ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3968/2014

Obiectul acțiunii și procedura derulată de prima instanță Prin acțiunea înregistrată pe rolul Tribunalului București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal sub nr. 23803/3/2010, reclamanta C.N. R. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională de Administrare Fiscală și Autoritatea Națională a Vămilor, ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună: - anularea Deciziei nr. 141 din 27 aprilie 2010 privind soluționarea contestației, emisă de ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul soluționare contestații, a procesului-verbal din 8 februarie 2010 și a deciziei pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal din 8 februarie 2010, acte emise de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București - Serviciul Antifraudă Fiscală și Vamală. - obligarea pârâtelor la plata sumei de 403.905 lei, reprezentând prejudiciu suferit de reclamantă și a cheltuielilor de judecată efectuate, în termen de 30 de zile de la pronunțarea instanței. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat, în esență, următoarele aspecte: Pentru operațiunile de import pe care aceasta le-a realizat erau aplicabile dispozițiile art. 128, art. 133 alin. (2) lit. c) pct. 11 și art. 155 alin. (4) din Legea nr. 571/2003, dar și cele din Decizia Directorului General al Direcției Generale a Vămilor nr. 368/1998. Societatea a cumpărat dreptul de utilizare a soft-urilor, iar nu dreptul de proprietate și a înregistrat importul software ca serviciu, plătind TVA-ul aferent serviciului prin deconturile de TVA din lunile în care reclamanta a emis autofacturi. În condițiile în care a avut la bază un contract de comision pentru achiziții de la extern de bunuri și servicii pentru M.A.N., partea a colectat TVA-ul aferent serviciilor software prin emiterea de facturi. La primul import de software, a efectuat plata integrală a TVA-ului (suport material și contravaloare software), iar autoritatea vamală a procedat la eliberarea bunurilor din vamă cu reținerea în contul bugetului de stat numai a TVA aferent suportului material. În ceea ce privește modificarea dispozițiilor art. 128 alin. (1) din C. fisc. privind definirea livrării de bunuri din "transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar către o altă persoană" în "transferul dreptului de a dispune de bunuri ca și un proprietar" și a dispozițiilor art. 133 alin. (2) lit. c), reclamanta a arătat că aceasta s-a efectuat prin Legea nr. 343/2006, care a intrat în vigoare la data de 1 ianuarie 2007, și prin H.G. nr. 1861/2006 pentru modificarea și completarea normelor de aplicare a Legii nr. 571/2003, ce a intrat în vigoare la data de 29 decembrie 2006. Sub aspectul prejudiciului, reclamanta a menționat că a achitat suma de 671.953 lei, reprezentând TVA, dobânzi, penalități și majorări de întârziere aferente TVA, dar și că TVA-ul în cuantum de 268.048 lei a fost recuperat de societate, în conformitate cu prevederile C. fisc. La data de 18 ianuarie 2011, pârâta Autoritatea Națională a Vămilor a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea acțiunii ca nefondată. La data de 10 decembrie 2010, respectiv la termenul de judecată din 28 ianuarie 2011, pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală și Ministerul Finanțelor Publice au formulat, de asemenea, întâmpinări, prin care au invocat excepția lipsei calității procesuale pasive în ceea ce îi privește, solicitând admiterea excepției și respingerea, în consecință, a acțiunii formulate împotriva lor. La termenul din 25 februarie 2011, reclamanta a depus la dosar răspuns la întâmpinările formulate de Ministerul Finanțelor Publice și de Autoritatea Națională a Vămilor.

Hotărârea Tribunalului București Tribunalul București, secția a IX-a de contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 780 din 25 februarie 2011, a admis excepția necompetenței materiale și a declinat cauza în favoarea Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Procedura derulată în fața instanței de fond La termenul de judecată din 7 noiembrie 2011, instanța a admis excepția lipsei calității procesuale pasive, invocată de pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală și Ministerul Finanțelor Publice, iar în temeiul dispozițiilor art. 161 din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, a dispus introducerea în cauză, în calitate de pârâtă, a Direcției Generale a Finanțelor Publice a Municipiului București. Totodată, instanța a respins excepția inadmisibilității, invocată de pârâta Autoritatea Națională a Vămilor, ca fiind neîntemeiată, pentru considerentele expuse în încheierea de ședință de la acea dată.

Hotărârea Curții de Apel Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 4970 din 14 septembrie 2012, a respins acțiunea împotriva pârâților Ministerul Finanțelor Publice și Agenția Națională de Administrare Fiscală, ca fiind introdusă împotriva unor persoane fără calitate procesuală pasivă și a respins acțiunea promovată de reclamanta C.N. R. SA, în contradictoriu cu pârâtele Autoritatea Națională a Vămilor și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, ca fiind neîntemeiată. Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut următoarele: Prin deciziile contestate în cauză, reclamanta a fost obligată să plătească TVA suplimentară în sumă de 268.048 lei, pentru soft-urile introduse în țară pe CD-uri, precum și accesorii aferente în sumă de 403.905 lei. Problema de drept analizată de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București prin Decizia nr. 141 din 27 aprilie 2010, de soluționare a contestației formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 27 din 8 februarie 2010 și a procesului-verbal din 8 februarie 2010, atacată în prezenta speță, a fost aceea de a stabili, cu privire la taxa pe valoarea adăugată în sumă de 268.048 lei, dacă pentru soft-urile introduse în țară pe CD-uri, importatorul are obligația plății taxei pe valoarea adăugată și la valoarea soft-ului, în condițiile în care acesta a fost facturat distinct de furnizorul extern. Potrivit Deciziei nr. 7/2006 emisă de Comisia Centrală Fiscală la data de 17 noiembrie 2006, privind art. 2 din O.U.G. nr. 17/2000, pct. 1.3 din Normele de aplicare a O.U.G. nr. 17/2000, aprobate prin H.G. nr. 401/2000, act ce a intrat în vigoare la data de 29 decembrie 2006, importul de software pe suporturi informatice se consideră import de bunuri, din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată. Pe aspectul analizat, instanța a făcut referire și la prevederile art. 10 alin. (1) din Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 877/2005, privind constituirea și atribuțiile Comisiei fiscale centrale, în vigoare la data de 4 iulie 2005, potrivit cărora "soluțiile unitare adoptate prin decizii ale comisiei și aprobate prin ordin al ministrului finanțelor publice sunt aplicabile de la data intrării în vigoare a actului normativ în baza căruia au fost date". Curtea a apreciat că nu poate primi susținerile reclamantei în sensul neconstituționalității dispozițiilor normative mai sus menționate ori în sensul că acestea ar contraveni unor prevederi legale cu o forță juridică superioară. Decizia nr. 7/2006 reprezintă un act prin care se asigură interpretarea legală a unei norme, explicându-se sensul acesteia, iar nu un act de modificare sau de completare a respectivei norme, pentru a se putea afirma că produce efecte numai pentru viitor. Aceeași este situația și în ceea ce privește art. 10 alin. (1) din Ordinul nr. 877/2005, prin care se realizează aplicarea efectivă a dispozițiilor art. 69 din Legea nr. 24/2000. În concluzie, cele două dispoziții nu sunt neconstituționale, iar autoritatea fiscală nu a încălcat principiul neretroactivității legii noi. De asemenea, Curtea a mai reținut că nici în prezentul litigiu și nici într-o altă cauză nu a fost ridicată și, respectiv, admisă excepția de nelegalitate a dispozițiilor criticate de reclamantă. Ca atare, atâta timp cât Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 7/2006 și Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 877/2005 nu au fost anulate ori abrogate, acestea își produc efectele și sunt incidente și prezentei spețe. Totodată, curtea de apel a reținut că nu sunt aplicabile în cauza de față dispozițiile art. 128, art. 133 alin. (2) lit. c) pct. 11 și art. 155 alin. (4) din Legea nr. 571/2003, invocate de reclamantă. Cum în discuție este un import de bunuri ce se cuprinde în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată (art. 126 alin. (2) din Legea nr. 571/2003), este lipsită de importanță susținerea reclamantei în sensul că nu a dobândit dreptul de proprietate, ci doar dreptul de utilizare a soft-urilor, pentru calificarea dată respectivei operațiuni ca și prestare de servicii. În acest sens, curtea a reținut că reclamanta a realizat un număr de operațiuni de import definitiv de software pe suporturi informatice, pe care le-a vândut către UM x București și către UM y București. Contravaloarea soft-urilor este mai mare decât cea a cd-urilor ca și suport material, fiind nerelevantă inexistența unui drept de proprietate față de valoarea patrimonială dobândită. Împrejurarea că reclamanta a înregistrat importul software ca și serviciu, potrivit art. 133 alin. (2) lit. c) pct. 11 din C. fisc., fiind obligată, conform art. 155 din același act normativ, să autofactureze serviciile respective la data primirii facturii prestatorului sau a efectuării plății și să reflecte în contabilitate această operațiune, nu justifică nelegalitatea actelor administrative contestate. Curtea a mai subliniat că eventuala aplicare eronată a dispozițiilor legale de către autoritatea vamală nu poate crea drepturi în favoarea reclamantei. La data importului legea care reglementa scutirea de taxe vamale era O.G. nr. 26/1993 privind Tariful vamal de import al României (art. 5), în care nu se regăsește scutirea pentru software, iar, în speță, produsul importat este reprezentat nu de un simplu CD, ci de un software. Concluzia instanței a fost aceea că reclamanta nu a făcut dovada unei alte situații de fapt și de drept, nici prin înscrisurile depuse la dosar și nici prin proba cu expertiză contabilă, deși concluziile acesteia sunt conforme susținerilor societății. Însă, cu toate acestea, față de prevederile legale pe care instanța le-a apreciat incidente, conform argumentelor ce preced, de tratamentul fiscal ce ar fi trebuit aplicat de către reclamantă, reținând, în esență, că în mod eronat operațiunea efectuată a fost calificată ca și serviciu, ceea ce a dus la neincluderea în baza de impozitare a TVA și a valorii soft-urilor, Curtea a înlăturat din materialul probator administrat în cauză raportul de expertiză contabilă. Față de toate aspectele reținute, instanța a apreciat că este neîntemeiat capătul principal de cerere, având ca obiect anularea Deciziei nr. 141 din 27 aprilie 2010 privind soluționarea contestației emisă de ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul soluționare contestații, a procesului-verbal din 8 februarie 2010 și a Deciziei pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 27 din 8 februarie 2010, acte emise de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București - Serviciul Antifraudă Fiscală și Vamală. Capetele de cerere având ca obiect obligarea pârâtelor la plata sumei de 403.905 lei, reprezentând prejudiciu suferit de reclamantă și la plata cheltuielilor de judecată efectuate sunt neîntemeiate, dat fiind caracterul accesoriu al acestora și soluția pronunțată de instanță asupra capătului principal de cerere.

Recursul declarat de reclamanta C.N. R. SA. În recursul său, reclamanta a solicitat casarea sentinței, rejudecarea cauzei și admiterea acțiunii, cu cheltuieli de judecată. În primul motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., recurenta a arătat faptul că prima instanță a încălcat prevederile art. 261 alin. (1) C. proc. civ., întrucât hotărârea judecătorească atacată nu este motivată în mod corespunzător. În concret, recurenta a susținut faptul că hotărârea recurată cuprinde considerente contradictorii. Pe de o parte, instanța a arătat că societatea nu a făcut dovada unei situații de fapt și de drept diferite de cea reținută de emitenții actelor administrative contestate, iar pe de altă parte, a menționat că expertiza efectuată în cauză confirmă susținerile reclamantei. În cel de-al doilea motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea și aplicarea greșită a legii. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă următoarele critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată: Prima instanță a încadrat în mod eronat software-ul ca bun și nu ca serviciu, în ceea ce privește tratamentul fiscal, fără a avea în vedere prevederile art. 128 alin. (2), art. 129 alin. (1), art. 139 alin. (1) C. fisc., dar și pe cele ale Deciziei Directorului ANV nr. 368/1998 (ambele acte normative în vigoare în perioada 2005 - 2006). Conform dispozițiilor art. 150 alin. (1) lit. b), art. 155 alin. (4) și art. 156 alin. (2) C. fisc., în momentul în care au avut loc operațiunile de import de bunuri (suporturi fizice de date) și de achiziție de servicii de software, pentru serviciile primite de la prestatorii din străinătate, beneficiarii acestor categorii de servicii aveau obligația de a auto-factura serviciile și de a evidenția TVA aferentă în decontul de TVA, atât ca taxă colectată cât și ca taxă deductibilă. Această modalitate de plată presupunea că plata se efectua prin decont, adică suma de plată aferentă perioadei fiscale respective conținea și TVA-ul aferent serviciilor. Prevederile normative anterior nominalizate au fost respectate de către societate, care și-a îndeplinit obligațiile fiscale către bugetul de stat în cadrul termenelor legale. În mod greșit, curtea de apel a reținut faptul că Decizia Comisiei Centrale Fiscale nr. 7/2006 prezintă relevanță în cauză, în condițiile în care aceasta nu interpretează și nu clarifică sensul Deciziei Directorului General al ANV nr. 368/1998 privind evaluarea suporturilor informatice pentru echipamente de tratare a datelor conținând date sau instrucțiuni.

Procedura derulată în recurs Recurenta a depus la dosar un tabel explicativ conținând date în legătură cu îndeplinirea obligațiilor de înregistrare, declarare și plată a TVA aferentă achizițiilor efectuate de aceasta, precum și deconturile de TVA pentru operațiunile derulate, probe admisibile, în raport de dispozițiile art. 305 C. proc. civ. De asemenea, recurenta a prezentat concluzii scrise, în care a reluat susținerile făcute în cadrul memoriului de recurs (Dosar ICCJ). II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând sentința atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă și a apărărilor cuprinse în întâmpinare, dar și din oficiu, în baza art. 304 1 C. proc. civ., sub toate aspectele, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. 1. Argumentele de fapt și de drept relevante Recurenta-reclamantă C.N. R. S.A. a învestit instanța de contencios administrativ cu acțiunea având ca obiect anularea procesului-verbal din 8 februarie 2010, a deciziei pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal din 8 februarie 2010, ambele emise de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale București - Serviciul Antifraudă Fiscală și Vamală, precum și a Deciziei nr. 141 din 27 aprilie 2010 emisă de ANAF - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul Soluționare Contestații, dar și obligarea pârâtelor la plata sumei de 403.905 lei, reprezentând prejudiciul suferit de societate. Prima instanță a respins acțiunea reclamantei, pentru argumentele prezentate rezumativ la pct. I.4 din decizia de față. Înalta Curte apreciază că această soluție este corectă, în raport de probatoriile administrate în cauză și de dispozițiile legale incidente în materie. În concret, instanța de control judiciar reține: I. În speță este nefondat motivul de recurs reglementat de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., care se referă la cazul în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când aceasta cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii. În dreptul intern, nemotivarea hotărârii judecătorești este sancționată de legiuitor, pornind de la obligația statului de a respecta dreptul părții la un proces echitabil, drept consacrat de art. 6 parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului. Astfel, conform jurisprudenței instanței de la Strasbourg, noțiunea de proces echitabil presupune ca o instanță internă, care nu a motivat decât pe scurt hotărârea sa, să fi examinat totuși, în mod real, problemele esențiale care i-au fost supuse și nu doar să reia pur și simplu concluziile unei instanțe inferioare. Pe de altă parte, dreptul la un proces echitabil include, printre altele, dreptul părților de a prezenta observațiile pe care le consideră pertinente pentru cauza lor. Întrucât Convenția Europeană a Drepturilor Omului nu are ca scop garantarea unor drepturi teoretice sau iluzorii, ci drepturi concrete și efective, dreptul aflat în discuție nu poate fi considerat efectiv decât dacă aceste observații sunt în mod real "ascultate", adică în mod corect examinate de către instanța sesizată. Cu alte cuvinte, art. 6 parag. 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului implică, mai ales în sarcina instanței, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, al argumentelor și al elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența. Înalta Curte apreciază că motivarea hotărârii judecătorești înseamnă, în sensul strict al termenului, precizarea în scris a raționamentului care îl determină pe judecător să admită sau să respingă o cerere de chemare în judecată. Respectarea acestei cerințe a motivării actului jurisdicțional aflat în calea extraordinară de atac a recursului s-a analizat în raport de motivele prezentate în acțiunea dedusă judecății și de argumentele aduse în apărare de partea adversă. În speța de față, instanța de control judiciar consideră că hotărârea recurată îndeplinește cerințele impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., întrucât curtea de apel a analizat motivele de nelegalitate ale actelor administrativ-fiscale deduse judecății invocate de partea reclamantă, prin prisma prevederilor normative aplicabile, a materialului probator administrat în cauză, dar și cu luarea în considerare a apărărilor formulate de partea adversă. Contrar susținerilor recurentei, sentința atacată nu cuprinde considerente contradictorii: instanța de fond a precizat expres că înlătură concluziile expertizei contabile, în raport de dispozițiile legale pe care le consideră incidente în speță. II. În cauză este nefondat motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., pentru argumentele care vor fi expuse în continuare. Prin Decizia pentru regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 27 din 8 februarie 2010, organele de control vamal au calculat în sarcina C.N. R. SA TVA în vamă în sumă de 268.048 lei și accesorii aferente în sumă de 403.905 lei. În motivarea acestui act administrativ, emitentul a reținut faptul că recurenta a derulat în perioada 2005 - 2006 un număr de 16 operațiuni de import definitiv de software pe suporturi informatice pentru care a depus declarații vamale de import. Pentru declarațiile vamale înregistrate din 16 martie 2005, din 29 aprilie 2005 și din 14 aprilie 2006, la stabilirea valorilor în vamă au fost luate în considerare contravalorile CD-urilor, ca suport material, și contravalorile soft-urilor, dar la baza de impozitare a taxelor vamale, a comisionului vamal și a TVA-ului a fost luată în considerare doar contravaloarea CD-urilor, fără a se impozita și contravaloarea soft-urilor, motiv pentru care nu au fost stabilite și achitate corect drepturile de import constând în TVA datorată în vamă la data fiecărei operațiuni vamale. Prin Decizia nr. 141 din 27 aprilie 2010, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București - Serviciul de soluționare contestații a respins contestația recurentei împotriva deciziei anterior arătate ca neîntemeiată, reținând aceleași argumente juridice. Prima instanță a confirmat soluția administrativă dispusă de autoritățile fiscale, apreciind că importul de software pe suporturi informatice este import de bunuri din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată. Reevaluând întregul material probator administrat în cauză, inclusiv în etapa recursului și răspunzând, în același timp, la criticile formulate de recurentă, Înalta Curte reține următoarele: Recurenta susține, în esență, faptul că judecătorul fondului a încadrat în mod eronat soft-ul ca bun și nu ca serviciu, în ceea ce privește tratamentul fiscal, fără a avea în vedere prevederile art. 128 alin. (2), art. 129 alin. (1), art. 139 alin. (1) C.fiscal, dar și pe cele ale Deciziei Directorului ANV nr. 368/1998. Această susținere trebuie înlăturată. În concret, recurenta a efectuat în perioada 2005 - februarie 2006 mai multe operațiuni vamale de import definitiv prin care a achiziționat de la extern softwe-uri pe suporturi informatice și a depus declarații vamale de import. La stabilirea valorilor în vamă au fost luate în considerare contravalorile CD-urilor și a softwe-urilor. Cu toate acestea, la baza de impozitare a taxelor vamale, a comisionului vamal și a TVA-ului aferente cd-urilor importate a fost luată în considerare doar contravaloarea CD-urilor ca suport material, fără a se impozita și contravaloarea soft-urilor. Având în vedere intervalul de timp în care s-au derulat operațiunile de import definitiv, în speța de față sunt aplicabile prevederile art. 76 - 78, art. 141 și art. 148 din Legea nr. 141/1997 privind Codul Vamal al României. Conform art. 76 din lege, "valoarea în vamă reprezintă acea valoare care constituie baza de calcul al taxelor vamale prevăzute în Tariful vamal de import al României." Potrivit art. 78 alin. (1) din același act normativ, "valoarea în vamă se determină și se declară de către importator, care este obligat să depună la biroul vamal o declarație pentru valoarea în vamă, însoțită de facturi sau de alte documente de plată a mărfii și a cheltuielilor pe parcurs extern, aferente acesteia." În temeiul art. 141 din legea analizată: "(1) În cazul mărfurilor importate pentru care legea prevede drepturi de import, precum și în cazul plasării mărfurilor într-un regim de admitere temporară cu exonerarea parțială de drepturi de import, datoria vamală ia naștere în momentul înregistrării declarației vamale. (2) Debitorul datoriei vamale este considerat titularul declarației vamale acceptate și înregistrate." Din interpretarea sistematică a normelor anterior citate, rezultă că este corectă susținerea recurentei în sensul că drepturile de import se stabilesc pe baza elementelor de taxare din momentul nașterii datoriei vamale, însă partea are obligația să declare în mod corect valoarea în vamă a bunurilor importate. În urma controlului vamal ulterior, s-a constatat faptul că nu a fost impozitată contravaloarea soft-urilor, potrivit valorilor din facturile externe. Ca atare, în mod corect, prima instanță a reținut legalitatea actelor administrative contestate prin care organele de control vamal au calculat în sarcina C.N. R. SA TVA în vamă în sumă de 268.048 lei și accesorii aferente în sumă de 403.905 lei. În altă ordine de idei, Înalta Curte reține faptul că, prin acordarea liberului de vamă nu se confirmă încasarea în totalitate a taxelor vamale, ci se permite punerea în circulație a mărfurilor, cu scopul de a nu se crea blocaje în vamă. Însă, în baza dispozițiilor cuprinse în C. vam., autoritatea vamală are atât posibilitatea cât și obligația de a efectua control vamal ulterior, când există îndoieli cu privire la realitatea datelor furnizate de partea care a efectuat importul de bunuri, și de a recalcula datoria vamală. Art. 77 din Legea nr. 141/1997 privind Codul Vamal al României reglementează procedura de determinare a valorii în vamă, arătând că aceasta este prevăzută de Acordul privind aplicarea art. VII din Acordul General pentru Tarife și Comerț (G.A.T.T.). Art. 1 din acest Acord precizează faptul că importul de software pe suporturi informatice se consideră import de bunuri și este supus TVA. Conform art. 69 C. vam., cazurile în care, din motive și împrejurări speciale, se acordă scutiri de drepturi la importul de mărfuri se stabilesc prin lege. În speța de față, prevederea normativă invocată de recurentă ca temei al scutirii de la plata drepturilor vamale pentru software - Decizia nr. 368/1998 emisă de Directorul General al Direcției Generale a Vămilor - este un act administrativ emis de o autoritate publică centrală și nu o lege, după cum impune dispoziția anterior enunțată C. vam. La momentul importului aflat în discuție, actul normativ care reglementa scutirea de taxe vamale era O.G. nr. 26/1993 privind tariful vamal de import al României, act în care nu se regăsește scutirea pentru software. După cum s-a arătat mai sus, produsul importat de recurentă este un software și nu un compact disc, iar CD-ul pentru care societatea a înțeles să plătească TVA este doar suportul pe care produsul a fost importat. Soft-ul importat intră în sfera de aplicare a prevederilor art. 126 alin. (2), art. 128 alin. (1), art. 129 alin. (1) și art. 131 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare (forma în vigoare la data declarațiilor de import). Conform art. 126 alin. (2) din actul normativ analizat, "în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprinde și importul de bunuri." Potrivit art. 128 alin. (1) din C. fisc., "prin livrare de bunuri se înțelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar către o altă persoană, direct sau prin persoane care acționează în numele acestuia." În alin. (2) al aceluiași articol se menționează că: "prin bunuri se înțelege bunurile corporale mobile și imobile, prin natura lor sau prin destinație." Art. 129 alin. (1) din același act normativ prevede că "se consideră prestare de servicii orice operațiune care nu constituie livrare de bunuri." În conformitate cu art. 131 din Legea nr. 571/2003, "importul de bunuri reprezintă intrarea de bunuri în România provenind dintr-un alt stat." În mod corect prima instanță a reținut faptul că, în interpretarea art. 131 din C. fisc., a fost emisă Decizia nr. 7/2006 a Comisiei fiscale centrale, aprobată prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 2189/2006, care prevede că, din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată, importul de software pe suporturi informatice se consideră import de bunuri. Înalta Curte nu poate primi critica recurentei referitoare la faptul că instanța de fond a aplicat în mod retroactiv Decizia nr. 7/2006 a Comisiei fiscale centrale. În realitate, ipoteza normei interpretative nu este o veritabilă excepție de la principiul neretroactivității legii, întrucât interpretarea general-obligatorie, ca orice interpretare, clarifică înțelesul normei interpretate, în funcție de diversitatea situațiilor pe care norma interpretată le reglementează. Cu alte cuvinte, prin interpretare se explicitează conținutul pe care norma l-a avut "ab initio", scopul său fiind acela de a curma conflictele de interpretare, produse sau posibile. Așadar, este corectă concluzia judecătorului fondului în sensul că Decizia nr. 7/2006 a Comisiei fiscale centrale este o normă interpretativă care se aplică în cauza de față. În fine, Înalta Curte consideră că prezintă relevanță și prevederile art. 3 C. vam., precum și cele ale art. 40 din H.G. nr. 1114/2001 privind Regulamentul de aplicare a Codului Vamal. În baza art. 3 C. vam., declarația vamală este actul unilateral cu caracter public, prin care o persoană manifestă, în formele și în modalitățile prevăzute în reglementările vamale, voința de a plasa mărfurile sub un regim vamal determinat. În temeiul art. 40 din H.G. nr. 1114/2001, declarația vamală în detaliu, semnată de importator sau de reprezentantul acestuia, are valoarea unei declarații pe propria răspundere în ceea ce privește exactitatea datelor înscrise în declarația vamală, inclusiv pentru codul tarifar completat în rubrica 33 din declarația vamală. Așadar, declarantul dispune de drept de apreciere în alegerea poziției tarifare a mărfii, însă trebuie să justifice și să probeze această alegere. În cauza de față, recurenta nu a probat că a realizat în mod corect încadrarea tarifară a mărfii, în realitate, fiind vorba despre un import de "bunuri" și nu despre prestarea de "servicii". 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs În consecință, din cele anterior expuse, rezultă că sunt nefondate motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 7 și 9 C. proc. civ., iar în speță nu există motive de ordine publică care să poată fi reținute, astfel încât, Înalta Curte, în baza art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., va respinge recursul.