ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1124/2016

Decizia nr. 1124/2016

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea formulată, reclamanta SC A. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele B. și C. Ploiești, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, suspendarea executării Avizului de Inspecție fiscală nr. F/MC/57 din 19 august 2014 emis de către B., precum și suspendarea operațiunii administrative de inspecție fiscală pornită în baza Avizului de Inspecție, care constituie în fapt o reverificare a unei perioade pentru care rezerva verificării ulterioare a fost anulată și pentru care nu există emisă o decizie de reverificare, până la soluționarea în fond a acțiunii în contencios administrativ pe care urma a o promova împotriva acesteia.

Prin sentința civilă nr. 2438 din 22 septembrie 2014, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a admis excepția inadmisibilității acțiunii și, în consecință, a respins cererea formulată de reclamanta SC A. SA, în contradictoriu cu pârâta D. pentru B., ca inadmisibilă.

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC A. SA, invocând dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din N.C.P.C.

Recurenta-reclamantă solicită ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună admiterea recursului, casarea în tot a sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare instanței de fond, având în vedere că prezentul litigiu a fost soluționat fără o judecare a fondului prin admiterea excepției inadmisibilității acțiunii și respingerea acesteia în consecință.

Recurenta precizează că motivele pentru care înțelege să susțină nelegalitatea sentinței recurate se circumscriu motivelor de casare prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., deoarece hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Recurenta critică soluția de admitere a excepției inadmisibilității, arătând că, deși instanța de fond a reținut în considerentele sentinței recurate argumentele prezentate de societate în susținerea cererii de suspendare, aceasta a dispus admiterea excepției inadmisibilității invocată de pârâtă și respingerea cererii de suspendare pe motiv că avizul de inspecție fiscală nu beneficiază de natura juridică de act administrativ fiscal în accepțiunea dispozițiilor art. 41 din O.G. nr. 92/2003, iar operațiunea administrativ fiscală a activității de inspecție fiscală nu are natura unui act administrativ fiscal.

Arată recurenta că, așa cum s-a specificat în doctrina și jurisprudența relevantă în materie, avizul de inspecție fiscală, ca act prin intermediul căruia autoritățile fiscale înștiințează contribuabilul de iminența desfășurării unei inspecții fiscale asupra acestuia, nu poate fi încadrat noțiunii de act administrativ fiscal, așa cum este definită la art. 41 C. proc. fisc. Cu toate acestea, apreciază recurenta, în condițiile în care pentru activitatea de reverificare ce a fost dispusă în mod nelegal asupra societății nu este emis nici un alt act administrativ fiscal, deși dispozițiile imperative ale art. 105

1

C. proc. fisc. obligă atât la emiterea, cât și la comunicarea unui asemenea act administrativ fiscal, pentru ca astfel contribuabilul să-și poată exercita dreptul de contestare, Avizul de Inspecție nu poate produce alte efecte decât însăși efectele pe care o decizie de

reverificare le-ar produce.

În opinia recurentei, în lipsa emiterii și comunicării către societate a unei decizii de reverificare, Avizul de Inspecție nu poate fi interpretat ca reprezentând altceva decât un act administrativ fiscal ce poate fi contestat de aceasta.

Recurenta critică interpretarea oferită de judecătorul fondului, potrivit căreia societatea ar trebui să „aștepte” finalizarea activității de inspecție fiscală și, ulterior momentului la care îi va fi comunicată o decizie de impunere - act administrativ fiscal pe care îl va putea contesta, să se adreseze puterii judecătorești, unde ar putea obține o eventuală constatare a nelegalității inspecției desfășurate în lipsa unei decizii de reverificare.

Apreciază recurenta că această interpretare lasă contribuabilul la „mila” autorităților fiscale, care, ori de câte ori se vor abține de la emiterea actului în baza căruia urmează să desfășoare o activitate, vor putea să blocheze accesul acestuia la instanțele judecătorești. Subliniază recurenta că este de neconceput ca un contribuabil să fie nevoit să accepte să fie supus unor anumite acțiuni vădit nelegale ale unei autorități, fără nicio posibilitate de a le contestata, pentru simplul motiv că autoritatea respectivă încalcă legea și nu emite actul administrativ ce ar sta la baza acțiunilor sale.

Arată recurenta că, prin respingerea ca inadmisibilă a cererii sale, ceea ce se impută în realitate societății este întocmai nerespectarea de către organul fiscal a obligației legale ce îi incumbă, aceea de a emite un act administrativ fiscal înainte de a proceda la operațiunea de reverificare.

Se arată în motivele de recurs că, prin refuzul instanței de fond de a permite societății accesul la o instanță, se aduce atingere în mod flagrant dispozițiilor art. 21 alin. (1) din Constituția României privind liberul acces la justiție, dar și jurisprudenței constante a Curții Europene a Drepturilor Omului, în special având în vedere că în prezenta cauză nu poate fi vorba decât de un abuz de putere din partea organelor fiscale.

Analizând cu prioritate excepțiile invocate de recurenta - reclamantă SC A. SA, respectiv excepția lipsei de interes și excepția lipsei de obiect, constatând că la dosar nu au fost depuse de către avocatul recurentei-reclamante dovezi în susținerea acestor excepții, Înalta Curte apreciază că acestea sunt neîntemeiate, motiv pentru care le va respinge în consecință.

Examinând cauza și sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente pricinii, având în vedere și susținerile părților, Înalta Curte va respinge recursul declarat în cauză ca nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Instanța de control judiciar constată că în speță nu sunt întrunite cerințele impuse de art. 488 din N.C.P.C., în vederea casării hotărârii: prima instanță a reținut corect situația de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză și a realizat o încadrare juridică adecvată.

Soluția instanței de fond a fost criticată de către recurentă pentru că ar fi fost pronunțată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, temeiul de drept invocat fiind art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta SC A. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele B. și C. Ploiești, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, suspendarea executării Avizului de Inspecție fiscală nr. F/MC/57 din 19 august 2014, emis de către B., precum și suspendarea operațiunii administrative de inspecție fiscală pornită în baza acestui aviz, până la soluționarea în fond a acțiunii în contencios administrativ ce urma a o promova împotriva acesteia.

Înalta Curte constată, așadar, că obiectul prezentului litigiu îl constituie suspendarea avizului de inspecție fiscală emis sub nr. F/MC/57 din 19 august 2014 de pârâtă (și a operațiunii administrative de inspecție fiscală pornită în baza acestui aviz), prin care s-a adus la cunoștința reclamantei că începând cu data de 22 septembrie 2014 urma să facă obiectul unei inspecții fiscale având ca obiective verificarea ansamblului de declarații fiscale și/sau a operațiunilor relevante pentru inspecția fiscală, privind accizele aferente produsului păcură în perioada 01 ianuarie 2009-31 decembrie 2011 și a produsului gaze naturale pentru aceeași perioadă.

Raportat la petitul acțiunii și temeiul de drept invocat, respectiv Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, Înalta Curte reține caracterul inadmisibil al cererii introductive de instanță, astfel cum în mod corect a reținut și instanța de fond.

Astfel, Înalta Curte are în vedere faptul că potrivit art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, „orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente, pentru anularea actului, recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim și repararea pagubei ce i-a fost cauzată”.

Potrivit art. 2 lit. c) din Legea nr. 554/2004, prin act administrativ se înțelege „actul unilateral cu caracter individual sau normativ emis de o autoritate publică, în regim de putere publică, în vederea organizării executării legii sau a executării în concret a legii, care dă naștere, modifică sau stinge raporturi juridice; sunt asimilate actelor administrative, în sensul prezentei legi, și contractele încheiate de autoritățile publice care au ca obiect punerea în valoare a bunurilor proprietate publică, executarea lucrărilor de interes public, prestarea serviciilor publice, achizițiile publice (…)”, iar potrivit alin. (2) al aceluiași articol sunt asimilate

actelor administrative unilaterale „și refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim ori, după caz, faptul de a nu răspunde solicitantului în termenul legal”.

De asemenea, potrivit art. 2 lit. f) din Legea nr. 554/2004, prin contencios administrativ se înțelege „

activitatea de soluționare de către instanțele de contencios administrativ competente potrivit legii organice a litigiilor în care cel puțin una dintre părți este o autoritate publică, iar conflictul s-a născut fie din emiterea sau încheierea, după caz, a unui act administrativ, în sensul prezentei legi, fie din nesoluționarea în termenul legal ori din refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim”.

Potrivit art. 8 alin. (1) din Legea nr. 554/2004

: „Persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau într-un interes legitim printr-un act administrativ unilateral, nemulțumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă sau care nu a primit niciun răspuns în termenul prevăzut la art. 2 alin. (1) lit. h), poate sesiza instanța de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea în tot sau în parte a actului, repararea pagubei cauzate și, eventual, reparații pentru daune morale. De asemenea, se poate adresa instanței de contencios administrativ și cel care se consideră vătămat într-un drept sau interes legitim al său prin nesoluționarea în termen sau prin refuzul nejustificat de soluționare a unei cereri, precum și prin refuzul de efectuare a unei anumite operațiuni administrative necesare pentru exercitarea sau protejarea dreptului sau interesului legitim”.

Așa cum se poate observa din analizarea textelor enunțate, susceptibile de a fi suspendate sunt numai actele administrative definite ca atare de legea contenciosului administrativ.

Avizul de inspecție fiscală nu dă naștere, nu modifică și nici nu stinge raporturi juridice, fiind doar o înștiințare emisă de organul fiscal către contribuabilul ce urmează a fi controlat, pentru ca acesta să pregătească actele contabile ce fac obiectul verificării.

De altfel, C. proc. fisc. face referire la obligativitatea emiterii avizului doar din perspectiva dreptului contribuabilului de a fi informat cu privire la inspecția fiscală ce urmează a se efectua și nu se referă la aviz ca la un act care ar da naștere, modifica ori stinge raporturi juridice fiscale.

Art. 14 din Legea nr. 554/2004, invocat de recurenta-reclamantă, vorbește de existența unui caz bine justificat în situația în care un act administrativ vădit nelegal emis de autoritatea publică produce, prin aplicarea sa, o vătămare care nu poate fi înlăturată decât prin suspendarea sa, până la pronunțarea instanței de fond asupra legalității în sine a actului administrativ.

Or, avizul de inspecție fiscală nu poate produce reclamantei vreo vătămare, deoarece, pe de o parte, acesta nu naște, nu modifică sau stinge raporturi juridice fiscale, iar, pe de altă parte, acesta are doar caracterul unei înștiințări, al unei corespondențe purtate de organul fiscal cu contribuabilul, pentru ca acesta să poată prezenta organelor de control toate înscrisurile existente în contabilitate și solicitate a fi analizate.

Așadar, avizul de inspecție fiscală nu este un act administrativ fiscal în sensul prevederilor C. proc. fisc., ci este o formă procedurală prealabilă inspecției fiscale, care însă are consecințe importante sub aspectul validității acesteia.

Astfel cum bine a reținut și instanța de fond, avizul de inspecție fiscală nu poate fi contestat în sine pe calea prevăzută de Titlul IX C. proc. fisc., ci acesta poate fi contestat odată cu raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere, putând fi analizat numai sub aspectul lipsei cerințelor de formă prevăzute de lege.

Prin urmare, avizul de inspecție fiscală constituie o formă procedurală în cadrul inspecției fiscale și nu poate fi contestat pe cale separată, iar actele administrative care dau naștere, modifică sau sting raporturi juridice fiscale sunt decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală.

Coroborând dispozițiile legale incidente cu situația de fapt rezultată din probatoriul administrat în cauză, Curtea a constatat în mod corect că prezenta acțiune, astfel cum a fost formulată, este inadmisibilă, în primul rând motivat de faptul că avizul de inspecție fiscală nu beneficiază de natura juridică de act administrativ fiscal în accepțiunea dispozițiilor art. 41 din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora „actul administrativ fiscal este actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislației privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor și obligațiilor fiscale”, respectiv a dispozițiilor art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, republicată, sus citate.

Înalta Curte constată, așadar, în acord cu hotărârea primei instanțe, că o astfel de cerere, de suspendare și anulare a unui aviz, este inadmisibilă în raport cu prevederile art. 1 și art. 8 din Legea nr. 554/2004, care reglementează obiectul acțiunii judiciare.

Astfel cum în mod corect a reținut instanța de fond, cererea este inadmisibilă și în ceea ce privește solicitarea de suspendare a executării operațiunii administrative de inspecție fiscală, aceasta neavând natura unui act administrativ-fiscal, din perspectiva acelorași reglementări anterior expuse.

Așa cum o califică chiar recurenta-reclamantă și cum este definită și în C. proc. fisc. (art. 94) inspecția fiscală este o activitate desfășurată de organele fiscale, având ca obiect verificarea legalității și conformității declarațiilor fiscale, corectitudinii și exactității îndeplinirii obligațiilor de către contribuabili.

Activitatea de verificare desfășurată de organele fiscale se concretizează în acte administrative susceptibile a fi suspendate în condițiile legii, întrucât aceste acte dau naștere, modifică sau sting raporturi juridice fiscale și nicidecum activitatea în sine.

În concluzie, așa cum în mod temeinic și legal a apreciat și instanța de fond, nici avizul de inspecție fiscală, și nici activitatea de inspecție fiscală, nu sunt acte administrative în accepțiunea Legii nr. 554/2004, susceptibile de a fi suspendate.

În mod corect a reținut Curtea de apel că reclamanta are posibilitatea de a contesta în fața instanței de contencios administrativ și fiscal actele administrativ fiscale menționate de dispozițiile art. 218 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, republicată, respectiv deciziile prin care organul fiscal soluționează contestațiile administrativ-fiscale îndreptate împotriva actelor administrativ-fiscale, în cazul reclamantei decizia de reverificare fiscală, conform art. 209 alin. (1) din același act normativ, iar odată cu acestea inclusiv actul administrativ-fiscal atacat.

A arătat instanța de fond că, în absența emiterii de către organele fiscale a unor astfel de acte administrativ - fiscale - jurisdiscțional - fiscale, solicitarea de suspendare a executării avizului de inspecție fiscală și a activității de inspecție fiscală - ca operațiune administrativ-fiscală - nu poate fi analizată în mod distinct, în raport atât cu dispozițiile menționate, cât și față de dispozițiile art. 8 și 18 din Legea nr. 554/2004, republicată, iar calea procesuală aleasă de către reclamantă apare ca inadmisibilă, nefiind prevăzută de dispozițiile legale invocate în susținerea acțiunii introductive.

Astfel, Înalta Curte, în acord cu considerentele reținute de instanța de fond, constată că avizul de inspecție fiscală și operațiunea de inspecție fiscală pot face obiectul cenzurii, sub aspectul legalității acestora, în fața instanței de contencios administrativ, numai odată cu decizia de soluționare a contestației îndreptată împotriva unei eventuale decizii de impunere emisă în urma efectuării inspecției fiscale, respectiv numai în măsura în care organele fiscale ar fi emis o decizie de reverificare a activității reclamantei. În contextul în care o astfel de decizie nu rezultă a fi fost emisă în privința reclamantei, un astfel de demers procesual, întemeiat pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, nu poate fi apreciat drept admisibil.

În raport cu dispozițiile legale anterior menționate și prin prisma actelor dosarului, Înalta Curte constată că în mod corect a soluționat instanța de fond cererea formulată de reclamantă, astfel că susținerile

și criticile recurentei sunt neîntemeiate și nu pot fi primite, iar hotărârea instanței de fond este temeinică și legală.

În consecință, pentru considerentele arătate, în raport cu înscrisurile depuse la dosar și susținerile părților, apreciind că soluția instanței de fond nu a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul declarat de reclamantă ca nefondat, decizia urmând a fi comunicată părților.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția lipsei de interes și excepția lipsei de obiect, invocate de recurenta - reclamantă SC A. SA.

Respinge recursul declarat de reclamanta SC A. SA împotriva sentinței civile nr. 2438 din 22 septembrie 2014, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 8 aprilie 2016.