3ra-1158/21 — anularea actului administrativ

3ra-1158/21 — anularea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2022)

Dosarul nr.3ra-1158/21

2-19204595-01-3ra-29102021

Prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Rîșcani (jud.: V. Chisilița)

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud.: A. Bostan, G. Dașchevici, V. Negru)

Î N C H E I E R E

25 mai 2022 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele completului, judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Iurie Bejenaru

Aliona Miron

examinând admisibilitatea recursului depus de Serviciul Fiscal de Stat,

în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă de

Societatea cu Răspundere Limitată „Farm Agro Prim” împotriva Serviciului Fiscal de Stat

cu privire la anularea actului administrativ individual defavorabil,

împotriva deciziei din 20 iulie 2021 a Curții de Apel Chișinău, prin care a fost respins

apelul depus de Serviciul Fiscal de Stat și s-a menținut hotărârea din 04 decembrie 2020 a

Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani,

c o n s t a t ă:

La 26 decembrie 2019, SRL „Farm Agro Prim” a depus cerere de chemare în judecată,

în procedura contenciosului administrativ împotriva Serviciului Fiscal, solicitând anularea

integrală a deciziei nr.118/2098 din 21 octombrie 2019 a Serviciului Fiscal de Stat asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de către SRL „Farm Agro Prim”.

În motivarea acțiunii reclamanta a indicat că la 13 august 2019, Serviciul Fiscal de Stat

a emis decizia nr.DICF-57757/13, prin care s-a dispus efectuarea controlului fiscal prin

metoda verificării totale la SRL „Farm Agro Prim” privind respectarea legislației fiscale,

corectitudinii calculării și plenitudinii transferării impozitelor, taxelor și altor plăți

obligatorii la buget pentru perioada 18 noiembrie 2016 – 30 iunie 2019.

Totodată, la 28 august 2019, Serviciul Fiscal de Stat a emis decizia nr.DICF-59347/28,

prin care s-a dispus efectuarea controlului fiscal prin metoda verificării totale la SRL „Farm

Agro Prim” privind respectarea legislației fiscale, corectitudinii calculării și plenitudinii

transferării impozitelor, taxelor și altor plăți obligatorii la buget pentru perioada 28 august

2019 – 31 octombrie 2019.

În rezultatul controlului efectuat, 23 septembrie 2019 Serviciul Fiscal de Stat a emis

Actul nr.5-696962/5-696963/5-696964, prin care a constatat un șir de încălcări fiscale

imputate SRL „Farm Agro Prim”.

La 07 octombrie 2019, a înaintat Serviciului Fiscal de Stat dezacord la Actul nr.5-

696962/5-696963/5-696964 din 23 septembrie 2019.

La 21 octombrie 2019, Serviciul Fiscal de Stat a emis decizia nr.118/2098 asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de către „Farm Agro Prim” SRL, comunicată contra

1

semnătură la 23 octombrie 2019, prin care a dispus încasarea la buget a plăților și

amenzilor.

Ne fiind de acord, la 22 noiembrie 2019 a depus contestație la Serviciul Fiscal de Stat

împotriva deciziei nr.118/2098 din 21 octombrie 2019, solicitând anularea acesteia.

Prin decizia nr.416 din 12 decembrie 2019, Serviciul Fiscal de Stat a admis parțial

contestația sa și a modificat decizia nr.118/2098 din 21 octombrie2019. Suma totală a

obligației fiscale ce reiese din această decizie echivalează cu 573483 de lei.

Reclamanta consideră că decizia nr.118/2098 din 21 octombrie 2019 a Serviciului

Fiscal de Stat urmează a fi anulată integral.

Astfel, în pct.4 lit.a) subpct.8) din partea constatatoare a deciziei se constată încălcarea

prevederilor art.8 alin.(2) lit.d) și art.24. alin.(1) din Codul fiscal prin deducerea

neîntemeiată a cheltuielilor, care în cadrul controlului fiscal nu au fost prezentate

documente confirmative ce dovedesc faptul utilizării acestora în activitatea de întreprinzător

și anume: SRL „Coraimob” factura fiscală seria EUJ nr.000822160 din 28 septembrie 2018

în valoare de 45312,62 de lei, factura fiscală seria EUJ nr.000962374 din 30 octombrie

2018 în valoare de 37410,60 de lei, factura fiscală seria EUK nr.00019012l din 14

decembrie 2018 în valoare de 37500 de lei. Totodată, în pct.7 lit.a) subpct.13), 14) și 16)

din partea constatatoare a deciziei se constată încălcarea prevederilor art.102 alin.(8) din

Codul fiscal prin majorarea neîntemeiată a TVA aferentă procurării de valori materiale și de

servicii, pentru care nu s-au prezentat documente contabile privind utilizarea acestora în

activitatea de antreprenoriat și anume: SRL ”Coraimob” factura fiscală seria EUJ

nr.000822160 din 28 septembrie 2018, suma TVA, constituind 9062,52 de lei; factura

fiscală seria EUJ nr.000962374 din 30 octombrie 2018, suma TVA, constituind 7482,12 lei;

factura fiscală seria EUK nr.000190121 din 14 decembrie 2018, suma TVA, constituind

7500 de lei; factura fiscală seria EUK nr.000324612 din 22 ianuarie 2019, suma TVA,

constituind 6666,67 de lei.

A notat că în decizia contestată, organul fiscal pretinde că pentru operațiunile

economice avute cu SRL „Coraimob” nu au fost prezentate documente confirmative și

contabile privind utilizarea acestora în activitatea de întreprinzător.

În același timp, în actul administrativ menționat sunt enumerate cu exactitate datele

documentelor contabile, care au stat la baza operațiunilor economice respective. Faptele

economice se contabilizează în temeiul documentelor primare.

În cazul speței, au fost încheiate 3 contracte de locațiune cu SRL „Coraimob” a unei

suprafețe de 245 m.p, pentru care servicii de către locatar au fost emise facturi fiscale,

documente primare de evidență cu regim special, în modul stabilit de art.12 alin.(l) lit.b) din

Legea contabilității și raportării financiare.

Din cele menționate, dânsa deține și a prezentat în cadrul controlului documentele

primare contabile care corespund cadrului legal de contabilizare a faptelor economice, în

modul cerut de legislația contabilă.

Cât privește utilizarea acestor servicii în activitatea de întreprinzător, dânsa a fost într-

un proces de lărgire a activității sale, ca rezultat al unui contract de societate civilă încheiat

cu o altă întreprindere.

2

Cu această ocazie a fost nevoie de spații mai mari, decât oficiu de care dispunea

întreprinderea la acel moment, pentru a organiza diferite întâlniri de afaceri într-o

componență mai largă cu reprezentanții partenerilor din societatea civilă.

Drept urmare, în anul 2019 au fost angajate peste 60 de persoane în activitate, au fost

procurate terenuri agricole astfel fiind toate premisele pentru o creștere economică a

întreprinderii generatoare de venituri.

Toate aceste acțiuni luate în ansamblu se încadrează și în noțiunea de activitate de

întreprinzător, așa cum este definită în art.5 pct.16) din Codul fiscal.

Totodată prin acțiunile sale, organul fiscal a recunoscut aceste contracte de locațiune

ca o subdiviziune a SRL „Farm Agro Prim”, în sensul stabilit la art.5 pct.29 din Codul

fiscal.

Astfel, în pct.(2) subpct.2) din partea constatatoare a deciziei nr.118/2098 din 21

octombrie 2019 a fost stabilită încălcarea fiscală de neinformare a organului fiscal despre

faptul constituirii subdiviziunii, care a fot supusă unei amenzi de 6000 de lei.

De asemenea, reclamanta a subliniat că în pct.4 lit.a) subpct.5) din partea constatatoare

a deciziei contestate, se constată încălcarea prevederilor art.102 alin.(8) din Codul fiscal

prin majorarea neîntemeiată a TVA aferentă procurării de valori materiale și de servicii,

pentru care nu s-au prezentat documente contabile privind utilizarea acestora în activitatea

de antreprenoriat și anume: SRL „Moldova Zahăr” factura fiscală seria FE nr.0472662 din

25 ianuarie 2018, suma TVA, constituind 9259 de lei; factura fiscală seria FE nr.0472560

din 09 ianuarie 2018, suma TVA, constituind 9259 de lei.

Această constatare nu corespunde situației de fapt, deoarece în baza facturilor

menționate dânsa a procurat zahăr, care a fost transmis ulterior în baza facturii seria XI

nr.0350765 din 31 ianuarie 2018, de rând cu alte bunuri, către SRL „Drebozaci”, care este

partenerul său în cadrul contractului de colaborare din 10 martie 2017.

A precizat că din activitatea comună, a obținut venituri, care au fost verificate și

recunoscute de către organul fiscal atât în Actul de control nr.5-696962 din 23 septembrie

2019, cât și în decizia nr.118/2098 din 21 octombrie 2019.

Prin urmare, procurarea zahărului respectiv ține în mod direct de activitatea de

antreprenoriat și corespunde acestei activități așa cum este prevăzut noțiunea stabilită de

art.5 pct.16) din Codul fiscal.

La fel, a susținut că în pct.4 lit.a) subpct.12)-16) din partea constatatoare a deciziei

contestate, se constată încălcarea prevederilor art.102 alin.(8) din Codul fiscal prin

majorarea neîntemeiată a TVA aferentă procurării de valori materiale și de servicii, pentru

care nu s-au prezentat documente contabile privind utilizarea acestora în activitatea de

antreprenoriat, pentru anumite bunuri și servicii.

Astfel, la 10 martie 2017 a încheiat un contract de colaborare cu SRL „Drebozaci”,

potrivit căruia s-a convenit să activeze în comun prin depunerea resurselor necesare pentru

prelucrarea terenului agricol și cultivarea produselor agricole. Ca parte a contribuției

partenerului SRL „Drebozaci” sunt unele imobile, compuse din depozite, suprafețe de

cântărire și păstrare a produselor agricole, suprafețe și încăperi de păstrare a tehnicii

agricole. Aceste bunuri au fost transmise pentru desfășurarea activității comune conform

actului de predare primire din 10 martie 2017, care conține 3 anexe. O parte din contribuția

sa alocarea resurselor necesare pentru menținerea în stare funcțională a acestor obiective. În

3

acest scop în anul 2018 au fost procurate anumite materiale de construcție, care au fost

utilizate conform scopului destinat pe parcursul anului 2019. Lucrările de reparație,

întreținere a imobilelor respective au fost efectuate cu resursele umane ale sale pe parcursul

anului 2019. Pe măsura efectuării lucrărilor s-au întocmit și următoarele documente

confirmative necesare: acte de trecerea materialelor la pierdere din: 31 ianuarie 2019, 28

februarie 2019, 31 martie 2019, 30 aprilie 2019, 31 august 2019, 30 septembrie 2019;

procesul-verbal de recepție a lucrărilor pentru lunile ianuarie 2019, aprilie 2019, mai 2019

și septembrie 2019. Din activitatea comună, întreprinderea a obținut venituri, care au fost

verificate și recunoscute de către organul fiscal atât în Actul de control nr.5-696962 din 23

septembrie 2019, cât și în decizia nr.118/2098 din 21 octombrie 2019.

Prin urmare, procurarea materialelor de construcție respective ține în mod direct de

activitatea de antreprenoriat și corespunde acestei activități așa cum este prevăzut noțiunea

stabilită de art.5 pct.16) din Codul fiscal.

Pe parcursul examinării cauzei, și anume la 01 decembrie 2020, SRL „Farm Agro

Prim” a depus cerere prin care și-a concretizat pretențiile din acțiune, solicitând în final,

anularea parțială a deciziei nr.118/2098 din 21 octombrie 2019 a Serviciului Fiscal de Stat

asupra cazului de încălcare a legislației comisă de către SRL „Farm Agro Prim” în partea

încasării ilegale la bugetul de stat a sumelor după cum urmează: la Cap. I „Impozite/Taxe”:

– suma de 275 446 de lei taxa pe valoare adăugată pentru perioada fiscală L/02/2018,

L/07/2018, L/11/2019, L/01/2019; - suma 14 427 de lei impozit pe venit din activitatea de

întreprinzător pentru anul 2017 și 2018; la Cap.II „Majorare de întârziere”: -suma de 26

938,60 de lei pentru neachitarea în termen a taxei pe valoare adăugată pentru perioada

L/02/2018, L/07/2018, L/11/2018, L/12/2019, L/01/2019; - suma de 936,06 lei pentru

neachitarea în termen a impozitului pe venit pentru anul 2017 și 2018; la Cap. III

„Amenzi”: - suma de 2 885 de lei pentru diminuarea impozitului pe venit pentru perioada

01 octombrie 2018 – 31 decembrie 2018, și suma de 55 089 de lei pentru diminuarea taxei

pe valoare adăugată pentru perioada L/10/2018 și L/04/2019.

Prin hotărârea din 04 decembrie 2020 a Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani a fost

admisă acțiunea în contencios administrativ depusă de SRL „Farm Agro Prim”. A fost

anulată decizia nr.118/2098 din 21 octombrie 2019 a Serviciului Fiscal de Stat asupra

cazului de încălcare a legislației comisă de către SRL „Farm Agro Prim” în partea încasării

la buget:

- sumei de 275 446 de lei ce constituie taxa pe valoare adăugată pentru perioada fiscală

L/02/2018, L/07/2018, L/11/2019, L/01/2019;

- sumei 14 427 de lei ce constituie impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător

pentru anul 2017 și 2018;

- sumei de 26 938,60 de lei ce constituie majorarea de întârziere pentru neachitarea în

termen a taxei pe valoare adăugată pentru perioada L/02/2018, L/07/2018, L/11/2018,

L/12/2019, L/01/2019;

- sumei de 936,06 lei ce constituie majorare de întârziere pentru neachitarea în termen

a impozitului pe venit pentru anul 2017 și anul 2018;

- sumei de 2 885 de lei ce constituie amendă pentru diminuarea impozitului pe venit

pentru perioada 01 octombrie 2018 – 31 decembrie 2018

4

- sumei de 55 089 de lei ce constituie amendă pentru diminuarea taxei pe valoare

adăugată pentru perioada L/10/2018 și L/04/2019.

La 11 decembrie 2020, cu respectarea termenului prevăzut la art.232 alin.(1) din Codul

administrativ, prin intermediul oficiului poștal, Serviciul Fiscal de Stat a depus apel

nemotivat împotriva hotărârii primei instanțe, iar la 16 martie 2021, cu respectarea

termenului prevăzut la art.232 alin.(2) din Codul administrativ, la fel prin intermediul

oficiul poștal, a fost prezentată motivarea apelului, solicitând admiterea acestuia, casarea

hotărârii din 04 decembrie 2020 a Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani, cu emiterea unei

decizii noi de respingere integrală a acțiunii.

Prin decizia din 20 iulie 2021 a Curții de Apel Chișinău a fost respins apelul depus de

Serviciul Fiscal de Stat și s-a menținut hotărârea din 04 decembrie 2020 a Judecătoriei

Chișinău, sediul Rîșcani.

Fiind învestite cu judecarea prezentei cauze, prima instanță și instanța de apel au

motivat soluțiile de admitere a acțiunii prin faptul că obiectul de examinare îl constituie

anulare parțială a deciziei Serviciului Fiscal de Stat nr.118/2098 din 21 octombrie 2019

asupra cazului de încălcare a legislației comisă de SRL „Farm Agro Prim”.

Cu trimitere la prevederile art.8 alin.(2) lit.c) și f), art.24 alin.(l) și alin.(10), art.101

alin.(1), art.102 alin.(1), art.133 alin.(2), pct.(2), 29), art.216 alin.(1) – (5), art.247, art.249

alin.(1) lit.a), art.267 alin.(3) din Codul fiscal, și pct.24 lit.a), pct.26, din Regulamentul cu

privire la determinarea obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venit, aprobat prin

Hotărârea Guvernului nr.693 din 11 iulie 2018, instanțele de judecată au constatat că

organul fiscal neîntemeiat a stabilit că SRL „Farm Agro Prim” nu a prezentat documente

confirmative ce ar dovedi faptul utilizării încăperii în cadrul activității de întreprinzător și

prin urmare neîntemeiat a atribuit la deduceri cheltuieli în sumele aferente serviciilor de

locațiune a încăperii, conform facturilor fiscale eliberate de SRL „Coraimob” seria EUJ

nr.000822160 din 28 septembrie 2018 în valoare de 45312,62 de lei, nr.000962374 din 30

octombrie 2018 în valoare de 37410,60 de lei, nr.000190121 din 14 decembrie 2018 în

valoare de 37500 de lei, or, potrivit materialelor cauzei se atestă cu certitudine că, SRL

„Farm Agro Prim” a încheiat 3 contracte de locațiune cu SRL „Coraimob” a unei suprafețe

de XXXX m.p. și anume, nr.01 din 25 august 2018, nr.01/2-C din 01 octombrie 2018 și

nr.02 din 02 decembrie 2018. (f.d. 50-54, 55-58, 59-62, vol.I), actelor de predare primire a

bunurilor închiriate (f.d. 64, 66, 68, vol.I), pentru care, locatarul a emis facturile fiscale sus

indicate, documente primare de evidență cu regim special, în modul stabilit de art.12 alin.(l)

lit.b) din Legea contabilității și raportării financiare.

Din cele menționate instanțele de judecată au conchis că, SRL „Farm Agro Prim”

deține și a prezentat în cadrul controlului documentele primare contabile care corespund

cadrului legal de contabilizare a faptelor economice, în modul cerut de legislația contabilă.

Mai mult cu atât, însăși Serviciul Fiscal de Stat a recunoscut aceste contracte de

locațiune ca o subdiviziune a SRL „Farm Agro Prim” în sensul stabilit de art.5 pct.29) din

Codul fiscal, în punctul.2) subpct.2) din partea constatatoare a deciziei nr.118/2098 din 21

octombrie 2019 când a fost stabilită încălcarea fiscală de neinformare a organului fiscal

despre faptul constituirii subdiviziunii, societatea reclamantă/intimată fiind supusă

sancționării cu amendă de 6000 de lei, or, în situația în care Serviciul Fiscal de Stat a opinat

că aceste contracte de închiriere a spațiilor nu sunt destinate activității de întreprinzător a

5

societății intimate, este nejustificată concluzia că spațiile închiriate urmau a fi declarate ca

subdiviziuni ale societății sau sedii noi.

Instanțele de judecată au stabilit că SRL „Farm Agro Prim” în perioadele fiscale

L/08/2017, L/09/2017, L/08/2018, L/10/2018, L/l 1/2018, L/12/2018, întemeiat a atribuit la

deducere TVA în sumă de 226217 lei, aferentă valorilor materiale procurate (materiale de

construcție), or, la 10 martie 2017, aceasta a încheiat cu SRL „Drebozaci” contractul de

activitate în comun, prin depunerea resurselor necesare pentru prelucrarea terenului agricol

și cultivarea produselor agricole (f.d. 113, f. 25-20 dosar administrativ vol. I). Iar, conform

clauzelor contractuale, SRL „Drebozaci”, în calitate de contribuție a transmis în locațiune

spații imobile, fără plată, iar SRL „Farm Agro Prim” s-a obligat să efectueze lucrări de

reparație. Prin urmare, necesitatea efectuării unor investiții, lucrări de reparație sau altor

activități utile desfășurării activității de întreprinzător este opțiunea antreprenorului, iar

cheltuielile suportate pot fi trecute la deduceri, în condițiile în care sunt respectate

obligațiile impuse de lege și acestea corespund reglementărilor prescrise.

Cu referire la dispozițiile pct.15 din Regulamentul privind evidența și calcularea uzurii

mijloacelor fixe în scopuri fiscale, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.289 din 14 martie

2007, instanțele de judecată au reținut că conform actului de predare primire din 10 martie

2017 și anexelor acestora, societății civile au fost transmise spre folosință și administrare

mai multe bunuri imobile, inclusiv depozite, suprafețe de cântărire și păstrare a produselor

agricole, suprafețe și încăperi de păstrare a tehnicii agricole (f.d. 118-121, f. 18-15 dosar

administrativ vol. I). Iar, conform actelor de trecere a materialelor la pierdere din: 31

ianuarie 2019, 28 februarie 2019, 31 martie 2019, 30 aprilie 2019, 31 august 2019 și 30

septembrie 2019 și proceselor-verbale de recepție a lucrărilor pentru ianuarie 2019, aprilie

2019, mai 2019 și septembrie 2019, SRL „Farm Agro Prim” a realizat lucrări de reparație,

fiind procurate materiale de construcție (f.d. 75-112, f. 85-26 dosar administrativ vol. I).

Au constatat instanțele de judecată ierarhic inferioare că materialele de construcție

procurate au fost utilizate pentru efectuarea lucrărilor de reparație a bunurilor imobile

(depozite, suprafețe de cântărire și păstrare a produselor agricole, suprafețe și încăperi de

păstrare a tehnicii agricole). În plus, din activitatea comună întreprinderea a obținut venituri,

care au fost verificare și recunoscute de către organul fiscal atât în actul de control nr.5-

696962 din 23 septembrie 2019, cât și în decizia nr.118/2098 din 21 octombrie 2019.

Prin urmare, procurarea și utilizarea materialelor de construcție respective ține în mod

direct de activitatea de antreprenoriat și corespunde acestei activități.

Totodată, instanțele au reținut că din materialele cauzei se atestă că, SRL „Farm Agro

Prim” a procurat zahăr de la SRL „Moldova Zahăr”, fiind eliberate în acest sens facturile

fiscale: seria FE nr.0472662 din 25 ianuarie 2018 cu suma TVA de 9259 de lei și seria FE

nr.0472560 din 09 ianuarie 2018 cu suma TVA 9259 de lei (f. 25-20 dosar administrativ

vol. I).

De asemenea, instanțele de judecată au subliniat că acest produs a fost transmis ulterior

SRL „Drebozaci” în baza facturii seria XI nr.0350765 din 31 ianuarie 2018 în vederea

executării obligațiilor de colaborare conform contractului din 10 martie 2017, fapt ce denotă

că SRL „Farm Agro Prim” în perioada fiscală L/01/2018, întemeiat a atribuit la deducere

TVA în sumă de 18518 lei, pe valorile materiale procurate (zahăr) conform facturilor fiscale

eliberate de SRL „Moldova Zahăr”.

6

În circumstanțele enunțate, instanțele de judecată ierarhic inferioare au considerat

legală și întemeiată acțiunea depusă de SRL „Farm Agro Prim”.

La 27 iulie 2021, Serviciul Fiscal de Stat a depus recurs împotriva deciziei instanței de

apel, iar la 09 noiembrie 2021, a prezentat motivarea recursului, solicitând admiterea

acestuia, casarea deciziei din 20 iulie 2021 a Curții de Apel Chișinău și hotărârii din 04

decembrie 2020 a Judecătoriei Chișinău, sediul Rîșcani, cu emiterea unei decizii noi de

respingere integrală a acțiunii.

În susținerea recursului Serviciul Fiscal de Stat a invocat ilegalitatea și netemeinicia

deciziei instanței de apel, declarând că Curtea de Apel Chișinău a examinat superficial

prezenta speță, apreciind arbitrar probele administrate, nu au fost dovedite circumstanțele

considerate de instanța de apel ca fiind stabilite, cu aplicarea și interpretarea eronată a

normelor de drept material în special, art.8 alin.(2) lit.c), d) și e), art.24 alin.(1), art.102

alin.(8) din Codul fiscal și pct.39 lit.a) din Regulamentul cu privire la determinarea

obligațiilor fiscale aferente impozitului pe venit, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr.77

din 30 ianuarie 2008.

Recurentul a reținut că este eronată concluzia instanței de apel precum că organul

fiscal neîntemeiat a stabilit că SRL „Farm Agro Prim” nu a prezentat documente

confirmative ce ar dovedi faptul utilizării încăperii în cadrul activității de întreprinzător și

prin urmare, neîntemeiat a atribuit la deduceri cheltuielile aferente serviciilor de locațiune a

încăperii, or, potrivit materialelor cauzei se atestă cu certitudine că SRL „Farm Agro Prim”

a încheiat 3 contracte de locațiune cu SRL „Coraimob”, pentru care, locatarul a emis facturi

fiscale, documente primare de evidență cu regim special, în modul stabilit de art.12 alin.(1)

lit.b) din Legea contabilității și raportării financiare.

Astfel, SRL „Farm Agro Prim” a atribuit neîntemeiat la deduceri cheltuieli în sumă de

120223 de lei, în perioada fiscală A/2018 și, concomitent, a atribuit la deducere TVA în

sumă de 30711 lei, în perioadele fiscale L/09/2018, L/10/2018, L/12/2018 și L/01/2019,

aferente serviciilor de locațiune a încăperii, conform facturilor fiscale eliberate de SRL

„Coraimob”, pentru care în cadrul controlului fiscal nu au fost prezentate documente

confirmative ce ar dovedi faptul utilizării încăperii în cadrul activității de întreprinzător.

Nu s-a menționat despre faptul că documentele primare prezentate în cadrul

controlului nu corespund cadrului legal de contabilizare, or, de către intimată nici nu au fost

prezentate careva documente primare contabile care prevăd utilizarea spațiului luat în chirie

în baza contractelor de locațiune cu SRL „Coraimob”, în activitatea de antreprenoriat.

Reprezentantul SRL „Farm Agro Prim”, în cadrul ședințelor de judecată în instanța de

fond, cât și în cadrul ședințelor de judecată în instanța de apel, a comunicat de nenumărate

ori, că necesitatea încheierii contractelor de locațiune a fost pentru asigurarea întâlnirilor de

afaceri într-o componență mai largă cu reprezentanții partenerilor din societatea civilă.

Totodată, a comunicat despre faptul că, în anul 2019 au fost angajate peste 60 persoane la

întreprindere, fapt neprobat de către intimat. Or, potrivit informației prezentate de către

reprezentantul SFS în cadrul ședințelor de judecată în instanța de fond, și anume a dărilor de

seamă privind reținerea impozitul pe venit, a primelor de asigurare obligatorie de asistență

medicală și a contribuțiilor de asigurări sociale de stat obligatorii calculate ( Forma IPC18),

se constată contrariul.

7

A notat că în perioada când au fost încheiate contractele de locațiune dintre SRL

„Farm Agro Prim” și SRL „Coraimob”, august 2018, octombrie 2018, decembrie 2018 și

ianuarie 2019, conform dărilor de seamă Forma IPC18, activau doar 5 persoane, angajate

oficial la SRL „Farm Agro Prim” (dările de seamă anexate la materialele dosarului în

instanța de fond) și nicidecum 60 de persoane angajate oficial precum invocă SRL „Farm

Agro Prim”.

Respectiv, nici la examinarea deciziei de încălcare a legislației, la examinarea deciziei

pe marginea contestației și nici în instanța de judecată, SRL „Farm Agro Prim”, nu a

prezentat careva acte confirmative în susținerea celor declarate, care să dovedească faptul

utilizării încăperii în activitatea de întreprinzător, afirmațiile sale fiind, în acest sens, doar

declarative.

Din aceste considerente, concluziile primei instanțe și a instanței de apel precum că,

SRL „Farm Agro Prim” deține și a prezentat în cadrul controlului documentele primare

contabile care corespund cadrului legal de contabilizare a faptelor economice, în modul

cerut de legislația contabilă, este absolut neîntemeiată.

Instanțele de judecată nu a dat nicio apreciere probelor pertinente prezentate de către

organul fiscal, ceea ce indică spre formalismul hotărârii instanței de fond și a deciziei Curții

de Apel Chișinău.

Consideră eronată concluzia instanței de apel precum că, conform materialelor

dosarului administrativ se atestă că materialele de construcție procurate au fost utilizate

pentru efectuarea lucrărilor de reparație a bunurilor imobile (depozite, suprafețe de cântărire

și păstrare a produselor agricole, suprafețe și încăperi de păstrare a tehnicii agricole), or,

conform clauzelor contractuale , SRL „Drebozaci” în calitate de contribuție a transmis în

locațiune spatii imobile, fără plată, iar SRL „Farm Agro Prim” s-a obligat să efectueze

lucrări de reparație.

Întrucât în perioadele fiscale L/08/2017, L/09/2017, L/08/2018, L/10/2018, L/l 1/2018,

L /12/2018, contribuabilul neîntemeiat a atribuit la deducere TVA în sumă de 226 217 lei

aferentă valorilor materiale procurate (materiale de construcție), pentru care entitatea nu a

prezentat documente ce ar confirma utilizarea acestora pentru desfășurarea activității de

întreprinzător, iar conform explicației din 11.09.2019 depusă de administratorul entității,

Melnic Vasile, în cadrul controlului fiscal, materialele de construcție au fost folosite la

reparația clădirii din XXXXX, arendate de la SRL „Drebozaci” (contract de arendă fără

număr din 01 ianuarie 2018), cu scopul achiziționării acesteia pe viitor.

A menționat că, conform clauzelor contractuale din contractul de arendă din 01

ianuarie 2018, SRL „Drebozaci” (arendator) a transmis SRL „Farm Agro Prim” (arendaș)

clădirea în locațiune fără plată, iar obligația efectuării lucrărilor de reparație revine

arendatorului, adică la SRL „Drebozaci” (pct.3.1.2 din contract).

Totodată, conform actului de primire-predare a bunului imobil din 01 ianuarie 2018,

starea tehnică a imobilului transmis de SRL „Drebozaci” este satisfăcătoare și permite

utilizarea acestuia conform destinației.

Consideră recurentul că nu poate fi reținută nici concluzia Curții de Apel Chișinău

precum că materialele de construcție au fost utilizate la efectuarea reparației bunurilor

imobile (depozite, suprafețe de cântărire și păstrare a produselor agricole, suprafețe și

încăperi de păstrare a tehnicii agricole) transmise de către SRL „Drebozaci”, ca parte a

8

contribuției, pentru desfășurarea activității comune conform contractului de colaborare din

10 martie 2017. Or, obiectul contractului nominalizat este creșterea și prelucrarea producției

agricole cu eforturi și bunuri comune, în scopul obținerii de profit, fiecare parte venind cu

contribuita sa, iar contractul din 10 martie 2017 nu prevede transmiterea de către SRL

„Drebozaci” a bunurilor imobile în calitate de contribuție.

A subliniat că conform condițiilor contractului din 10 martie 2017, SRL „Farm Agro

Prim” (Partea-1) și SRL „Drebozaci” ( Partea-2), valoarea contribuțiilor se determină în

corespundere cu cheltuielile efectiv suportate.

Astfel, pct. 3.1.3 din contract, prevede obligația părților de a prezenta devizul de

cheltuieli pentru cheltuielile suportate. Pct. 3.1.4 din contract, prevede că la fiecare 10 zile

sau nu mai târziu de 3 ori în lună, să întocmească și să semneze actele de verificare, care

sunt parte componentă a contractului sus menționat. Iar, pct. 4.1.2 stipulează că, Partea-1

prezintă celeilalte părți devizul de cheltuieli suportate și, de asemenea, a actului de evidență

a cheltuielilor suportate la cererea Părții-2.

Astfel, în cadrul controlului, de către SRL „Farm Agro Prim”, nu au fost prezentate

acte de verificare, calcule privind activitatea în comun, stabilite prin condițiile contractuale

enumerate supra.

Mai mult, conform extrasului de la Agenția Servicii Publice, pe numele SRL

„Drebozaci” nu este înscris dreptul de gestiune economică, folosință și administrare

economică asupra cărorva bunuri imobile din Republica Moldova.

La fel, contractul de arendă între SRL „Farm Agro Prim” și SRL „Drebozaci” a fost

încheiat la 01 ianuarie 2018, însă intimata a achiziționat anumite cantități de ciment și în

anul 2017.

Respectiv, în cadrul efectuării controlului fiscal, aceștia nu au prezentat acte care să

confirme în ce scop a fost folosit cimentul.

Conform facturilor anexate la dosarul administrativ, SRL „Farm Agro Prim” a

cumpărat 826 tone de ciment.

Dat fiind faptul că SRL „Drebozaci” nu deține bunuri imobile, totodată nu au fost

prezentate documente confirmative ce confirmă faptul utilizării acestei cantități imense de

ciment în desfășurarea activității de întreprinzător, organul fiscal corect a constatat că

pentru perioadele fiscale L/08/2017, L/09/2017, L/08/2018, L/10/2018, L/ll/2018, L 12

aferentă valorilor materiale procurate.

De asemenea, în perioada fiscală L/01/2018, contribuabilul neîntemeiat a atribuit la

deducere TVA în sumă de 18 518 lei, pe valorile materiale procurate (zahăr) conform

facturilor fiscale eliberate de SRL „Moldova Zahăr”, în lipsa documentelor confirmative

privind utilizarea acestora în activitatea de întreprinzător.

Sunt irelevante alegațiile contribuabilului precum că zahărul procurat a fost transmis

ulterior către „Drebozaci” SRL în cadrul contractului de colaborare din 10 martie 2017,

întrucât contractul dat nu prevede transmiterea către „Drebozaci” SRL a altor mărfuri decât

producția agricolă, care constituie obiect al contractului.

Mai mult, facturile fiscale eliberate de furnizori demonstrează doar faptul procurării

valorilor materiale, serviciilor, însă nu și a utilizării acestora în activitatea de întreprinzător.

9

Reieșind din cele relatate și luând în considerare documentele prezentate în cadrul

controlului, recurentul consideră că la caz se constată că entitatea nu a utilizat bunurile

materiale și serviciile menționate în activitatea de întreprinzător, respectiv, organul fiscal nu

a avut temei legal pentru a accepta deducerea cheltuielilor și a sumelor TVA aferente

acestora.

De altfel, intimata nu a prezentat nici la examinarea contestației în procedură

prealabilă, nici în instanța de judecată, argumente și probe care să confirme că cheltuielile

menționate au fost suportate în cadrul desfășurării activității de întreprinzător.

În conformitate cu art.244 alin.(1) din Codul administrativ, hotărârile curții de apel ca

instanța de fond, precum și deciziile instanței de apel pot fi contestate cu recurs.

Conform art. 245 alin.(1) și (2) din Codul administrativ, recursul se depune la instanța

de apel în termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel, dacă legea nu

stabilește un termen mai mic. Motivarea recursului se prezintă Curții Supreme de Justiție în

termen de 30 de zile de la notificarea deciziei instanței de apel. Dacă se depune împreună cu

cererea de recurs, motivarea recursului se depune la instanța de apel.

Curtea de Apel Chișinău a pronunțat decizia contestată la 20 iulie 2021, în ședință

publică.

Actele cauzei nu atestă faptul că dispozitivul deciziei instanței de apel a fost notificat

participanților la proces.

Totodată, din materialele cauzei rezultă că la 15 octombrie 2021 Serviciului Fiscal de

Stat i-a fost notificată decizia integrală a instanței de apel, fapt ce rezultă din avizul poștal

de recepție nr.DS6401019897AS (f.d. 76, vol.II).

În condițiile enunțate, recursul din 27 iulie 2021 și cel motivat din 09 noiembrie 2021,

au fost depuse cu respectarea prevederilor art.245 alin.(1) și (2) din Codul administrativ.

La 01 noiembrie 2021 și 09 noiembrie 2021, Curtea Supremă de Justiție a expediat în

adresa SRL „Farm Agro Prim” copia recursului (nemotivat și motivat) depus de Serviciul

Fiscal de Stat, cu înștiințarea despre necesitatea depunerii referinței, notificată ultimei la 08

noiembrie 2021 și respectiv la 12 noiembrie 2021, fapt ce rezultă din avizele de recepție

nr.DS8005671040AS și nr.DS8005785695AS (f.d.79-80, 95-96, vol.II), însă intimata nu și-

a valorificat acest drept procedura și nu a depus referință.

Examinând temeiurile invocate în recurs în raport cu materialele cauzei, completul

specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil,

comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție îl consideră

inadmisibil, din următoarele motive.

În conformitate cu art.246 alin.(1) din Codul administrativ, Curtea Supremă de Justiție

examinează din oficiu admisibilitatea cererii de recurs. Dacă este inadmisibil, recursul se

declară ca atare printr-o încheiere, iar în acord cu alin.(2) din art.246 din Codul

administrativ, recursul se declară inadmisibil în special în cazurile enumerate la literele a)-

f).

Din analiza acestor prevederi, rezultă că admisibilitatea/inadmisibilitatea recursului, în

special, nu se limitează doar la temeiurile menționate ci urmează să însușească în condițiile

Codului administrativ exercitarea efectivă a unui control de legalitate, veritabil bazat pe

temeiuri concludente și serioase.

10

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al

Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție

reține că sintagma „în special” denotă caracterul neexhaustiv al temeiurilor de

inadmisibilitate și în același timp oferă un drept exclusiv al instanței de recurs de a filtra

cererile de recurs care nu prezintă o motivare suficient de serioasă și care pe cale de

consecință nu pot însuși un eventual succes rezultat din examinarea cererii în completul de

5 judecători.

În această ordine de idei, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ reține că, Codul administrativ dezvoltă nu doar caracterul

nedevolutiv al recursului dar și cerința de seriozitate a cererii din perspectiva invocării unor

veritabile și esențiale încălcări de drept procedural și material capabile să răstoarne deciziile

instanței de apel contestate sau, după caz, hotărârile Curții de apel ca primă instanță într-o

eventuală examinare în fond și invocare ex officio a erorilor de drept.

Completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ notează

că pentru a trece testul de admisibilitate, cererea de recurs trebuie să conțină o motivare

convingătoare și întemeiată în condițiile nominalizate mai sus. Acest argument rezultă și din

particularitățile de formă ale reglementării recursului în Codul administrativ și anume din

sintagma „motivarea recursului” de la art.245 alin.(2) din Codul administrativ. În

consecutivitate, motivarea cererii de recurs în circumstanțele expuse se referă la

formalitățile pe care trebuie să le întrunească cererea în vederea rezistării testului și filtrului

de admisibilitate.

De asemenea, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în contencios

administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme

de Justiție accentuează că admisibilitatea recursului trebuie privită și în contextul rolului și

funcției legale a instanței judecătorești supreme care constă, în special în asigurarea și

interpretarea uniformă a legilor la examinarea cauzelor de contencios administrativ.

Astfel, motivarea oricărei cereri de recurs trebuie să țină cont pentru a trece filtrul de

admisibilitate și a avea succes, de aceste însușiri de ordin legal fundamental.

În acest sens, CtEDO în jurisprudența sa constantă statuează că dreptul de acces la

instanțe nu este absolut. Există limitări implicit admise [Golder împotriva Regatului Unit,

pct.38; Stanev împotriva Bulgariei (MC), pct.230]. Acesta este în special cazul condițiilor

de admisibilitate a unui recurs, întrucât prin însăși natura sa necesită o reglementare din

partea statului, care se bucură în această privință de o anumită marjă de apreciere (Luordo

împotriva Italiei, pct.85). Condițiile de admisibilitate ale unui recurs pot fi mai stricte decât

pentru un apel (Levages Prestations Services împotriva Franței, pct.45). Curtea a mai

reiterat că modul de aplicare a articolului 6 procedurilor în fața instanțelor ierarhic

superioare depinde de caracteristicile speciale ale procedurilor respective, urmând de ținut

cont de totalitatea procedurilor în sistemul de drept național și de rolul instanțelor ierarhic

superioare în acest sistem. (Botten v. Norway, hotărâre din 19 februarie 1996, Reports

1996-1, p.141,§39).

La fel, conform jurisprudenței CtEDO, procedurile cu privire la admisibilitatea căii de

atac și procedurile care implică doar chestiuni de drept, și nu chestiuni de fapt, pot fi

conforme cu cerințele articolului 6§1 (a se vedea Helmers c. Suediei 9 octombrie 1991, §31,

Seria A, nr.212-A).

11

În circumstanțele menționate, completul specializat pentru examinarea acțiunilor în

contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al

Curții Supreme de Justiție ajunge la concluzia de a declara inadmisibil recursul depus de

Serviciul Fiscal de Stat.

În conformitate cu art. 230 și art. 246 din Codul administrativ, completul specializat

pentru examinarea acțiunilor în contencios administrativ al Colegiului civil, comercial și de

contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție

d i s p u n e:

Recursul depus de Serviciul Fiscal de Stat, se declară inadmisibil.

Încheierea este irevocabilă.

Președintele completului,

judecătorul Tamara Chișca-Doneva

judecătorii Iurie Bejenaru

Aliona Miron

12