativitatea datorării contribuţiilor, astfel încât nu se aplică textul general referitor la despăgubiri.

De asemenea, un ordin emis de procurorul general al Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu poate fi reţinut contra prevederilor legale citate în analiza de mai sus.

Curtea de Apel Piteşti a considerat, potrivit practicii majoritare până la acest moment, că: în mod greşit s-a susţinut şi uneori reţinut de instanţele de fond că dispoziţiile Codului fiscal, respectiv Legea nr. 571/2003, care au fost preluate şi de noul Cod fiscal (Legea nr. 227/2015), nu ar fi prevăzut obligativitatea calculării, reţinerii şi virării contribuţiilor către bugetul statului şi în cazul dobânzilor legale stabilite în legătură cu drepturile salariale prin hotărâri judecătoreşti definitive/irevocabile şi executorii; potrivit dispoziţiilor art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, dobânzile acordate în legătură cu salariile sunt considerate asimilate salariilor, rezultând că acestea sunt incluse în baza de calcul al contribuţiilor; dispoziţii asemănătoare se regăsesc în noul Cod fiscal, respectiv art. 139 alin. (1) şi art. 155 alin. (1) lit. a).

Într-o interpretare minoritară s-a apreciat de către Curtea de Apel Piteşti că: în ceea ce priveşte contribuţiile sociale, art. 296 4 din Codul fiscal, forma în vigoare în octombrie 2015, a stabilit că în baza de calcul al contribuţiilor sociale individuale datorate de contribuabilii persoane fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor intră veniturile din salarii în bani şi/sau în natură, obţinute în baza unui contract individual de muncă, a unui raport de serviciu sau a unui statut special prevăzute de lege şi sumele reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, precum şi actualizarea acestora cu indicele de inflaţie, aşa cum prevede lit. k) a primului alineat; întrucât legiuitorul nu a inclus la această literă şi dobânzile, intenţia sa neîndoielnică a fost aceea de a scoate aceste despăgubiri din baza de calcul al contribuţiilor sociale, deoarece, atunci când la finalul enumerării de la art. 296 4 alin. (1) lit. u) a inclus şi orice alte sume de natură salarială sau avantaje asimilate salariilor în vederea impunerii, a avut în vedere exact acele orice alte sume de natură salarială sau avantaje asimilate salariilor în vederea impunerii care, în finalul listei de la art. 55 alin. (2) lit. k), erau distincte de dobânzile acordate în legătură cu salariile sau cu diferenţele de salarii, deja menţionate la lit. j 1 ); aceeaşi a fost intenţia legiuitorului, de excludere din baza de calcul al contribuţiilor sociale a venitului – despăgubire reprezentând dobânda legală în legătură cu salariile sau diferenţele salariale, la adoptarea formelor ulterioare ale Codului fiscal, deoarece deşi stabileşte la art. 137 alin. (1) lit. a) ce categorii de venituri sunt supuse contribuţiilor de asigurări sociale, şi anume veniturile din salarii sau asimilate salariilor, definite conform art. 76, detaliază baza de calcul al contribuţiei individuale de asigurări sociale în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor, laart. 139, fără a include la lit. i) a alineatului întâi şi dobânzile. Nu se poate considera că, spre a fi excluse de la plata contribuţiei de asigurări sociale, dobânzile în legătură cu salariile, acordate prin hotărâri judecătoreşti definitive, ar fi trebuit incluse în enumerările de la art. 141 şi art. 142 din cod. Aceasta deoarece la art. 141 sunt exceptate de la plata contribuţiilor de asigurări sociale veniturile realizate de alte categorii de asiguraţi sau alte categorii profesionale: asiguraţi în sisteme proprii de asigurări sociale şi personal militar etc. La art. 142 este lămurită situaţia unor venituri sau avantaje în bani ori în natură care, deşi sunt acordate în realizarea raporturilor de muncă, nu pot fi valorificate la stabilirea drepturilor de pensie, astfel că sunt excluse de la reţinerea contribuţiei de asigurări sociale; este relevant în această privinţă că, potrivit art. 96 din Legea nr. 263/2010 privind sistemul unitar de pensii publice, cu modificările şi completările ulterioare, punctajul lunar necesar determinării cuantumului drepturilor de pensie se calculează prin raportarea câştigului salarial brut, care a constituit baza de calcul al contribuţiei de asigurări sociale, la câştigul salarial mediu brut din luna respectivă, comunicat de Institutul Naţional de Statistică. Aceeaşi este situaţia şi în cazul contribuţiei de asiguri sociale de sănătate, potrivit Codului fiscal forma în vigoare din 1 ianuarie 2016, astfel că, după ce art. 155 alin. (1) lit. a) din cod prevede că sunt supuse contribuţiilor de asigurări sociale de sănătate veniturile din salarii sau asimilate salariilor definite conform art. 76, art. 157 precizează ce venituri include baza de calcul al contribuţiei individuale de asigurări sociale de sănătate, fără a mai menţiona dobânzile în enumerarea de la lit. k). Potrivit textului de lege, intră în baza de calcul al contribuţiei individuale de asigurări sociale de sănătate sumele reprezentând salarii, diferenţe de salarii, stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti definitive şi irevocabile, definitive şi executorii, nu şi dobânzile acordate prin hotărâri judecătoreşti în legătură cu salariile; baza de calcul al contribuţiei de asigurări sociale datorate de angajatori o reprezintă, potrivit art. 140 din Codul fiscal, suma câştigurilor brute prevăzute la art. 139, realizate de persoanele fizice care obţin venituri din salarii sau asimilate salariilor, câştiguri brute care nu includ şi dobânda acordată în legătură cu salariile. Precizând cum se stabileşte şi cum se face plata contribuţiei de asigurări sociale, art. 146 din cod are în vedere la alin. (9) şi (9 1 ) doar diferenţele salariale acordate prin hotărâri judecătoreşti, nu şi dobânzile. Tot pentru angajatori, baza de calcul al contribuţiei de asigurări sociale de sănătate o reprezintă suma câştigurilor brute prevăzute la art. 157 asupra cărora se datorează contribuţia individuală, sumă în care nu intră şi dobânda acordată prin hotărâri judecătoreşti definitive în legătură cu salariile; având în vedere că prin Decizia nr. 4/2018, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, a fost respinsă, ca inadmisibilă, sesizarea Curţii de Apel Alba lulia privitoare doar la dispoziţiile art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv art. 76 alin. (2) lit. p) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, care reglementează doar impozitul pe venit, dobânda legală aferentă eşalonării plăţilor sumelor prevăzute în titluri executorii având ca obiect acordarea unor drepturi salariale reprezintă venituri impozabile din perspectiva legii fiscale, pentru acestea aplicându-se regulile de impozitare, dar nu sunt cuprinse în baza de calcul al contribuţiilor sociale.

În ţară, instanţa de sesizare a identificat soluţii în sensul opiniei majoritare a Curţii de Apel Piteşti, respectiv s-a apreciat că există obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. (alături de impozit) şi pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii – în acest sens a se vedea cele reţinute de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Decizia nr. 4/2018, pronunţată de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept (practica unitară de până la acel moment).

Din analiza soluţiilor se observă caracterul neunitar al jurisprudenţei până la momentul prezentei sesizări. Mai mult, acest caracter neunitar a apărut ulterior Deciziei nr. 4/2018 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

De asemenea, este de reţinut şi că plăţile drepturilor reprezentate de dobânzi s-au realizat atât sub imperiul Codului fiscal vechi, cât şi sub al noului Cod fiscal, sens în care este necesară lămurirea ambelor acte normative.

S-a reţinut şi că, prin ordin al procurorului general al României, pentru astfel de contribuţii s-a dispus deja restituirea către magistraţii procurori a acestor plăţi/reţineri, ceea ce creează o nouă discriminare, considerându-se deosebit de relevant în această problemă a se stabili dacă este absolut necesară precizarea de către legiuitor a naturii veniturilor (dobânzi) ce sunt supuse obligaţiei de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. chiar în art. 296 4 din Codul fiscal (ulterior art. 139 din noul Cod fiscal). VII. Punctele de vedere ale părţilor cu privire la dezlegarea chestiunii de drept

Părţile nu au formulat puncte de vedere cu privire la problemele de drept a căror interpretare se solicită. VIII. Jurisprudenţa instanţelor naţionale în materie

La nivelul curţilor de apel Cluj, Constanţa şi Timişoara nu au fost identificate dosare în cadrul cărora să fie analizată această problemă de drept şi nu a fost exprimat niciun punct de vedere cu privire la chestiunea ce formează obiectul prezentului dosar.

La nivelul Secţiei I civile din cadrul Curţii de Apel Alba Iulia şi al instanţelor din circumscripţie practica este în sensul că există obligaţia de plată a C.A.S. şi a C.A.S.S. şi pentru veniturile reprezentând dobânzi legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti, înaintându-se jurisprudenţă relevantă.

Curtea de Apel Bacău a învederat că practica Tribunalului Neamţ este în sensul că nu există obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S., aşa cum rezultă din sentinţele civile nr. 916 din 12.07.2018 şi 917 din 12.07.2018.

Opinia judecătorilor din cadrul Secţiei civile a Curţii de Apel Braşov este în sensul că există obligaţia de plată a C.A.S. şi a C.A.S.S. pentru veniturile reprezentând dobânzi legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti. În sprijinul acestui punct de vedere se reţine că dobânda acordată prin hotărâri judecătoreşti pentru eşalonarea plăţii sumelor stabilite prin hotărâri judecătoreşti cu titlu de drepturi salariale reprezintă un venit asimilat salariului şi este supusă impozitării, cum dispun expres normele înscrise în art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv art. 76 alin. (2) lit. p) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi celorlalte contribuţii, cum sunt cele în cauză. De altfel, instanţa supremă, prin Decizia nr. 4/2018, chiar dacă a respins ca inadmisibilă sesizarea, a lămurit în paragraful 76 această chestiune, astfel încât alte argumente nu se mai impun. Totodată, în urma consultării judecătorilor Secţiei I civile a Tribunalului Braşov, nu au fost identificate cauze pe rol care au ca obiect restituirea C.A.S. şi C.A.S.S. aferente veniturilor reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii, însă opinia majoritară exprimată la nivelul Tribunalului Braşov asupra problematicii ce formează obiectul Dosarului nr. 1.685/1/2018 al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie este în sensul precizat în Decizia nr. 4/2018, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, respectiv că dobânda acordată prin hotărâri judecătoreşti pentru eşalonarea plăţii sumelor stabilite prin hotărâri judecătoreşti, cu titlu de drepturi salariale, reprezintă un venit asimilat salariului şi este supusă impozitării şi plăţii C.A.S. şi C.A.S.S., cum dispun expres normele înscrise în art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare. În opinia minoritară s-a apreciat că aceste sume au natura unor despăgubiri pentru fapta ilicită a angajatorului de a nu fi executat la timp sentinţe definitive, natura acestora fiind stabilită de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie prin Decizia nr. 2/2014 şi Decizia nr. 21 din 22 iunie 2015, pronunţată de Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 743 din 5 octombrie 2015 (Decizia nr. 21/2015 – paragrafele 44 şi 47). S-a arătat astfel că dobânda penalizatoare acordată prin hotărâri judecătoreşti pentru eşalonarea plăţii sumelor stabilite prin hotărâri judecătoreşti cu titlu de drepturi salariale reprezintă despăgubiri în sensul dispoziţiilor art. 42 lit. b) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare [dispoziţiile art. 62 lit. h) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare], nesupuse impozitului şi C.A.S. şi C.A.S.S.

La nivelul Curţii de Apel Bucureşti – Secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal nu au fost identificate alte cauze privind problema de drept menţionată şi nu a fost formulat un punct de vedere cu privire la acest aspect. În ceea ce priveşte instanţele arondate Curţii de Apel Bucureşti, acestea au comunicat următoarele puncte de vedere: La nivelul Tribunalului Bucureşti, înaintându-se o hotărâre judecătorească, s-a reţinut că există obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. şi pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii. Opinia exprimată la nivelul Tribunalului Ialomiţa a fost în sensul că trebuie să se procedeze la reţinerea contribuţiilor de asigurări sociale aferente dobânzilor acordate prin hotărâri judecătoreşti, acestea nefiind exceptate de la calcularea şi reţinerea acestor obligaţii fiscale, astfel cum rezultă din prevederile art. 57 alin. (2 2 ) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, text preluat de dispoziţiile art. 78 alin. (4) din noul Cod fiscal. Tribunalul Ialomiţa şi-a însuşit argumentele de drept reţinute de instanţa (completul de judecată, în punctul său de vedere motivat) care a dispus sesizarea Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie – Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, în sensul că dobânzile acordate în legătură cu salariile sunt considerate asimilate salariilor şi sunt incluse în baza de calcul al contribuţiilor, considerând că dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii sunt venituri asimilate salariului, în sensul dispoziţiilor art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv al prevederilor art. 76 alin. (2) lit. p) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, fiind incluse în baza de calcul al contribuţiilor. Magistraţii din cadrul Tribunalului Ilfov au apreciat că există obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii, având în vedere că dobânzile acordate în legătură cu salariile sunt considerate ca fiind asimilate salariilor, potrivit art. 55 alin. (2) lit. j 1 ) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, iar potrivit dispoziţiilor Codului fiscal, în baza lunară de calcul al contribuţiilor sociale individuale obligatorii intră şi orice alte sume de natură salarială sau avantaje asimilate salariilor în vederea impunerii.

Din analiza hotărârilor înaintate de Tribunalul Mehedinţi şi de Tribunalul Gorj, la nivelul Curţii de Apel Craiova au fost identificate opinii atât în sensul existenţei, cât şi al inexistenţei obligaţiei de plată a C.A.S. şi C.A.S.S. pentru veniturile reprezentate de dobânzile legale acordate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariale stabilite prin hotărâri judecătoreşti ce constituie titluri executorii.

La nivelul Curţii de Apel Galaţi şi al instanţelor arondate nu a fost identificată jurisprudenţă în legătură cu problema de drept prezentată. Cu privire la problema de drept prezentată, opinia magistraţilor din cadrul Secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Tribunalului Galaţi este în sensul că dobânzile calculate pentru plata cu întârziere a drepturilor salariate stabilite prin hotărâri judecătoreşti reprezintă modalitatea de reparare a prejudiciului patrimonial constând în lipsa de folosinţă a unei sume de bani ca urmare a angajării răspunderii civile delictuale, având, din punct de vedere fiscal, natura juridică a despăgubirilor prevăzute la art. 42 lit. b) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv la art. 62 lit. h) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, pentru acestea neexistând obligaţia de plată a C.A.S. şi C.A.S.S.

La nivelul Curţii de Apel Iaşi, în urma consultării judecătorilor din cadrul Secţiei I civile a Tribunalului Iaşi, ce intră în componenţa completurilor specializate pe litigii de muncă şi asigurări sociale (inclusiv a asistenţilor judiciari), aflaţi în activitate, au reieşit următoarele aspecte: În pronunţarea soluţiei de admitere a unei astfel de acţiuni (vizând chestiunea de drept menţionată), s-a apreciat că soluţia cu privire la problema restituirii sumelor reprezentând contribuţii individuale (şomaj, C.A.S., C.A.S.S.), reţinute cu ocazia achitării despăgubirilor pentru prejudiciile cauzate prin plata eşalonată a titlurilor executorii, trebuie să pornească de la natura juridică a acestora, de la aprecierea dacă aceste sume au sau nu caracterul de drepturi salariale ori de accesorii ale drepturilor salariale. Problema în discuţie este o problemă în materie de executare, în sensul dacă trebuie diferenţiat caracterul daunelor- interese rezultate din executarea cu întârziere după cum titlul executoriu este un titlu civil sau un titlu din materia dreptului muncii, distincţie care nu este solicitată sau indicată de nicio normă. Caracterul eronat al distincţiei rezultă şi din consecinţele acesteia, deoarece apare o diferenţiere între cuantumul prejudiciului încasat de creditorul prejudiciat, un cuantum integral pentru creditorii din domeniul civil şi un cuantum diminuat cu impozit, C.A.S., C.A.S.S. pentru creditorii din domeniul relaţiilor de muncă, pentru aceştia din urmă apărând o diminuare fără culpă. Or, ambele categorii de creditori trebuie să primească un cuantum integral al prejudiciului cauzat de întârzierea executării. Potrivit art. 139 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, „Baza lunară de calcul al contribuţiei de asigurări sociale, în cazul persoanelor fizice care realizează venituri din salarii sau asimilate salariilor, o reprezintă câştigul brut realizat din salarii şi venituri asimilate salariilor (…) „, iar potrivit art. 155 alin. (1) din Legea nr. 227/2015, cu modificările şi completările ulterioare, „Contribuabilii la sistemul de asigurări sociale de sănătate, prevăzuţi la art. 153 alin. (1) lit. a) -d), datorează, după caz, contribuţia de asigurări sociale de sănătate pentru veniturile din salarii şi asimilate salariilor (…) „. Pornind de la considerentele obligatorii ale deciziilor nr. 2/2014 şi nr. 21/2015 ale Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie prin care s-a stabilit că natura juridică a dobânzilor de tipul celor în discuţie este aceea de daune-interese moratorii întemeiate pe răspunderea c