3ra-1064/16 — anularea actului administrativ

3ra-1064/16 — anularea actului administrativ (Curtea Supremă de Justiție, 2016)

Prima instanță: O. Melniciuc 3ra-1064/16

Instanța de apel: N. Traciuc, M. Anton, I. Cotruță

D E C I Z I E

02 noiembrie 2016 mun. Chișinău

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ

al Curții Supreme de Justiție

în componența:

Președintele ședinței – Svetlana Filincova

Judecători – Maria Ghervas, Iurie Bejenaru,

Galina Stratulat, Valentina Clevadî

examinînd recursul declarat de către societatea cu răspundere limitată

„Tecarpo”,

în pricina civilă la cererea de chemare în judecată depusă de către societatea

cu răspundere limitată „Tecarpo” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun.

Chișinău privind declararea nulității actelor administrative,

împotriva deciziei Curții de Apel Chișinău din 31 martie 2016, prin care a

fost admis apelul declarat de către Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău,

casată hotărîrea Judecătoriei Rîșcani mun. Chișinău din 05 august 2014 și emisă o

nouă hotărîre prin care a fost respinsă acțiunea înaintată de către societatea cu

răspundere limitată „Tecarpo”,

c o n s t a t ă:

La 05 decembrie 2013 societatea cu răspundere limitată „Tecapro” (S.R.L.

„Tecapro”) a depus cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal

de Stat pe mun. Chișinău (I.F.S. mun. Chișinău) privind contestarea actului

administrativ.

În motivarea acțiunii a indicat că la 22 octombrie 2013 i-a fost prezentat

spre cunoștință Actul de control nr. 5-65762 din 17.10.2013 întocmit de către I.F.S.

mun. Chișinău în rezultatul controlului fiscal efectuat la sediul S.R.L. „Tecapro”

prin metoda verificării totale. Relevă că, prin actul de control nominalizat supra,

I.F.S. mun. Chișinău a depistat încălcări cu privire la neeliberarea bonurilor din

mașina de casă și control de către S.R.L. „Tecapro” prevăzut de art. 8 pct. 2 lit. c)

din Codul Fiscal, determinarea incorectă a impozitului pe venit din activitatea de

întreprinzător prevăzut de art. 24 alin. (1) din Codul fiscal precum și presupuse

încălcări a legii cu privire la antreprenoriat.

Mai indică că la 28 octombrie 2013 a depus dezacordul pe marginea actului

de control emis, prin care s-a argumentat ilegalitatea acestuia și consideră că este

susceptibil anulării. Susține că, la 12 noiembrie 2013 a recepționat decizia nr.

3326/1/4 emisă de I.F.S. mun. Chișinău pe marginea dezacordului înaintat, care la

fel este nefondat și bazat pe interpretarea eronată a legislației.

Menționează că întru respectarea procedurii prealabile, la 14 noiembrie 2013

a depus contestație pe marginea deciziei I.F.S. mun. Chișinău nr. 3326/14 din 12

noiembrie 2013, iar la 28 noiembrie 2013 a primit refuz la contestația depusă.

Reclamantul solicită anularea actului de control nr. 5-659762 din 17

octombrie 2013, deciziei I.F.S. mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013

și a deciziei I.F.S. mun. Chișinău nr. 727 din 26 noiembrie 2013 în partea

încălcărilor nominalizate.

Prin hotărârea Judecătoriei Rîșcani mun. Chișinău din 05 august 2014 s-a

admis parțial cererea de chemare în judecată depusă de S.R.L. „Tecapro”, s-a

anulat decizia nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013 emisă de Inspectoratul Fiscal de

Stat pe mun. Chișinău asupra cazurilor de încălcare a legislației comisă de către

S.R.L. „Tecapro” ca ilegală, în rest pretențiile s-au respins ca neîntemeiate.

Prin decizia Curții de Apel Chișinău din 19 martie 2015 s-a respins apelul

declarat de I.F.S. mun. Chișinău ca lipsit de temei, s-a concretizat hotărîrea

Judecătoriei Rîșcani mun. Chișinău din 05 august 2014 în cauza civilă la cererea de

chemare în judecată înaintată de S.R.L. „Tecapro” împotriva I.F.S. mun. Chișinău

privind anularea deciziei nr. 3326/1/1 din 12.11.2013 asupra cazurilor de încălcare

a legislației comisă de către S.R.L. „Tecapro” și s-a anulat decizia I.F.S. mun.

Chișinău nr. 3326/1/1 din 12.11.2013 în partea prin care: s-a încasat impozitul pe

venit diminuat pentru perioada anului 2012 care urmează a fi transferat la contul

111/21010130, beneficiar Ministerul Finanțelor, Trezoreria de Stat, TRZMD2X,

contul bancar 33114001, s-a încasat suma de 207197 lei, taxa pe valoare adăugată

diminuată care urmează de transferat la contul 11501010130, beneficiar Ministerul

Finanțelor, Trezoreria de Stat, TRZMD2X, contul bancar 33114001, s-a încasat

suma de 473769 lei, sancțiune pecuniară în mărime de 10% la sută din sumele

plătite prin intermediar, aplicată conform prevederilor art. 10 alin. (5) din Legea nr.

845-XII din 03.01.1992 cu privire la antreprenoriat și întreprinderi. În rest decizia

I.F.S. mun. Chișinău nr. 33262/1/1 din 12.11.2013 s-a menținut.

Prin decizia Curții Supreme de Justiție din 05 august 2015, s-a admis apelul

declarat de către Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău, s-a casat decizia

Curții de Apel Chișinău din 19 martie 2015 cu restituirea pricinii spre rejudecare la

Curtea de Apel Chișinău.

Prin decizia Curții de Apel Chișinău din 31 martie 2016, s-a admis apelul

declarat de către Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău, s-a casat hotărîrea

Judecătoriei Rîșcani mun. Chișinău din 05 august 2014 și s-a emis o nouă hotărîre

prin care s-a respins ca nefondată acțiunea înaintată de către SRL „Tecarpo”.

La 06 iunie 2016, SRL „Tecarpo” a declarat recurs împotriva deciziei

instanței de apel, solicitînd admiterea cererii de recurs, casarea deciziei Curții de

Apel Chișinău din 31 martie 2016 cu menținerea hotărîrii Judecătoriei Rîșcani

mun. Chișinău din 05 august 2014.

În motivarea cererii de recurs a invocat că decizia instanței de apel este una

ilegală și neîntemeiată, deoarece a fost emisă cu interpretarea eronată a legii.

La 03 august 2016, Inspectoratul Fiscal de Stat pe mun. Chișinău a depus

referință la recursul declarat de către SRL „Tecarpo”, solicitînd respingerea

recursului și menținerea deciziei Curții de Apel Chișinău din 31 martie 2016.

Prin încheierea Curții Supreme de Justiție din 21 septembrie 2016, s-a

amânat examinarea recursului declarat de către SRL „Tecarpo”, pentru data de 26

octombrie 2016, ora 13:00, în ședință publică.

În ședința publică din 26 octombrie 2016, recurentul SRL „Tecarpo” a

susținut cele invocate în cererea de recurs din 06 iunie 2016 și a explicat

suplimentar că prin decizia Consiliului Consultativ al Inspectoratului Fiscal de Stat

nr. 3/4 din 13 noiembrie 2014, a fost elaborată o normă de aplicare în practică a

prevederilor art. 8 alin. (2) lit. c) Cod Fiscal, care prevede expres că încasările

bănești în numerar sub formă de împrumut(credite) primite de la fondatori și

persoane fizice, precum și rambursarea acestor împrumuturi(creditelor) nu se

înregistrează în MCC, pentru că Regulamentul menționat prevede că MCC se

utilizează doar la operațiunile economice, adică acelea ce reies nemijlocit din

raporturi comerciale și nu pot fi egalate cu un raport civil de acordare/primire a

împrumuturilor.

În conformitate cu art.442 alin.(1) CPC, judecînd recursul declarat împotriva

deciziei date în apel, instanța verifică, în limitele invocate în recurs și în baza

referinței depuse de către intimat, legalitatea hotărîrii atacate, fără a administra noi

dovezi.

Studiind materialele dosarului în raport cu argumentele invocate în cererea

de recurs, Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții

Supreme de Justiție consideră recursul declarat de către S.R.L. „Tecapro”

întemeiat și care urmează a fi admis cu casarea deciziei instanței de apel și

menținerea hotărârii primei instanțe.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. f) CPC, instanța, după ce judecă

recursul, este în drept să admită recursul, să caseze decizia instanței de apel și să

mențină hotărârea primei instanțe.

Din materialele dosarului rezultă că, în temeiul deciziei IFS pe mun.

Chișinău nr. 13679 din 24 septembrie 2013, la contribuabilul SRL „Tecarpo” a fost

efectuat un control fiscal, prin metoda verificării totale privind corectitudinea

calculării și transferării la buget a impozitelor, taxelor și altor plăți, cît și a

impozitului pe venit(f.d. 13 vol. I).

Astfel, conform actului de control fiscal nr. 5-659762 din 17 octombrie

2013, prelungit prin actul de control fiscal nr. 5-659772, s-au stabilit mai multe

abateri fiscale și anume: micșorarea venitului impozabil în anul 2010 cu 3481 lei,

în anul 2011 cu 1460 lei, majorarea pierderilor fiscale ale anului 2012 cu 859817

lei și micșorarea venitului impozabil în anul 2012 cu 165188 lei, respectiv și

diminuarea impozitului pe venit pentru anul 2012 cu 19823, întocmirea incompletă

și neconformă a declarațiilor cu privire la impozitul pe venit pentru perioadele

fiscale 2010-2012, diminuarea TVA aferentă bugetului în sumă totală de 202071

lei, inclusiv pentru perioadele fiscale L/12/2010 cu 201541 lei L/07/2013 cu 530

lei, întocmirea incorectă a declarațiilor TVA, neplata în termen a TVA, a

impozitului pe venit din activitatea de întreprinzător diminuat, a impozitului pe

venit în rate, încasarea mijloacelor bănești sub formă de împrumuturi de la

angajații întreprinderii în perioada anilor 2012-2013, fără a dispune de MCC;

atribuirea la veniturile perioadei de gestiune ale anului 2013 suma de 3180 lei,

aferentă datoriei creditoriale cu termen de prescripție expirat, precum și achitarea

prin intermediari în baza contractelor de cesiune în sumă totală de 4737692 lei(f.d.

13-22 vol. I).

În urma dezacordului înaintat de către SRL „Tecarpo” la 24 octombrie 2013

pe marginea actului de control nr. 5-659762 din 17 octombrie 2013, a fost emisă

decizia IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013 asupra cazului

de încălcare a legislației comisă de SRL „Tecarpo” și s-a decis micșorarea

pierderilor fiscale ale anului 2012 cu 859817 lei, încasarea la buget 19823 lei-

impozitul pe venit diminuat pentru perioada anului 2012, 207197 lei-TVA

diminuată, încasarea la buget majorări de întîrziere, inclusiv 1204 lei pentru

neachitarea în termen a impozitului pe venit, 44857 lei pentru neachitarea în

termen a TVA, aplicarea amenzii în mărime de 10000 lei conform art. 254 alin. (1)

Cod Fiscal, 741 lei conform art. 260 alin. (5) Cod Fiscal, 1281 lei conform art. 261

alin.(6) Cod Fiscal, 741 lei conform art. 260 alin. (5) Cod Fiscal, 12 81 lei conform

art. 261 alin. (6) Cod Fiscal, 62159 lei conform art. 261 alin. (4) Cod Fiscal, 5947

lei conform art. 261 alin. (4) Cod Fiscal, 600 lei conform art. 257 alin. (1) Cod

Fiscal,3000 lei conform art. 260 alin. (3) Cod Fiscal, cît și sancțiunea pecuniară în

mărime de 473769 lei conform art. 10 pct. 5 din Legea cu privire la antreprenoriat

și întreprinderi nr. 845 din 03 ianuarie 1992(f.d. 25-28 vol. I).

Ulterior, la 14 noiembrie 2013, contribuabilul SRL „Tecarpo” a depus

contestație împotriva deciziei IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie

2013, astfel, conform deciziei IFS pe mun. Chișinău nr. 727 din 26 noiembrie 2013

s-a decis de a respinge contestația depusă de către SRL „Tecarpo” și a menține

decizia IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013(f.d. 35-37 vol.

I).

Examinînd legalitatea deciziei IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12

noiembrie 2013, instanța de recurs reține că prima instanță corect a ajuns la

concluzia anulării acesteia, din următoarele considerente.

Deci, Colegiul reține că decizia IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12

noiembrie 2013, în partea aplicării sancțiunii sub formă de amendă în mărime de

10000 lei este una ilegală, ilegalitate corect reținută de către prima instanță.

Or, din materialele dosarului rezultă că la 05 iulie 2013, între SRL

„Tecarpo” în calitate de împrumutat și asociatul Miron Iurie, în calitate de

împrumutător, a fost încheiat contractul de împrumut nr. 65, prin care

împrumutătorul a oferit împrumutatului suma de 2400 lei, termenul scadenței fiind

31 iulie 2014(f.d. 38-39 vol. I), iar, conform acordului adițional nr. 1 din 17

septembrie 2013, la contractul de împrumut nr. 65 din 17 septembrie 2013, s-a

introdus clauza contractuală prin care suma împrumutată urmează a fi transferată în

contul împrumutatului de către persoana împuternicită, contabilul Colesnic

Tatiana(f.d. 40 vol. I).

Astfel, în contul SRL „Tecarpo” prin intermediul contabilului Colesnic

Tatiana au fost transferate mai multe sume de bani prin ordinul de încasare a

numerarului nr. 84310 din 05 iulie 2013 în sumă de 2400 lei; nr. 59030 din 18

iunie 2013 în sumă de 232000 lei; nr. 87890 din 17 septembrie 2013 în sumă de

30000 lei; nr. 96380 din 24 septembrie 2013 în sumă de 140000 lei; nr. 41439 din

28 octombrie 2013 în sumă de 20000 lei și nr. 90106 din 14 februarie 2013, în

sumă de 4500 lei, în total au fost transferați cu titlu de împrumut din contul

asociaților în contul SRL „Tecarpo” suma de 1094762, 23 lei(f.d. 57-63 vol. I).

Conform art. 8 alin. (2) lit. c) Cod Fiscal, contribuabilul este obligat să țină

evidența contabilă conform formelor și modului stabilit de legislație, să

întocmească și să prezinte organului fiscal și serviciului de colectare a impozitelor

și taxelor locale dările de seamă fiscale prevăzute de legislație, să asigure

integritatea documentelor de evidență contabilă în conformitate cu cerințele

legislației, să efectueze încasările bănești în numerar prin intermediul

dispozitivelor și sistemelor pentru înregistrarea operațiunilor cu numerar,

respectînd reglementările aprobate de Guvern, inclusiv Lista genurilor de activitate

al căror specific permite efectuarea încasărilor bănești în numerar fără aplicarea

mașinilor de casă și de control.

Conform pct. 3 din anexa nr. 5 la Hotărîrea Guvernului nr. 474 din 28 aprilie

1998 „cu privire la aplicarea mașinilor de casă și control pentru efectuarea

decontărilor în numerar” pentru operațiunile economice cu plătitorii, utilizatorul

este definit ca fiind contribuabilul, parte contractantă a operațiunii economice care,

potrivit legislației fiscale, are obligația să efectueze decontările bănești în numerar

folosind mașina de casă și de control cu memorie fiscală și/sau terminal cash-in.

Conform pct. 4 din același act normativ, pentru operațiunile economice cu

plătitorii, contribuabilii sunt obligați să utilizeze MCC, eliberînd plătitorilor

bonurile de casă emise de acestea. Această obligativitate se extinde asupra tuturor

unităților structurale(oficiu, magazin, secție, depozit, unitate comercială, automat

pentru vînzări(denumit conform uzanțelor internaționale vending machine),

terminal cash-in, unitate de prestări servicii, inclusiv unitate de transport-taxi etc,

în care se efectuează sau care efectuează operațiuni economice cu încasări în

numerar.

Raportînd circumstanțele reținute supra la prevederile normelor legale citate,

Colegiul consideră că pîrîtul IFS pe mun. Chișinău incorect a aplicat amendă

contribuabilului SRL „Tecarpo” în conformitate cu prevederile art. 254 alin. (1)

Cod Fiscal, or, obligația de a aplica mașina de casă și control apare doar în

rezultatul efectuării încasărilor cu mijloace bănești sub formă de numerar, rezultate

din operațiuni economice, adică cele ce reies nemijlocit din raporturi comerciale, în

speță, după cum se atestă sumele bănești parvenite către SRL „Tecarpo”, cu titlu de

împrumut de la asociații SRL „Tecarpo”, acestea nu pot fi echivalate cu un raport

civil de acordare/primire a împrumuturilor.

Mai mult ca atît, însuși intimatul/pîrîtul Inspectoratul Fiscal Principal de Stat

prin decizia nr. 3/4 a Consiliului Consultativ al Inspectoratului Fiscal Principal de

Stat din 13 noiembrie 2014(f.d. 60-61 vol. II) a reținut că încasările bănești în

numerar sub formă de împrumut(credite) primite de la fondatori și persoane fizice,

precum și rambursarea împrumuturilor(creditelor) nu se înregistrează în MCC, ceia

ce în esență indică la argumentele recurentului SRL „Tecarpo” sunt întemeiate.

În această ordine de idei, instanța de recurs consideră neîntemeiate

concluziile instanței de apel privind neutilizarea mașinii de casă și de control de

către SRL „Tecarpo”, or, din conținutul deciziei recurate se atestă că instanța de

apel s-a limitat în a face trimitere la actele normative care prevăd obligativitatea

utilizării mașinii de casă și de control impusă contribuabililor, fără a oferi o

motivare despre aplicabilitatea acestora asupra încălcărilor depistate de către IFS

pe mun. Chișinău prin decizia nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013 și fără a

argumenta ilegalitatea și netemeinicia concluziilor primei instanței.

În continuare, Colegiul va supune examinării legalitatea hotărîrilor

instanțelor judecătorești, în partea în care s-a expus asupra legalității și temeiniciei

deciziei IFS pe mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013 privind

calcularea și încasarea la buget a sumei de 207197 lei, ca taxă pe valoare adăugată

diminuată.

Din materialele dosarului rezultă că conform contractului nr. N 25-C1 din 14

septembrie 2011, SA „Chimresurse”, în calitate de prestator al serviciului, s-a

obligat să efectueze în beneficiul SRL „Tecarpo”, în calitate de beneficiar,

cercetări pe piața de desfacere a materialelor energetice pe teritoriul Republicii

Moldova pentru anul 2012, precum și încheierea și negocierea contractelor

conform rezultatelor obținute în urma cercetărilor, valoarea serviciilor fiind

evaluată de părți, în conformitate cu pct. 6.1, la suma de 1 240 000 lei(f.d. 46-53

vol. I).

Iar, conform actului de predare-primire a lucrărilor, conform contractului

enunțat, SRL „Chimresurse” a transmis, iar, SRL „Tecarpo” a recepționat,

documentele rezultate din prestarea serviciilor contactate, părțile neavînd careva

pretenții referitoare la calitate sau preț, achitările fiind executate prin întocmirea

facturii fiscale seria nr. FA0436719 din 01 decembrie 2011(f.d. 54-55 vol. I),

totodată, conform actului de predare-primire a lucrărilor din 01 decembrie 2012,

SRL „Tecarpo” a recepționat pe suport digital lucrările executate de SA

„Chimresurse”, inclusiv cercetarea marketingului de vînzări pe teritoriul Republicii

Moldova pentru anul 2012 și întocmirea raportului la capitolul preț-calitate(f.d. 56

vol. I).

Colegiul menționează că SA „Chimresurse” a fost înregistrată la 01 iulie

1998, în calitate de plătitor de TVA, iar, la 02 decembrie 2011 și la 07 august

2012, SA „Chimresurse” a fost anulat ca plătitor de TVA.

Conform art. 102 alin. (1) din Codul Fiscal, în cazul achitării T.V.A. la

buget, subiecților impozabili, înregistrați în calitate de plătitori ai T.V.A., li se

permite trecerea în cont a sumei T.V.A. achitate sau care urmează a fi achitate

furnizorilor plătitori ai T.V.A. pe valorile materiale, serviciile procurate (inclusiv

transmise în cadrul realizării contractului de comision) pentru efectuarea livrărilor

impozabile în procesul desfășurării activității de întreprinzător. Se permite trecerea

în cont a TVA la serviciile importate, procurate de către subiecții impozabili pentru

efectuarea livrărilor impozabile în procesul desfășurării activității de întreprinzător,

numai în cazul achitării TVA la buget pentru serviciile menționate în conformitate

cu art. 115 Cod Fiscal al RM.

Conform art. 102 alin. (6) Cod Fiscal, subiectul impozabil are dreptul la

trecerea în cont a T.V.A. achitate sau care urmează a fi achitată pe valorile

materiale, serviciile procurate dacă dispune: a) de factura fiscală la valorile

materiale, serviciile procurate pe care a fost achitată ori urmează a fi achitată

T.V.A., sau b) de documentul, eliberat de autoritățile vamale, care confirmă

achitarea T.V.A. la mărfurile importate; c) de documentul care confirmă achitarea

TVA pentru serviciile importate.

Conform art. 102 alin. (7) Cod Fiscal, livrarea în privința căreia se permite

trecerea în cont a sumei TVA achitate sau care urmează a fi achitată pe valorile

materiale, serviciile procurate, trebuie să fie efectuată subiectului impozabil de

către furnizorul care a eliberat factura fiscală (procurată în modul stabilit de

organul autorizat) sau să fie importate de către subiectul impozabil.

Astfel, în contextul normelor legale menționate supra, instanța de recurs

notează că pentru a beneficia de dreptul trecerii în cont a TVA, urmează să se

respecte următoarele condiții: 1) Agentul economic care procură marfa sau servicii

trebuie să fie subiect impozabil cu TVA; 2) Suma TVA a fost achitată sau urmează

a fi achitată furnizorului; 3) Marfa sau serviciile procurate trebuie să fie folosite

pentru efectuarea livrărilor impozabile în procesul desfășurării activității de

antreprenoriat; 4) TVA să fie achitată la buget; 5) Livrarea în privința căreia se

permite trecerea în cont trebuie să fie efectuată subiectului impozabil de către

furnizorul care a eliberat factura TVA (procurată în modul stabilit de organul

autorizat).

Raportînd circumstanțele pricinii la prevederile normelor legale citate supra,

Colegiul reține că SRL „Tecapro” a respectat toate condițiile legal impuse, inclusiv

a achitat suma TVA către furnizor(SA „Chimresurse”).

În acest sens, instanța de recurs consideră că nu-i poate fi imputat

reclamantului SRL „Tecarpo” faptul că SA „Chimresurse”, în perioada supusă

verificării nu a prezentat declarația cu privire la impozitul pe venit pentru anul

2012, fapt pentru care a fost anulat ca plătitor TVA, or, la data întocmirea facturii

fiscale seria nr. FA0436719 din 01 decembrie 2011, SA „Chimresurse” nu a fost

anulat ca plătitor TVA, acest fapt a avut loc la data de 02 decembrie 2011,

respectiv, la caz se atestă buna-credință a SRL „Tecarpo” la executarea obligațiilor

fiscale.

Sunt relevante prevederile art. 169 alin. (2) Cod Fiscal care stipulează că,

achitarea în buget a TVA, fiind o obligațiune fiscală a vînzătorului, nu poate fi

pusă pe seama consumatorului de valori materiale și servicii procurate, odată ce

ultimul ca cumpărător de bună-credință, concomitent costul mărfurilor, i-a achitat

furnizorului taxa pe valoare adăugată.

Colegiul civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții

Supreme de Justiție reține că în hotărîrea CtEDO, pe cauza Bulves AD vs. Bulgaria

din 24 februarie 2009, înalta curte a statuat că în împrejurările în care, statul

neavînd nici un indiciu privind faptul dacă persoana impozabilă este implicată

direct în abuzul fraudulos al lanțului TVA la livrare sau cel puțin cunoaște faptul

comiterii abuzului, oricum pedepsește agentul impozabil prin refuzul deducerii sau

restituirii TVA, astfel depășește ceea ce este rezonabil și perturbă balanța

echitabilă care trebuie menținută între cerința interesului general al societății și

cerințele vizavi de respectarea dreptului de proprietate în sensul art. 1 din

Protocolul nr. 1 la Convenția Europeană a drepturilor omului.

În acest sens, instanța de recurs reține ca neîntemeiate concluziile instanței

de apel precum că la momentul reflectării în documentele de evidență contabilă de

către SRL „Tecarpo”, tranzacțiile de procurare a serviciilor de marketing de la SA

„Chimresurse”, aceasta nu dispunea de actul de primire-predare a lucrărilor nr.

01/05/12-1 ce a fost întocmit de facto la 01 decembrie 2012 și respectiv odată ce la

această dată SA „Chimresurse” a fost anulat ca plătitor de TVA, se prezumă că

acesta nici declarația privind TVA pentru perioada dată nu a depus-o și nici nu a

vărsat la bugetul de stat suma TVA, care trebuia să fie achitată pentru perioada

fiscală menționată.

Or, din materialele dosarului rezultă, inițial, între SRL „Tecarpo” și SA

„Chimresurse” a fost încheiat actul de primire-predare a serviciilor de marketing

conform contractului nr. 25-C1, la data de 14 septembrie 2011(f.d. 54 vol. I), dar

nu la 01 decembrie 2012 după cum a reținut instanța de apel, iar, la data întocmirii

facturii seria nr. FA0436719 din 01 decembrie 2011 și respectiv al achitării

serviciilor de marketing(inclusiv și suma TVA), SA „Chimresurse” nu era anulat

ca plătitor de TVA.

Deci, odată ce s-a constatat ilegalitatea deciziei IFS pe mun. Chișinău nr.

3326/1/4 din 12 noiembrie 2013 privind calcularea și încasarea la buget a sumei de

207197 lei, ca taxă pe valoare adăugată diminuată, se impune și necesitatea

anulării deciziei contestate, în parte ce ține de calcularea majorării de întîrziere în

sumă de 44857 lei și amenda în mărime de 62159 lei pentru diminuarea taxei pe

valoare adăugată.

Această necesitate se impune prin faptul că aceste sancțiuni fiscale au fost

aplicate ca rezultat a presupusei neachitări în termen a taxei pe valoare adăugată de

către SRL „Tecarpo”, acestea reprezentînd sancțiuni subsecvente sancțiunii

inițiale.

Totodată, instanța de recurs consideră că prima instanță corect a reținut că

reclamantul SRL „Tecarpo” corect a calculat venitul impozabil în anul 2012,

respectiv datorită achitării facturii fiscale nr. FA0436719 din 01 decembrie 2011,

suma de 1033332 lei a fost dedusă cheltuielilor aferente activității de

întreprinzător, iar, suma de 206667 lei fiind trecută în contul decontărilor cu

bugetul pentru perioada fiscală L/12/2011, astfel, fiind majorate pierderile fiscale

ale anului 2012 cu 859817 lei, respectiv corect a dispus anularea deciziei IFS pe

mun. Chișinău nr. 3326/14 din 12 noiembrie 2013, în partea ce ține de micșorarea

pierderilor fiscale cu 859817 lei.

În continuarea examinării legalității deciziei recurate, Colegiul consideră

corectă hotărîrea primei instanțe prin care s-a reținut că IFS pe mun. Chișinău

eronat a calificat acțiunile SRL „Tecarpo”, care au dus la diminuarea venitului

impozabil în anul 2012 cu suma de 165188 lei, respectiv diminuarea impozitului pe

venit pentru anul 2012 cu 19823 lei, ce a dus în consecință la calcularea și

încasarea de la reclamant a sumei de 19823 lei cu titlu de impozit pe venit diminuat

pentru perioada anului 2012, circumstanțe ce impun anularea decizia IFS pe mun.

Chișinău nr. 3326/14 din 12 noiembrie 2013, în partea ce ține de încasarea

impozitului diminuat și sancțiunilor aplicate în sumă de 1024 lei, în calitate de

majorare de întîrziere pentru neachitarea în termen a impozitului pe venit diminuat

în perioada anului 2012; suma de 741 lei, în calitate de amendă pentru diminuarea

impozitului pe venit impozabil; suma de 1281 lei, în calitate de amendă pentru

plata incompletă a impozitului pe venit, în rate pentru anul 2012 și suma de 5947

lei, în calitate de amendă pentru diminuarea impozitului pe venit; suma de 600 lei

ca amendă pentru întocmirea neconformă a declarației persoanei juridice cu privire

la impozitului pe venit și suma de 3000 lei, în calitate de amendă pentru

prezentarea informației neautentice a declarației persoanei juridice cu privire la

impozitul pe venit.

În ultimă instanță va fi supusă examinării concluziile instanțelor

judecătorești privind legalitatea deciziei contestate, în partea ce ține de aplicarea

sancțiunii pecuniare în mărime de 473769 lei, calculată în mărime de 10% din

sumele plătite prin intermediari.

Din materialele dosarului rezultă că conform contractului de cesionare a

creanțelor nr. 11/10 din 11 ianuarie 2010 și a actului de cesionare din 11 ianuarie

2010, încheiat între SRL „Tecarpo”, în calitate de debitor și SRL „Laura” în

calitate de creditor și SRL „Ingrocom-Prim”, în calitate de cesionar, prin care

datoria SRL „Tecarpo” în sumă de 1900000 lei față de SRL „Laura” a fost

cesionată către SRL „Ingrocom-Prim”, iar, întru stingerea datoriei formulate în

rezultatul cesiunii, SRL „Tecarpo” a achitat către SRL „Ingrocom-Prim” suma de

1000000 lei prin ordinul de plată din 27 ianuarie 2010 și suma de 900000 lei prin

ordinul de plată din 28 ianuarie 2010.

La fel, prin contractul de cesionare a creanțelor nr. 23/12 din 23 decembrie

2009 și a actului de cesionare din 23 decembrie 2009, încheiat între SRL

„Tecarpo”, în calitate de debitor și SRL „Laura” în calitate de creditor și SRL

„Slavia-Grup”, în calitate de cesionar, datoria SRL „Tecarpo” în sumă de 1740000

lei față de SRL „Laura” a fost cesionată către SRL „Slavia-Grup”, iar, prin ordinul

de plată din 16 ianuarie 2010, SRL „Tecarpo” a achitat către SRL „Slavia-Grup”

datoria în sumă de 1740000 lei.

Prin contractul de cesionare a creanțelor nr. 1/2013 din 17 iunie 2013 și

adiționalului din 17 iunie 2013, încheiat între SRL „Tecarpo” în calitate de debitor,

SRL „Sud Impex” în calitate de creditor și SRL „Pușcaș” în calitate de cesionar,

datoria SRL „Tecarpo” în sumă de 219500 lei față de SRL „Sud Impex” a fost

cesionată către SRL „Pușcaș”, întru stingerea datoriei formate, SRL „Tecarpo” a

achitat către SRL „Pușcaș” suma de 219500 lei prin ordinul de plată nr. 1103 din

17 iunie 2013.

Conform contractului de cesionare nr. 15/12 din 15 noiembrie 2011, actului

de cesionare nr. 1 și nr. 2 din 15 decembrie 2011, încheiat între SRL „Tecarpo”, în

calitate de debitor, SRL „Deviodi Prim” în calitate de creditor și SRL „Bastioncon”

în calitate de cesionar, datoria SRL „Tecarpo” în sumă de 878192 lei față de SRL

„Deviodi Prim” a fost cesionată către SRL „Bastioncon”, iar, prin ordinele de plată

nr. 757 din 07 decembrie 2012 în sumă de 40000 lei, nr. 730 din 28 decembrie

2011 în sumă de 715000 lei, nr. 731 din 29 noiembrie 2011 în sumă de 123192 lei,

SRL „Tecarpo a achitat către SRL „Bastioncon” suma datorată.

Conform art. 556 alin. (1) Cod civil, o creanță transmisibilă și sesizabilă

poate fi cesionată de titular(cedent) unui terț(cesionar) în baza unui contract. Din

momentul încheierii unui astfel de contract, cedentul este substituit de cesionar în

drepturile ce decurg din contract.

Conform art. 10 pct. 5 din Legea cu privire la antreprenoriat și întreprinderi,

față de întreprinderi și organizații, indiferent de tipul lor de proprietate și forma de

organizare juridică, care efectuează decontări în numerar în sumă ce depășește

cumulativ 100 mii lei lunar, în baza obligațiilor lor financiare, încălcînd modul

stabilit de decontare prin virament, precum și care efectuează decontări în numerar

și prin virament prin intermediari, indiferent de suma decontării efectuate, organele

Serviciului Fiscal de Stat, aplică sancțiuni pecuniare în proporție de 10 la sută din

sumele plătite, iar, sumele amenzilor se fac venit la bugetul de stat. În sensul legii

cuvîntul „intermediar” semnifică persoana căreia o altă persoană i-a plătit o sumă

de bani, în numerar sau prin virament, neavînd către aceasta obligații financiare

directe.

Din sensul normei legale citate supra reiese că sunt pasibile de sancțiuni

fiscale în proporție de 10 la sută din sumele plătite, întreprinderile și organizațiile

care efectuează decontări în numerar și prin virament prin intermediari,

intermediarii fiind persoanele față de care nu există obligații financiare directe.

În speță, Colegiul consideră că cesionarii SRL „Ingrocom-Prim”, SRL

„Slavia-Grup”, SRL „Pușcaș” și SRL „Bastioncon” nu întrunesc calitatea de

intermediar, or, în baza contractelor de cesiune enunțate, ca acte juridice valabil

încheiat, au dobîndit legal calitatea de creditori față de debitorul SRL „Tecarpo”,

respectiv, față de cesionarii menționați, SRL „Tecarpo” avea o obligație financiară

directă.

Mai mult ca atît, contractele de cesiune a creanțelor au fost legal încheiate și

respectiv asupra acestora planează prezumția legalității, iar, ținînd cont că prin

intermediul acestora a avut loc transferul creanțelor de la cedenți către cesionarii

SRL „Ingrocom-Prim”, SRL „Slavia-Grup”, SRL „Pușcaș” și SRL „Bastioncon”,

respectiv aceștia au dobîndit calitatea de creditor și un drept de creanță față de SRL

„Tecarpo”, aceștia fiind nemijlocit subiecți al raporturilor juridice și nicidecum

intermediari, în sensul art. 10 pct. 5 din Legea cu privire la antreprenoriat și

întreprinderi.

În acest sens, instanța de recurs respinge ca neîntemeiate concluziile

instanței de apel precum că SRL „Tecarpo” a efectuat decontări prin intermediari

cu întreprinderi delicvente, cesionarii întrunind condițiile art. 242 Cod

Penal(Pseudoactivitatea de întreprinzător), or, întru stabilirea calității privind

practicarea pseudoactivității de întreprinzător poate fi stabilită doar în baza unei

sentințe irevocabile, pînă la stabilirea acestor circumstanțe se prezumă contrariul.

Referitor la actul de control fiscal nr. 3-659762 din 17 octombrie 2013 și

decizia IFS pe mun. Chișinău nr. 727 din 26 noiembrie 2013, Colegiul reține ca

întemeiate concluziile instanțelor judecătorești care au reținut faptul că acestea nu

constituie obiect în examinare în procedura contenciosului administrativ.

În lumina celor constatate, Colegiul civil, comercial și de contencios

administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție reține că prima instanță corect a

anulat decizia I.F.S. mun. Chișinău nr. 3326/1/4 din 12 noiembrie 2013.

Distinct de cele relatate, Colegiul civil, comercial și de contencios

administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție consideră că recursul declarat de

către SRL „Tecarpo”, urmează a fi admis, cu casarea integrală a deciziei instanței

de apel și menținerea hotărîrii primei instanțe.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. f) CPC, art. 445 alin. (3) Colegiul

civil, comercial și de contencios administrativ lărgit al Curții Supreme de Justiție,

d e c i d e:

Se admite recursul declarat de societatea cu răspundere limitată „Tecarpo”.

Se casează decizia Curții de Apel Chișinău din 31 martie 2016 și se menține

hotărîrea Judecătoriei Rîșcani mun. Chișinău din 05 august 2014, în pricina civilă

la cererea de chemare în judecată depusă de către societatea cu răspundere limitată

„Tecarpo” împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat pe mun. Chișinău privind

declararea nulității actelor administrative.

Decizia este irevocabilă din momentul emiterii.

Președintele completului,

Judecătorul: Svetlana Filincova

Judecători : Maria Ghervas

Iurie Bejenaru

Galina Stratulat

Valentina Clevadî