3ra-400/19 — contestarea actului administrativ

Dosarul nr.3ra-400/19 prima instanță: Judecătoria Chișinău, sediul Centru (A.Catană) instanța de apel:Curtea de Apel Chișinău (L.Bulgac, S.Gîrbu, Gr.Dașchevici) D E C I Z I E 17 aprilie 2019 mun.

Chișinău Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție, în componență: Președintele ședinței, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Mariana Pitic Tamara Chișca-Doneva Nina Vascan Iurie Bejenaru examinând recursul declarat de Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată, în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă de Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea parțială a actului administrativ, împotriva deciziei din 08 noiembrie 2018 a Curții de Apel Chișinău prin care a fost admis apelul declarat de Serviciul Fiscal de Stat și a fost casată hotărârea din 28 martie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Centru, cu emiterea unei noi hotărâri de respingere a acțiunii, c o n s t a t ă: La 17 februarie 2014 SC „Admiral Casino Imperial” SRL s-a adresat cu cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău, prin care a solicitat anularea ca nefondată a deciziei nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013 privind încasarea la buget a sumelor impozitelor și plăților calculate în rezultatul controlului. În motivarea acțiunii s-a invocat că la 18 octombrie 2013 Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău, prin inspectorii principali Rodica Boghiu și Maria Bîrnaz, în baza deciziei privind inițierea controlului fiscal nr. 13928 din 18 octombrie 2013 prin metoda verificării totale privind corectitudinea calculării, plenitudinea transferului la buget a impozitelor și taxelor la SC „Admiral Casino Imperial” SRL, pentru perioada de activitate 01.09.2009-31.12.2012 pentru impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător, au efectuat control și ca rezultat s-a dispus prin decizia nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013: I micșorarea TVA aferentă bugetului în sumă de 5 373 de lei; II micșorarea TVA destinată trecerii în cont pentru perioada ulterioară 01.09.2013 cu 272 436 de lei, care conform datelor controlului constituie 697 de lei; III calcularea la 1 buget a sumei impozitelor calculate suplimentar în rezultatul controlului: a) 1 030 de lei, impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător care urmează a fi încasat în contul 11121010130 Ministerul Finanțelor Trezoreria de stat TREZMd 2X; b) 9 773 de lei, TVA care urmează a fi încasată la contul 11501010130 Ministerul Finanțelor Trezoreria de Stat TrezMd 2X; IV 3 000 de lei, în mărime de 200 de lei pentru fiecare caz de întocmire neconformă a declarațiilor privind TVA pentru perioadele fiscale L/10/10; L/01/11; L/03/11; L/04/11; L/09/11;

L/01/12-L/07/12 și a declarației persoanei juridice cu privire la impozitul pe venit pentru anii 2009, 2010, 2011; - 10 000 de lei, în mărime de 100 de lei pentru fiecare caz pentru prezentarea Declarației privind TVA cu informația neautentică pentru perioadele fiscale L/08/12- L/08/13 și a declarației persoanei juridice cu privire la impozitul pe venit pentru anul 2012; - 100 de lei pentru prezentarea informației neautentice în Nota de Informare privind plățile salariale și alte plăți efectuate de către patron în folosul angajaților și privind impozitul pe venitul reținut din aceste plăți pentru anul 2009; - 67 713 de lei în mărime de 15 % din suma diminuată a venitului impozabil pentru anii 2009-2011; - 3241 de lei în mărime de 30% din suma diminuată a impozitului pe venit și TVA; V. aplicarea amenzii conform prevederilor art. 10 p. 4 din Legea nr. 845 din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, pentru desfășurarea activității fără licență în mărimea venitului brut din realizarea obținută în urma activității în sumă de 2 458 030 de lei, inclusiv 2 105 213 de lei pentru anul 2012 lei, 352 817 de lei pentru perioada 01.01.2013-31.08.2013, care urmează a fi încasată la contul 12307010130 Ministerul Finanțelor Trezoreria de stat TREZMD2X.

În contextul dat, a menționat că prin contestația depusă la autoritatea fiscală, toate punctele, indicațiile expuse la pct. I-IV au fost executate integral, impozitele și taxele fiind plătite la bugetul de stat. În privința pct. V care prevede aplicarea amenzii conform prevederilor art. 10 p. 4 din Legea nr. 845 din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, pentru desfășurarea activității fără licență în mărimea venitului brut din realizarea obținută în urma activității în sumă de 2 458 030 de lei, inclusiv 2 105 213 de lei pentru anul 2012 lei, suma de 352 817 de lei pentru perioada 01.01.2013-31.08.2013, au indicat că sunt în litigiu cu Camera de Licențiere pe aspectul acestei pretinse încălcări.

A solicitat reclamantul anularea ca nefondată a deciziei nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013, privind încasarea la buget a sumelor impozitelor și plăților calculate în rezultatul controlului. La 05 martie 2018 reclamantul a depus cerere de concretizare a pretențiilor, solicitînd anularea pct. 7 din partea de constatare și pct. V din dispozitivul deciziei IFS mun. Chișinău nr. 3370/2/8 din 19.11.2013. Prin hotărârea din 28 martie 2018 a Judecătoriei Chișinău sediul Centru a fost admisă cererea de chemare în judecată depusă de SRL „Admiral Casino Imperial”, s-a anulat pct.7 din partea constatatoare și pct. pct. V din dispozitivul deciziei Inspectoratului Fiscal de stat pe mun. Chișinău nr.3370/2/8 din 19.11.2013 asupra cazului cu privire la încălcarea legislației comisă de SC ”Admiral Casino Imperial” SRL.

2 Prin decizia din 08 noiembrie 2018 a Curții de Apel Chișinău s-a admis apelul declarat de Serviciul Fiscal de Stat. S-a casat integral hotărârea din 28 martie 2018 a Judecătoriei Chișinău sediul Centru, cu emiterea unei noi hotărâri, prin care: s-a respins ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată înaintată de SRL „Admiral Casino Imperial” împotriva Serviciului Fiscal de Stat privind anularea parțială a actului administrativ - anularea pct. 7 din partea de constatare și pct. V din dispozitivul deciziei IFS mun. Chișinău nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013. La 30 ianuarie 2019 Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată a declarat recurs împotriva deciziei din 08 noiembrie 2018, solicitând casarea deciziei recurate cu menținerea hotărârii primei instanțe.

În motivarea recursului s-a invocat că instanța de apel a interpretat eronat normele de drept material, nefiind constatate și elucidate pe deplin circumstanțele care au importanță pentru soluționarea cauzei. De asemenea, s-a menționat că argumentul instanței de apel, precum că hotărîrile Curții Constituționale au efect pentru viitor și că la caz urmează de aplicat legea, deoarece era în vigoare la data producerii faptelor, este eronată din punct de vedere juridic. Astfel, consideră recurentul că nu pot fi neglijate concluziile Curții Constituționale din hotărârea privind excepția de neconstituționale a unor prevederi din art.10 pct.4 din Legea nr.845-XII din 3 ianuarie 2018. Prin acea hotărâre, Curtea Constituțională a constatat că textele „activitatea fără licență” și ,,amenda în mărimea venitului brut” din art. 10 pct. 4 din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi nr. 845 din 03 ianuarie 1992 sunt neconstituționale.

Prin urmare, pct.7 din partea de constatare și pct. V din partea dispozitivă a deciziei IFS mun. Chișinău nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013 au fost emise în baza unei legi neconstituționale. Prin încheierea din 27 martie 2019 a Curții Supreme de Justiție, recursul declarat de către Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată a fost considerat admisibil și fără a prejudicia fondul a fost dispusă judecarea acestuia de către completul din 5 judecători. După cum rezultă din speță, litigiul a fost soluționat în baza Legii contenciosului adminsiatrtiv nr. 793-XIV din 10.02.2000. Prin Legea nr. 116 din 19 iulie 2018 a fost adoptat Codul Administrativ al Republicii Moldova.

În conformitate cu art. 257 alin. (1) din Codul administartiv, prezentul cod a intrat în vigoare la 01 aprilie 2019, iar conform alin. (2) , la data intrării în vigoare a prezentului cod, se abrogă Legea contenciosului adminsiatrtiv nr. 793-XIV din 10.02.2000. În conformitate cu art. 258 alin. (3) al Codului administrativ, procedurile de contencios administrativ inițiate până la intrarea în vigoare a prezentului cod se vor examina în continuare, după intrarea în vigoare a prezentului cod, conform prevederilor prezentului cod. Prin derogare, admisibilitatea unei astfel de acțiuni în contenciosul administrativ se va face conform prevederilor în vigoare până la intrarea 3 în vigoare a prezentului cod.

Prevederile prezentului alineat se vor aplica corespunzător pentru procedurile de apel, de recurs și de contestare cu recurs a încheierilor judecătorești. Din sensul normei de drept enunțate urmează că legiuitorul a optat pentru principiul aplicării imediate a noilor reglementări procedurale. În conformitatecu art. 247 din Codul administrativ, recursul se examinează fără înștiințarea participanților la proces. În conformitate cu art. 248 alin. (1) lit. c) din Codul administrativ, examinînd recursul, Curtea Supremă de Justiție adoptă una dintre următoarele decizii: casează integral decizia instanței de apel și emite o nouă decizie. Studiind materialele dosarului, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție consideră necesar a casa integral decizia instanței de apel, din următoarele considerente.

După cum denotă actele cauzei în perioada 21.10.2013 – 25.10.2013 la SC „Admiral Casino Imperial” SRL a fost efectuat un control fiscal la fața locului prin metoda de verificare totală privind corectitudinea calculării, plenitudinea transferării la bugetul a impozitelor și taxelor, pentru perioada de activitate 01.01.2009- 31.08.2013 pentru impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător, perioada 01.09.2009-31.08.2013 pentru TVA și perioada 01.07.2009-30.09.2013 pentru alte impozite și taxe, în rezultatul căruia la 25 octombrie 2013 autoritatea fiscală a întocmit Actul de control nr. 5-6661652, prelungit pe formularul nr. 3-511993 din 25 octombrie 2013 (f.d.59-66). Tot materialele cauzei atestă că prin pct. 7 al părții de constatare a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău nr. 3370/2/8 din 19.11.2013 s-a stabilit că contribuabilul a încălcat obligațiile prevăzute de art. 8 (1) pct. 5 din Legea privind reglementarea prin licențiere a activității de întreprinzător nr.451 din 30.07.2001 și prevederile art. 10 (2) din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi nr.845 din 03.01.1992, pentru practicarea activității în domeniul jocurilor de noroc fără a dispune de licență pentru genul de activitate si ca rezultat a fost stabilit venit brut din realizări în sumă de 2105213 lei pentru anul 2012 și 352817 lei pentru perioada 01.01.2013 - 31.08.2013.

În pct. V. din partea dispozitivă pârâtul a aplicat amendă reclamantului conform prevederilor art. 10 pct. 4 din Legea nr. 845 din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi, pentru desfășurarea activității fără licență în mărimea venitului brut din activitatea economică în sumă de 2458030 lei, inclusiv: 2105213 lei pentru anul 2012 și 352817 lei pentru perioada 01.01.2013 - 31.08.2013 (f.d.9-11) După cum invocă SC „Admiral Casino Imperial” SRL, actele emise de Inspectoratul Fiscal de Stat mun. Chișinău sunt ilegale, în rezultatul căruia a fost depusă prezenta acțiune, solicitând anularea ca nefondată a deciziei nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013, privind încasarea la buget a sumelor impozitelor și plăților calculate în rezultatul controlului.

Iar, la 05 martie 2018 SC ”Admiral Casino Imperial” SRL a depus cerere de concretizare a pretențiilor, solicitînd anularea pct. 7 din partea de constatare și pct. V din partea dispozitivă a deciziei IFS mun. Chișinău 4 nr. 3370/2/8 din 19.11.2013. Fiind investită cu judecarea acțiunii în cauză și având ca obiect al litigiului contestarea actelor administrative, prima instanță a ajuns la concluzia temeiniciei acțiunii.

Întru susținerea poziției sale, prima instanță a concluzionat că prin hotărârea Curții Constituționale privind excepția de neconstituționalitate a unor prevederi din art. 10 pct. 4 din Legea nr. 845-XII din 3 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi (Sesizarea nr. 154g/2017) din 30 ianuarie 2018, Curtea Constituțională a hotărât că se declară neconstituționale sintagmele „activității fără licență” și „amendă în mărimea venitului brut” din articolul 10 punctul 4 din Legea nr. 845-XI1 din 3 ianuarie 1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi. Astfel, argumentele reținute de Curte au fost următoarele: Curtea a observat că, deși art. 10 pct. 4 din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi operează cu noțiunea de „amendă”, aceasta are în esență natura unei confiscări a veniturilor obținute ilicit, deoarece se încasează mărimea venitului brut.

Prin urmare, natura sancțiunii este neclară. De asemenea, Curtea a constatat că art.10 pct. 4 din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi instituie amenda într-o formă absolut determinată. De asemenea, s-a relatat, că în hotărârea Curții Constituționale nr. 2 din 09.02.2016 pentru interpretarea articolului 135 alin.(l) lit.a) și g) din Constituția Republicii Moldova (excepția de neconstituționalitate) (Sesizarea nr.55b/2015) în par. 64, Curtea a reținut că soluționarea unui litigiu nu poate implica promovarea unui drept prin intermediul unor norme neconstituționale. Prin urmare, pct.7 din partea de constatare și pct.V din dispozitivul deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.Chișinău nr. 3370/2/8 din 19.11.2013 au fost emise în baza unei legi neconstituționale.

Însă, instanța de apel, fiind investită cu judecarea apelului, a ajuns la concluzia netemeinicii acțiunii, casând hotărârea cu emiterea unei noi hotărâri de respingere a acțiunii. În consolidarea soluției adoptate, instanța de apel a relevat că decizia nr. 3370/2/8 din 19 noiembrie 2013 asupra cazului de încălcare a legislației comisă de către SC „Admiral Casino Imperial” SRL este legală, deoarece SC „Admiral Casino Imperial” SRL practica activități în domeniul jocurilor de noroc fără a dispune de licența pentru genul de activitate și ca rezultat a fost stabilit venitul brut din realizări în sumă de 2 105 213 de lei pentru anul 2012 și 352 817 de lei pentru perioada - 01.01.2013-31.08.2013.

Astfel, corect s-a aplicat amendă conform prevederilor art. 10 pct. 4 din Legea 845 din 03.01.1992 „Cu privire la antreprenoriat și întreprinderi”, pentru desfășurarea activității fără licență în mărimea venitului brut din realizarea obținută în urma activității în sumă de 2 458 030 de lei, inclusiv 2 105 213 de lei pentru anul 2012 lei și 352 817 de lei pentru perioada 01.01.2013-31.08.2013, care urmează a fi încasată la contul 12307010130 Ministerul Finanțelor - Trezoreria de Stat TREZMD2X. Or, pentru acea perioadă contribuabilul SC „Admiral Casino Imperial” SRL nu 5 deținea licență pentru activitatea în domeniul jocurilor de noroc, subiectul în cauză fiind obiectul litigiului dintre SC „Admiral Casino Imperial” SRL și Camera de Licențiere.

Instanța de apel a relatat că au fost încălcate prevederile art.10 p.2 din Legea 845 din 03.01.1992, prin practicarea activității în domeniul jocurilor de noroc fără a dispune de licența pentru genul de activitate menționat. Pentru desfășurarea activității în domeniul jocurilor de noroc - casino, contribuabilul dispunea de autorizația nr. 6195 din 27.12.1994 eliberată de Primăria mun. Chișinău valabilă pînă la 21.05.2014. A mai constatat că la caz nu poate fi aplicată hotărârea Curții Constituționale privind excepția de neconstituționalitate a unor prevederi din art. 10 pct. 4 din Legea nr. 845-XII din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi (sesizarea nr. 154g/2017) din 30.01.2018, deoarece la data efectuării controlului și întocmirea actului administrativ contestat, normele indicate supra erau în vigoare și produceau efecte juridice.

Conform art. 26 alin. (4) al Legii nr. 317 din 13.12.1994 cu privire la Curtea Constituțională, actele Curții Constituționale nu sunt supuse nici unei căi de atac, sînt definitive și intră în vigoare la data adoptării. Conform art. 26 alin. (7) al Legii nr. 317 din 13.12.1994 cu privire la Curtea Constituțională, hotărârile Curții Constituționale produc efect numai pentru viitor. Astfel, instanța de apel a relatat că hotărârea Curții Constituționale produce efecte pentru viitor și nu are efect retroactiv. Instanța de recurs, analizând materialele dosarului în coraport cu normele juridice ce guvernează raportul juridic litigios, ajunge la concluzia că soluția dată de către instanța de apel contravin circumstanțelor cauzei din următoarele considerente.

În susținerea opiniei enunțate instanța de recurs consideră oportun de a reitera în prezenta speță prevederile art. 10 alin. (2) din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi nr. 845-XII din 03 ianuarie 1992, care statuează expres că întreprinderea are dreptul să practice anumite genuri de activitate, determinate de legislație, numai după ce a obținut autorizarea pentru genul respectiv de activitate conform Legii nr.160/2011 privind reglementarea prin autorizare a activității de întreprinzător sau, în cazul activității din domeniul financiar (bancar și nebancar), conform legilor speciale care îl reglementează.

Totodată, alin. (4) al aceluiași articol statuează că pentru desfășurarea activității fără licență sau a activităților interzise pe teritoriul Republicii Moldova, precum și a celor permise în mod exclusiv întreprinderilor de stat, Serviciul Fiscal de Stat, Agenția Servicii Publice sau alt organ abilitat cu atribuția de eliberare a licenței aplică amendă în mărimea venitului brut din realizarea obținută în urma activităților menționate. Aici este de menționat că conform hotărârii Curții Constituționale nr. 2 din 30 ianuarie 2018, în vigoare din aceiași dată, textele „activității fără licență” și „amendă în mărimea venitului brut” din pct.4 al art.10 din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi nr. 845-XII din 03 ianuarie 1992 au fost declarate neconstituționale.

6 Or, prevederile art. 10 pct. 4 din Legea nr. 845 din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi erau în vigoare și produceau efecte juridice atât în momentul comiterii încălcării fiscale de către SC „Admiral Casino Imperial” SRL, cât și în momentul examinării cazului de încălcare a legislației comisă de acesta, constatat prin decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 3370/2/8 din 19.11.2013. Colegiul decelează că la caz Serviciul Fiscal de Stat a aplicat o normă de drept, care pe parcursul examinării cauzei a fost declarată neconstituțională, iar din sensul logico-juridic al Legii cu privire la Curtea Constituțională actul normativ declarat neconstituțional nu se aplică nici pentru perioada anterioară hotărârii privind neconstituționalitatea sa.

Prin urmare, în temeiul prevederilor Legii cu privire la Curtea Constituțională, decizia nr. 3370/2/8 din 19.11.2013, Serviciul Fiscal de Stat în partea constatării încălcărilor fiscale și aplicarea amenzii conform art. 10 pct. 4 și pct. 5 din Legea nr. 845 din 03 ianuarie 1992, a devenit nulă. Instanța de recurs respinge argumentul instanței de apel precum că prevederile Curții Constituționale nu sunt aplicabile speței, deoarece în conformitate cu art. 26 alin. (7) al Legii nr. 317 din 13.12.1994 cu privire la Curtea Constituțională, hotărârile Curții Constituționale produc efect numai pentru viitor și nu are efect retroactiv . Colegiul relatează că într-adevăr, conform art. 28 alin. (3) al Legii cu privire la Curtea Constituțională nr. 317 din 13 decembrie 1994, actele normative sau unele părți ale acestora declarate neconstituționale devin nule și nu se aplică din momentul adoptării hotărîrii respective a Curții Constituționale.

Respectiv, neretroactivitatea hotărârii Curții Constituționale nu poate prevala în situația în care la baza hotărârii judecătorești sunt puse prevederi legale care contravin drepturilor și libertăților fundamentale și prin efect sunt declarate neconstituționale, or, principiul stabilirii raporturilor juridice nu poate implica promovarea unui drept prin intermediul unor norme neconstituționale. Sub acest aspect, instanța de recurs reține ca fiind întemeiate argumentele instanței de fond, precum că pct.7 din partea de constatare și pct.V din partea dispozitivă a deciziei Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.Chișinău nr. 3370/2/8 din 19.11.2013 au fost emise în baza unei legi neconstituționale.

În consecință, pornind de la faptul că instanța de recurs asigură controlul judiciar al hotărârilor pronunțate de instanțele inferioare, prin intermediul căilor de atac, urmează a fi casată decizia instanței de apel, dacă aceasta a fost emisă cu aplicarea unor prevederi legale declarate neconstituționale. În astfel de circumstanțe, instanța de recurs consideră justă hotărîrea primei instanțe de admitere a acțiunii. Ca urmare a celor menționate, în conexiunea celor relatate, se atestă temeinicia recursului declarat și ilegalitatea deciziei instanței de apel. Reiterând motivele de fapt și de drept, expuse mai sus, faptul că recursul declarat de Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată este întemeiat, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție, concluzionează de a casa decizia din 7 08 noiembrie 2018 a Curții de Apel Chișinău.

În conformitate cu art. 248 alin. (1) lit. c) din Codul administrativ, Colegiul civil comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție d e c i d e: Se casează integral decizia din 08 noiembrie 2018 a Curții de Apel Chișinău, în cauza de contencios administrativ, la cererea de chemare în judecată depusă de Societatea Comercială ,,Admiral Casino Imperial” Societate cu Răspundere Limitată împotriva Serviciului Fiscal de Stat cu privire la anularea parțială a actului administrativ. Se menține hotărârea din 28 martie 2018 a Judecătoriei Chișinău, sediul Centru. Decizia este irevocabilă. Președintele ședinței, judecătorul Valeriu Doagă Judecătorii Mariana Pitic Tamara Chișca-Doneva Nina Vascan Iurie Bejenaru 8