3ra-14/17 — Anularea actelor administrative

3ra-14/17 — Anularea actelor administrative (Curtea Supremă de Justiție, 2017)

Dosarul nr. 3ra-14/17

Prima instanță: Jud. Rezina, T. Leahu

Instanța de apel: Curtea de Apel Chișinău:

M.Ciugureanu, Gr. Dașcheivici, I. Cotruță

Republica Moldova

Curtea Supremă de Justiție

D E C I Z I E

18 ianuarie 2017 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele ședinței Tatiana Vieru

Judecători Svetlana Filincova, Sveatoslav Moldovan

Oleg Sternioală, Nicolae Craiu

examinând recursul declarat de Inspectoratul Fiscal de Stat pe raionul Rezina,

în pricina civilă la cererea de chemare în judecată depusă de Societatea cu

Răspundere Limitată "Maximal Profit" împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe r-ul

Rezina, privind anularea actului de control nr.5-671797 din 12.06.2015, deciziilor

nr.229c din 30.06.2015 și nr.707 din 19.08.2015,

împotriva deciziei Curții de Apel Chișinău din 29 iunie 2016, prin care a fost

respins apelul declarat de Inspectoratul Fiscal de Stat pe raionul Rezina, menținută

hotărârea Judecătoriei Rezina din 17 aprilie 2015,

c o n s t a t ă:

La 16.09.2015 SRL "Maximal Profit" a depus cerere de chemare în judecată

împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe r-ul Rezina, privind anularea actului de

control nr.5-671797 din 12.06.2015, deciziilor nr.229c din 30.06.2015 și nr.707 din

19.08.2015.

În motivarea acțiunii a indicat că, începând cu data de 27.05.2015 până la

12.06.2015 Inspectorul IFS pe raionul Rezina - Ciorici Zinaida au efectuat un control

fiscal la întreprinderea SRL "Maximal Profit" care a cuprins perioada de activitate a

întreprinderii de la 07.08.2012 până la 30.04.2015.

Menționează că, în rezultatul controlului, de către inspectorul principal a fost

întocmit actul de control Nr.5-671797 din 12.06.2015, după care a urmat și decizia

Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina cu nr.529c din 30.06.2015 prin care SRL

"Maximal Profit" a fost sancționată cu amendă în mărime de 95 087,00 lei, fiind

constatat că, contrar prevederilor art. 23 CF, societatea a dedus cheltuieli ce nu țin de

activitatea de antreprenoriat, motorina utilizată de către manageri în perioada aflării în

concediu și a zilelor de odihnă pentru anul 2014 (iulie) - constituind suma de 3 779,44

lei, greșelile date conducând la diminuarea impozitului pentru anul 2014 cu 3 779,44

lei.

Consideră că, suma de 3 779,44 lei, nu este indicată corect, deoarece evidența

contabilă a reflectat consumarea motorinei doar în sumă de 1 494,17 lei.

Explică că, diminuarea impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător este

de 179,30 lei, penalitatea fiind de 4,12 lei.

Complementar, susține că, în urma controlului s-a constatat și faptul că

societatea a calculat salariul managerilor Lupașcu Maxim și Lupașcu Victor pentru 4

ore de lucru, pe când în urma verificării foilor de parcurs eliberate managerilor pentru

mașina de serviciu s-a constatat, că orele de lucru reflectate pentru unele zile sunt de

la ora 0800 până la 1700.

Relatează că, foile de parcurs pentru lunile octombrie-noiembrie 2013 și lunile

mai-septembrie 2014, nu confirmă că persoanele date s-au aflat în drum la serviciu

exact de la ora 0 800 până la 1700, aceste ore fiind indicate pentru diapazonul în care

poate să se afle în drum, în cazurile verificărilor de către inspectorii de patrulare, însă

obligațiunile de serviciu și salarizarea managerilor este după acordarea serviciului

pentru întreprindere în timpul efectiv indicat în contract.

Statuează că, verificând corectitudinea declarării sumelor TVA la livrări s-a

constatat că în baza contractului nr.9 din 02.12.2014 SRL"Maximal Profit" a livrat și

transportat zilnic către SRL "Reparații Echipamente Mecanice" produse alimentare,

iar facturile au fost eliberate doar de două ori pe lună, fiind constatate 20 de cazuri de

declarare incorectă a livrărilor efectuate, pentru ce s-a aplicat o amendă de 72 000,00

lei.

Indică că, amenda respectivă a fost aplicată neîntemeiat, întrucât livrarea

mărfurilor s-a efectuat regulat, iar în asemenea cazuri data livrării se consideră data

eliberării facturii fiscale.

La fel, susține că, la data de 29 iulie 2015 a contestat decizia nr.529c din 30 iunie

2015, la Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina solicitând anularea acesteia, din

motiv că concluziile stipulate, erau neargumentate, neclare și nu corespundeau

realității. Ne cătând la aceasta, la data de 19.08.2015 Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-

ul Rezina a emis decizia nr.707c prin care a respins contestația depusă, ca fiind

neîntemeiată.

Consideră că, atât actul de control cât și deciziile nr.529c din 30.06.2015 și

nr.707 din 19.08.2015 sunt ilegale și neîntemeiate și solicită anularea lor.

Solicită anularea deciziilor nr.529c din 30.06.2015 și nr.707 din 19.08.2015, ca

fiind ilegale și neîntemeiate.

Prin hotărârea Judecătoriei Râșcani mun. Chișinău din 15.02.2016, cererea de

chemare în judecată înaintată de SRL "Maximal Profit" a fost admisă parțial, cu

anularea pct.3.2 al deciziei nr.529c din 30.06.2015, emisă de Inspectoratul Fiscal de

Stat pe r-ul Rezina privind sancționarea SRL "Maximal Profit" în baza art.260 alin.4

CF, ca fiind ilegal. În rest acțiunea a fost respinsă, ca neîntemeiată.

Ca motiv de admitere parțială a acțiunii, instanța de fond a indicat că, în baza

contractelor nr.7 din 01.04.2013 și nr.09 din 02.12.2014 cât și acordurilor adiționale la

ele, SRL"Maximal-Profit" a avut obligația să livreze zilnic produse alimentare și să

ofere servicii de transport a acestora în adresa SRL,,Reparații Echipamente Mecanice'.

Temei de eliberare a facturilor fiscale pentru achitarea livrărilor serveau actele de

verificare, ce se întocmeau între părți de două ori pe lună.

Totodată statuează că, în perioada anilor 2013-2015 de către S.R.L.„Maximal

Profit" pentru produsele alimentare livrate în adresa SRL „Reparații Echipamente

Mecanice" au fost eliberate 72 facturi fiscale.

Astfel, reieșind din specificul efectuării livrărilor de către S.R.L,,Maximal

Profit" în adresa SRL „Reparații Echipamente Mecanice" a produselor alimentare, și

anume, livrarea zilnică, aceasta se apreciază ca fiind o livrare regulată de mărfuri, care

cade sub incidența art. l17alin.2 al Codului Fiscal, ceia ce nu obligă reclamantul să

elibereze zilnic facturi fiscale.

Cât privește faptul că produsele livrate de către SRL"Maximal - Profit" nu erau

însoțite nici de facturi simple, aceasta, deși este o încălcare, ea nu se sancționează

potrivit normelor Codului Fiscal.

La 02 mai 2016, Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina a declarat apel

împotriva hotărârii Judecătoriei Râșcani mun. Chișinău din 15.02.2016 (f.d 160- 161).

Curtea de Apel Chișinău prin decizia din 29 iunie 2016 a respins apelul declarat

de Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina.

A menținut hotărârea Judecătoriei Râșcani mun. Chișinău din 15.02.2016

(f.d.191-195).

În motivarea soluției sale instanța de apel a indicat că, instanța de fond corect a

dat apreciere la materialele cauzei și întemeiat a aplicat legislația în vigoare reieșind

din circumstanțele stabilite în cadrul cercetării judecătorești.

Mai mult ca atât, apelantul nici în instanța de fond și nici în instanța de apel nu a

demonstrat prin probe concludente și pertinente legalitatea și temeinicia pct.3.2 al

deciziei nr. 529c din 30.06.2015, privind sancționarea S.R.L,,Maximal Profit" în baza

art.260 alin. 4 Cod Fiscal.

Ca urmare, argumentele apelantului nu și-au găsit confirmare, motiv din care a

și fost menținută hotărârea instanței de fond.

La 22 august 2016 Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina a declarat recurs

împotriva deciziei Curții de Apel Chișinău din 29 iunie 2016 solicitând admiterea

acestuia, casarea deciziei instanței de apel și a hotărârii instanței de fond (f.d. 197-

198).

În motivarea cererii de recurs a invocat că instanța nu a ținut cont de faptul că

S.R.L,,Maximal Profit" livra mărfuri în adresa SRL „Reparații Echipamente

Mecanice" cu transportarea lor către acesta, și din motiv că facturile fiscale la

transportarea mărfurilor nu s-au emis, eliberarea facturilor fiscale erau necesare odată

cu începerea transportării.

La 10 noiembrie 2016 în adresa intimatului S.R.L,,Maximal Profit" a fost

expediat spre cunoștință copia recursului declarat de către Inspectoratul Fiscal de Stat

pe r-ul Rezina, cu înștiințarea despre necesitatea depunerii referinței la recurs

(f.d.222).

Intimatul S.R.L,,Maximal Profit" nu și-a valorificat dreptul de a depune referința

la recursul declarat de Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina.

În conformitate cu art. 439 alin. (2) Codul de procedură civilă, după parvenirea

dosarului, un complet din 3 judecători decide asupra admisibilității recursului, dispune

expedierea copiei de pe recurs intimatului, cu înștiințarea despre necesitatea depunerii

obligatorii a referinței timp de o lună de la data primirii acesteia. În cazul

neprezentării referinței în termenul stabilit, admisibilitatea recursului se decide în

lipsa acesteia.

Conform art. 422 alin. (1) CPC judecând recursul declarat împotriva deciziei

date în apel, instanța verifică, în limitele invocate în recurs și în baza referinței depuse

de către intimat, legalitatea hotărârii atacate, fără a administra noi dovezi.

Prin încheierea Curții Supreme de Justiție din 28 decembrie 2016 recursul

declarat de Inspectoratul Fiscal de Stat pe r-ul Rezina a fost considerat admisibil și

transmis în Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții

Supreme de Justiție, pentru a fi examinat în fond.

În conformitate cu art. 441 Codul de procedură civilă în cazul în care recursul

este considerat admisibil, un complet din 5 judecători examinează fondul recursului.

În conformitate cu art. 444 Codul de procedură civilă, recursul se examinează

fără înștiințarea participanților la proces.

Examinând argumentele recursului pe baza materialelor din dosar, Colegiul civil,

comercial și de contencios administrativ al Curții Supreme de Justiție consideră

recursul întemeiat și care urmează a fi admis cu casarea deciziei instanței de apel și

parțial a hotărârii primei instanțe cu emiterea unei noi hotărâri, din următoarele

considerente.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. b) CPC, instanța, după ce judecă recursul,

este în drept să admită recursul și să caseze integral sau parțial decizia instanței de

apel și hotărârea primei instanțe, pronunțând o nouă hotărâre.

Din materialele pricinii rezultă că în baza deciziei de inițiere a controlului fiscal

nr. 1290 din 27 mai 2015 a fost efectuat controlul fiscal la fața locului prin metoda

verificării tematice la S.R.L,,Maximal Profit”.

Conform actului de control nr.5-6717797 din 12 iunie 2015 s-a stabilit mai mute

încălcări fiscale inclusiv: pct.3.2 pentru neeliberarea în termenii prevăzuți de legislație

a facturilor fiscale în anii 2013-2014 în 20 cazuri care au afectat bugetul (f.d.6) .

Colegiul reține că în urma controalelor fiscale și a actului de control menționat

supra, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a întocmit decizia nr. 529 c din 30 iunie

2015 asupra cazului de încălcare a legislației comise de S.R.L,,Maximal Profit” prin

care s-a decis a calcula la buget impozite și plăți calculate în rezultatul controlului, iar

pentru încălcările și abaterile admise a aplica sancțiuni (f.d. 19-22).

La 29 iulie 2015, S.R.L,,Maximal Profit” nefiind de acord cu pct. 3.2 din decizia

respectivă la 29 iulie 2015 a depus contestația nr. 22, prin care a solicitat anularea

deciziei Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 529 c din 30 iunie 2015 asupra

cazului de încălcare a legislației comise de S.R.L,,Maximal Profit” (f.d. 23-25,).

Prin decizia nr. 707 din 19 august 2015 pe marginea contestației nr. 22 din 29

iulie 2015 depusă de S.R.L,,Maximal Profit” a fost considerată neîntemeiată și

respinsă contestația înaintată (f.d. 26-27).

La 17 octombrie 2011, S.R.L,,Maximal Profit” beneficiind de drepturile acordate

de normele de drept a contestat în instanța de judecată în ordinea contenciosului

administrativ anularea pct. 3.2 din decizia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr.

529 c din 30 iunie 2015 asupra cazului de încălcare a legislației comise de

S.R.L,,Maximal Profit”.

Judecând pricina, prin hotărârea primei instanțe din 15 februarie 2016 acțiunea a

fost admisă parțial și a fost anulat pct. 3.2 din decizia Inspectoratului Fiscal Principal

de Stat nr. 529 c din 30 iunie 2015.

Instanța de apel prin decizia din 29 iunie 2016 a menținut hotărârea primei

instanțe. În susținerea soluțiilor adoptate, instanțele de judecată au reținut că

specificul efectuării livrărilor de către S.R.L,,Maximal Profit” în adresa SRL

„Reparații Echipamente Mecanice" a produselor alimentare, și anume livrarea zilnică

a acestora, este o livrare regulată de mărfuri, care cade sub incidența art. 1171

alin.(2) Cod Fiscal, fapt ce nu obligă S.R.L,,Maximal Profit” să elibereze facturi

fiscale la fiecare livrare.

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme

de Justiție consideră concluziile instanțelor de judecată neîntemeiate, rezultate din

aprecierea necorespunzătoare a circumstanțelor pricinii și aplicarea incorectă a

normelor de drept material.

Conform art. 14 alin. (1) lit. a) Codul Fiscal, obiect al impunerii îl constituie:

venitul din orice surse aflate în Republica Moldova, precum și din orice surse aflate în

afara Republicii Moldova, cu excepția deducerilor și scutirilor la care au dreptul,

obținut de persoanele juridice și fizice rezidente ale Republicii Moldova care

desfășoară activitate de întreprinzător, precum și de persoanele care practică activitate

profesională.

Potrivit art. art. 93 pct. 3) și 98 lit. b) ale Codului Fiscal, se definește următoarea

noțiune de livrare de mărfuri – transmitere a dreptului de proprietate asupra mărfurilor

prin comercializarea lor, schimb, transmitere gratuită, transmitere cu plată parțială,

împrumutul bunurilor fungibile, cu excepția mijloacelor bănești, achitarea salariului în

expresie naturală, prin alte plăți în expresie naturală, prin comercializarea mărfurilor

gajate în numele debitorului gajist, prin transmiterea mărfurilor în baza contractului

de leasing financiar; transmitere a mărfurilor de către comitent comisionarului, de

către comisionar cumpărătorului, de către furnizor comisionarului și de către

comisionar comitentului în cadrul realizării contractului de comision.

Valoarea impozabilă a livrării impozabile a mărfurilor, serviciilor, după livrarea

sau achitarea lor, urmează a fi ajustată, cu condiția prezentării documentelor de

confirmare, dacă livrarea impozabilă a fost, în totalitate sau parțial, restituită

subiectului impozabil care a efectuat livrarea.

Potrivit art. 1171 alin.(1) Cod Fiscal, la efectuarea livrărilor de mărfuri, în cazul

în care acestea se transportă, data eliberării facturii fiscale este data la care începe

transportul lor.

Conform art. 1171 alin.(2) Cod Fiscal, efectuarea livrărilor regulate de mărfuri,

servicii (energie electrică, termică, apă, gaz etc.) pe parcursul unei perioade, furnizorii

eliberează factură fiscală pentru perioada în care a fost efectuată livrarea, odată cu

prezentarea către cumpărător a contului.

Astfel, colegiul menționează că în cadrul controlului fiscal la fața locului prin

metoda verificării totale, s-a depistat că contribuabilul nu a eliberat zilnic facturi

fiscale la livrarea produselor alimentare în adresa SRL „Reparații Echipamente

Mecanice" și nu a declarat corect livrările efectuate în perioada fiscală

corespunzătoare și anume în 20 de cazuri facturile fiscale pentru serviciile și

mărfurile livrate în luna curentă au fost eliberate cu data de 1,2,3 ale lunii

următoare, ca urmare acestea nu au fost eliberate în termen, fapt ce contravine

prevederilor art. 1171 al Codului fiscal.

Mai mult ca atât, potrivit materialele cauzei, rezultă că, pe parcursul efectuării

verificării inopinate la S.R.L,,Maximal Profit” persoanele responsabile care au

participat la efectuarea controlului dat, nu au avut careva obiecții și au fost de acord

cu rezultatul controlului, care au și semnat actul de control.

De asemenea, instanța de recurs reține și dispozițiile art. art. 108 alin. (1) și 117

din același cod, care prevăd că, data obligației fiscale privind TVA este data livrării.

Data livrării se consideră data predării mărfurilor, prestării serviciilor, cu excepția

cazurilor stipulate la alin.(5), (6) și (7). Subiectul impozabil care efectuează o livrare

impozabilă pe teritoriul țării este obligat să prezinte cumpărătorului (beneficiarului)

factura fiscală pe livrarea în cauză. Prezentarea facturii fiscale se efectuează la

momentul apariției obligației fiscale, stabilit prin art.108, cu excepția cazurilor

prevăzute de prezentul cod.

Iar, art. 19 alin. (1) și (2) al Legii contabilității, stipulează că faptele economice

se contabilizează în baza documentelor primare și centralizatoare. Documentele

primare se întocmesc în timpul efectuării operațiunii, iar dacă aceasta este imposibil -

nemijlocit după efectuarea operațiunii sau după producerea evenimentului.

În circumstanțele relevate și conform normelor de drept material enunțate,

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de

Justiție consideră că, instanțele ierarhic inferioare nejustificat au ajuns la concluzia de

a anula pct.3.2 al deciziei nr.529c din 30.06.2015, deoarece la efectuarea livrărilor

de mărfuri, în cazul când acestea se transportă, facturile fiscale se eliberează la data

la care începe transportul, adică zilnic și nu la data actului de primire predare.

Mai mult ca atât că, în speța dată, se constată că, produsele alimentare erau

transportate în baza comenzilor zilnice primite prin telefon, însoțite de bonuri de

consum, fără a fi eliberate facturile fiscale, fapt confirmat și de persoanele

responsabile la momentul efectuării controlului fiscal, prin semnarea actului de

constatare (f.d.6-17).

Astfel, demonstrându-se că, tranzacția de vânzare-cumpărare s-a realizat și ÎM

S.R.L,,Maximal Profit” a obținut venituri care urmau a fi impozitate conform

legislației fiscale, iar prin urmare decizia IFS Rezina nr. 529c din 30 iunie 2015, este

emisă conform prevederilor legale menționate supra.

În această ordine de idei, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

lărgit al Curții Supreme de Justiție, constată drept relevante și întemeiate argumentele

recurentului Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, iar în cele din urmă acestea

urmează a fi admise.

Mai mult ca atât, remarcă instanța de recurs că, instanța de apel la emiterea

deciziei de a anula pct.3.2 al deciziei nr.529c din 30.06.2015, nu a luat în considerare

prevederile art.108 alin.(6) Cod Fiscal, care statuiază că, dacă mărfurile, serviciile

sânt livrate regulat pe parcursul unei anumite perioade de timp stipulate în contract,

data livrării se consideră data eliberării facturii fiscale sau data primirii fiecărei plăți

regulate, în dependență de ce are loc mai înainte, fapt ce a fost ignorat de

S.R.L,,Maximal Profit” acesta întocmind facturile fiscale cu întârziere ceia ce

coincidea cu data calculării facturii.

Nu sunt întemeiate și se resping argumentele intimatului S.R.L,,Maximal Profit”

expuse în susținerea poziției cu referire la faptul că, nu s-a constatat careva încălcări

fiscale în activitatea întreprinderii legate de subiectul litigiului, or, potrivit art.260

alin.(4) Cod Fiscal, neprezentarea facturii fiscale în termenele prevăzute la art.117 și

1171 se sancționează cu o amendă în mărime de 3600 lei pentru fiecare factură fiscală

neprezentată, dar nu mai mult de 72000 lei pentru toate facturile fiscale neprezentate

în termenele stabilite.

Reieșind din considerentele menționate și având în vedere că circumstanțele

pricinii nu au fost constatate de instanțele ierarhic inferioare, care nu au examinat

pricina sub toate aspectele, nu au verificat și au apreciat corect probele prezentate,

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de

Justiție ajunge la concluzia de a admite recursul declarat de Inspectoratul Fiscal

Principal de Stat, a casa decizia instanței de apel și hotărârea instanței de fond în

partea anulării pct.3.2 al deciziei nr.529c din 30.06.2015, cu adoptarea unei noi

hotărâri.

În conformitate cu art. 445 al. (1) lit. b) CPC, Colegiul civil, comercial și de

contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție,

d e c i d e:

Se admite recursul declarat de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat.

Se casează decizia Curții de Apel Chișinău din 29 iunie 2016 și hotărârea

Judecătoriei Rezina din 15 februarie 2016 în partea anulării pct.3.2 al deciziei nr.529c

din 30.06.2015 și se emite o nouă hotărâre prin care:

Se respinge ca fiind nefondată acțiunea depusă de către Societatea cu

Răspundere Limitată "Maximal Profit" împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe r-ul

Rezina, privind anularea actului de control nr.5-671797 din 12.06.2015, deciziilor

nr.229c din 30.06.2015 și nr.707 din 19.08.2015.

Decizia este irevocabilă din momentul emiterii.

Președintele, judecătorul Tatiana Vieru

Judecătorii

Svetlana Filincova

Sveatoslav Moldovan

Oleg Sternioală

Nicolae Craiu