3ra-1605/15 — Contestarea actului administrativ

Dosarul nr.3ra-1605/15 Prima instanţă: Judecătoria Rîşcsni mun. Chișinău (jud. S. Bleşceaga) Instanţa de apel: Curtea de Apel Chișinău (jud. A. Panov, A. Nogai, V. Braşoveanu ) DECIZIE 23 decembrie 2015 mun. Chişinău Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie în componenţa: Preşedintele ședinței Valeriu Doagă Judecătorii: Ala Cobăneanu Ion Druţă Valentina Clevadî Oleg Sternioală examinând recursul declarat de SC „Ghestiana-Com” SRL împotriva deciziei din 08 septembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău, adoptată în pricina civilă la cererea de chemare în judecată înaintată de SC „Ghestiana – Com” SRL împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun.

Chișinău cu privire la contestarea actelor administrative, c o n s t a t ă : La 30 mai 2011, SC „Ghestiana – Com” SRL a depus cerere de chemare în judecată împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău cu privire la contestarea actului administrativ. În motivarea acțiunii s-a invocat că la 28 martie 2011 în privința SC „Ghestiana – Com” SRL a fost emisă decizia Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău nr. 830/1 asupra cazului de încălcare a legislației fiscale. Susține că împotriva deciziei respective, la data de 18 aprilie 2011, a fost depusă la Inspectoratul Fiscal Principal de Stat mun. Chișinău contestație, prin care a solicitat anularea deciziei din 28.03.2011. Prin decizia nr. 76 din 17 mai 2011 a fost respinsă contestația nominalizată şi menținută decizia nr. 830/1 din 28 martie 2011 a Direcției Generale Control Fiscal a IFS mun.

Chișinău. Invocă că, în perioada anului 2009 SC „Ghestiana – Com” SRL a atribuit la cheltuieli, valoarea mărfurilor în sumă de 7654639,19 lei, în baza facturilor fiscale specificate în decizii şi care au fost eliberate de către SC „Autovis – CGL” SRL. În partea rezolutivă a deciziilor este indicat faptul că facturile nominalizate se consideră nejustificative, din motiv că semnăturile aplicate pe facturile fiscale menționate, din numele lui Popa Condrea - Victor nu sunt îndeplinite de acesta, ci de alte persoane. Afirmă că în decizia nr. 830/1 este indicat faptul, precum că Popa Condrea - Victor a declarat că semnăturile din facturi nu sunt ale sale. 1 Menționează că deciziile contestate sunt ilegale, deoarece emitentul facturilor a fost altă persoană juridică.

Mai mult decât atât, în decizia nr. 830/1 se specifică faptul cine a săvârșit de fapt încălcarea fiscală. Astfel, conform deciziei, autorizarea livrării mărfii urma să fie efectuată de către responsabilii persoanei emitente a facturii fiscale. În esență, SC „Autorvis – CGL” SRL în urma activității dubioase nu a achitat TVA la buget, dar nu SC „Ghestiana – Com” SRL. Precizează reclamantul că probele în baza căreia este adoptată decizia în cauză nu sunt concludente, actul de constatare fiind întocmit fără a fi înștiințat SC „Ghestiana – Com” SRL. Astfel, reclamantul s-a aflat în imposibilitate de a participa la efectuarea constatării veridicității semnăturilor. Totodată, prin deciziile nominalizate urmează să fie încasată suma de 3491880 lei, o sumă considerabilă pentru reclamant, fiind în imposibilitate să-şi onoreze obligațiunile salariale şi contractuale.

Solicită reclamantul anularea deciziei nr. 830/1 din 28 martie 2011 emisă de către Direcția Generală de Control Fiscal a IFS mun. Chișinău asupra cazului de încălcare a legislației fiscale de SC “Ghestiana-Com” SRL, în special în partea pct. I, II, III a deciziei; anularea deciziei nr. 76 din 17 mai 2011 a IFS mun. Chișinău şi obligarea IFS mun. Chișinău de a restitui în beneficiul SRL „Ghestiana - Com” suma de 21075 lei încasate de la SC „Crisandix” SRL. În cadrul judecării pricinii, reclamantul a depus cerere de completare a acțiunii, solicitînd anularea deciziei nr. 830/1 din 28 martie 2011 emisă de către Direcția Generală de Control Fiscal a IFS mun. Chișinău şi a deciziei nr. 76 din 17 mai 2011 a IFS mun.

Chișinău, precum şi obligarea IFS mun. Chișinău de a restitui în beneficiul SRL „Ghestiana - Com” suma de 21075 lei încasate de la SC „Crisandix” SRL. Prin hotărârea din 16.02.2015 a judecătoriei Rîşcani mun. Chișinău, acțiunea a fost respinsă ca neîntemeiată. Prin decizia din 08 septembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău, apelul depus de SC “Ghestiana – Com” a fost respins şi menținută hotărârea primei instanțe. La data de 06 noiembrie 2015 SC “Ghestiana-Com” SRL” a declarat recurs împotriva deciziei din 08 septembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău, solicitând casarea hotărîrilor instanțelor judecătorești cu emiterea unei noi hotărâri de admitere integrală a acțiunii. În motivarea recursului s-a invocat că decizia instanței de apel este ilegală, neîntemeiată şi pasibilă de a fi casată, deoarece nu a fost aplicată legea care trebuia să fie aplicată.

Menționează că în baza contractului nr. 02/02 din 02.02.2009, încheiat între SC “Autovis CGL” SRL şi SC “Ghestiana-Com” SRL, au fost realizate tranzacții economice şi emise facturi fiscale. În cursul examinării cauzei, au fost prezentate dispoziții de plată care atestă efectuarea achitărilor prin virament pentru marfa livrată. Deci, este cert faptul că părțile au executat dispozițiile contractuale, iar marfa reflectată în facturile fiscale a fost primită de SC “Ghestiana - Com” SRL. Mai mult, atît prin dispozițiile de plată, cît şi prin documentele contabile confirmă că marfa livrată de SC “Autovis CGL” SRL a fost comercializată altor agenți economici. Ori, intimatul nu a negat faptul existenței mărfii, respectiv a recunoscut tranzacțiile efectuate, prin urmare 2 nu poate fi invocat caracterul fictiv al acestora.

Consideră că instanțele de judecată nu s-au expus asupra acestui fapt şi nici nu au dat apreciere argumentelor invocate de către recurent, fapt ce determină neexaminarea fondului cauzei. Precizează recurentul că instanța de apel în argumentarea poziției invocă dispozițiile art. 19 alin. (l), (14) din Legea contabilității nr.113 din 27.04.2007, prin care contabilului-şef i se interzice să primească spre executare documentele privind faptele economice ce contravin actelor legislative şi normative, informând despre aceasta în scris conducătorul unității. În temeiul dispozițiilor legale enunțate şi a faptului că semnătura de pe facturile eliberate de către SC ”Autovis CGL” SRL nu a fost efectuată de către administratorul Popa-Condrea Victor, rezultă că facturile fiscale au fost eliberate de persoane neautorizate.

Deci, răspunderea pentru semnătura în factura fiscală efectuată de o altă persoană, decît administratorul societății furnizoare, care nu a fost împuternicită în modul corespunzător, conform legislației fiscale, poate fi impusă unei alte persoane, dar nu societății - agentului economic, care a executat obligațiile conform condițiilor contractuale în baza documentelor justificative veridice. Prin urmare, organul fiscal nu poate pune pe seama recurentului răspunderea pentru încălcările de completare a facturilor fiscale şi mai cu seamă de transfer a taxelor şi impozitelor, obligație care îi revine altei persoane. Mai mult de atît, instanța nu a ținut cont de faptul că ștampila întreprinderii SC „Autovis-CGL” SRL este una veridică, iar responsabil de deținere a acesteia este administratorul Popa-Condrea Victor, dar nu recurentul.

Susține că facturile au fost eliberate conducătorului SC “Autovis CGL” SRL şi respectiv, acesta era responsabil atît de evidența şi includerea acestora în circuitul civil, cît şi de ștampila întreprinderii. Ori, Popa-Condrea Victor nu s-a adresat organului emitent al facturilor fiscale cu solicitarea de a anula aceste facturi referitor la pierderea sau sustragerea ștampilei. Mai menționează că în perioada desfășurării tranzacțiilor 09.02.2009 - 10.04.2009, SC „Autovis CGL” SRL, conform informației de pe pagina electronică fisc.md, era înregistrat ca plătitor TVA. Pe parcursul examinării cauzei reprezentantul intimatului a declarat că întreprinderea nu era înregistrată pe perioada tranzacțiilor ca fiind delicventă (fantomă).

Verificarea veridicității semnăturii SC ”Autovis CGL” SRL nu ţine de competența SC ”Ghestiana-Com” SRL, deoarece nu există normă legală care ar impune acest procedeu. De asemenea, a invocat că IFPS mun. Chişinău nu a solicitat încasarea TVA şi a altor taxe de la SC „Autovis CGL” SRL, ci în mod direct a sancționat SC ”Ghestiana- Com” SRL. Astfel, se constată faptul că SC ”Ghestiana-Com” SRL, urmează practic să fie supusă unei impuneri duble, fiind sancționată neîntemeiat, ori TVA era deja inclus în preţul de livrare. Mai mult de atît, prin hotărîrea nominalizată se evită sancţionarea SC “Autovis CGL” SRL care deține culpa şi care de fapt nu-şi onorează obligaţia fiscală. Relatează că prin decizia CSJ nr.3r-1038/12 din 10 octombrie 2012, instanța de recurs a constatat că raportul de constatare tehnico-ştiinţifică nr.52 din 06 octombrie 2009, pe care se fundamentează decizia IFPS supusă contestării este ilegal şi întocmit 3 contrar procedurii.

Deci, este cert faptul că raportul de expertiză a fost întocmit înaintea controlului fiscal în cadrul căruia intimatul a emis decizia privind sancționarea SC ”Ghestiana-Com” SRL. Totodată, este de reţinut şi faptul că cercetarea tehnico- ştiinţifică menționată anterior a fost efectuată cu încălcarea prevederilor art. art. 7, 10 din Legea privind Serviciul Informații şi Securitate al RM nr. 753 din 23 decembrie 1999, în virtutea cărora organul nominalizat este în drept să efectueze investigații criminalistice numai în cazurile exercitării atribuțiilor sale prevăzute de Lege şi în aceste atribuții nu intră stabilirea cazurilor de încălcare de către agenți economici a normelor legislației fiscale, cu excepția celor ce periclitează securitatea de stat, publică şi a persoanei, nu afectează secretul de stat şi nu este legată de combaterea terorismului, circumstanțe care nu se evidențiază în speţă.

De asemenea, reprezentanții SC „Ghestiana-Com” SRL, pînă la aducerea la cunoștință a deciziei nr. 830/1 din 28.03.2011 nu au fost informați despre efectuarea acestei cercetări şi nu i-а fost acordată posibilitatea de a contesta raportul în cauză, prin ce i-а fost încălcat dreptul constituțional la un proces echitabil şi contradictoriu. Ori, conform art. 123 alin. (2) CPC, faptele stabilite printr-o hotărîre judecătorească irevocabilă într-o pricină civilă soluționată anterior în instanță de drept comun sau în instanţă specializată sînt obligatorii pentru instanţa care judecă pricina şi nu se cer a fi dovedite din nou şi nici nu pot fi contestate la judecarea unei alte pricini civile la care participă aceleaşi persoane.

Consideră că în cazul dat urmează a fi aplicată hotărîrea CtEDO din 22 ianuarie 2009 pe cauza Bulves AD vs Bulgaria (cererea nr.3991/030), prin care s-a menționat că agentul economic impozabil, care a făcut o achiziție de bunuri sau de servicii, nu are nici o posibilitate de a supraveghea, a controla ori a cere furnizorului său să se conformeze obligațiilor de achitare a TVA, iar agentul economic, care a achitat furnizorului său TVA, este plasat într-o poziție dezavantajoasă şi într-o stare de incertitudine în situația în care recunoașterea dreptului ei la deducerea TVA depinde de evaluare dată de autoritățile fiscale privind faptul dacă furnizorul de bunuri a achitat TVA în timpul prevăzut.

Suplimentar indică că prin ordonanța procuraturii Botanica mun. Chişinău din 08 mai 2014, cauza penală nr.2011036801, pornită în privinţa administratorului SC „Ghestiana - Com” SRL - Kulikov Iurii a fost încetată, din motiv că fapta nu întrunește elemente infracțiunii prevăzute de art.244 alin. (2) lit. b) CPC. Astfel, s-a constatat că careva daune cetățenilor, organizațiilor sau statului nu s-au cauzat, impozitele real existente au fost achitate fără careva încălcări ale legislației fiscale. A mai invocat că la 10 iunie 2012 a fost încasată de la SC “Crisandix” SRL în beneficiul statului suma de 21075 lei, fapt confirmat prin ordinul incaso nr.0300001001. Suma menționată urma a fi achitată de către agentul economic pentru livrarea mărfurilor indicate în factura fiscală seria SU nr. 2640176 din 06.08.2009.

Astfel, constată că intimatul a încasat suma menționată în contul Ministerul Finanțelor avînd ca temei decizia nr.830/1 din 28.03.2011. Respectiv, instanța de judecată odată cu anularea deciziei nr.830/1 din 28.03.2011 urmează să aducă părțile la poziția inițială, prin obligarea intimatului la restituirea sumei menționate, ori în caz contrar ar duce la îmbogățirea fără justă cauză. 4 Conform art. 434 CPC, recursul împotriva deciziei se depune în termen de 2 luni de la data comunicării deciziei integrale. Din materialele dosarului rezultă că copia deciziei instanței de apel din 08 septembrie 2015 a fost expediată în adresa participanților la proces la data de 14.09.2015, fapt ce se confirmă prin scrisoarea de însoțire (f.d.

201, vol. II). Însă, deoarece la materialele cauzei nu sunt anexate careva probe privind recepționarea acesteia, Colegiul consideră că recursul declarat de SC „Ghestiana-Com” SRL la data de 06 noiembrie 2015 este în termen. Studiind materialele dosarului în raport cu temeiurile recursului, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiție consideră necesar de a respinge recursul şi de a menține decizia instanței de apel, din considerentele ce urmează. În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. a) CPC, instanța, după ce judecă recursul, este în drept să respingă recursul şi să mențină decizia instanței de apel şi hotărârea primei instanțe, precum şi încheierile atacate cu recurs.

Verificând legalitatea şi temeinicia deciziei recurate, în raport cu criticele formulate în recurs, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiție consideră că concluzia instanței de apel este legală, rezultată din aprecierea corectă a materialului probator propus de părţi în raport cu prevederile legale aplicabile raportului juridic litigios. Instanța de recurs a stabilit că în baza deciziei privind inițierea controlului fiscal, a fost efectuat un control fiscal prin metoda verificării tematice la SC „Ghestiana – Com” SRL, finalizat prin întocmirea actului de control nr. 5 - 644053 din 25 februarie 2011. Examinând actul menționat, şeful - adjunct al Inspectoratului Fiscal de Stat, mun.

Chișinău, Irina Rusnac a emis Decizia nr. 830/1 din 28 martie 2011, prin care a decis calcularea şi încasarea la buget sumelor impozitelor şi plăților calculate în rezultatul controlului şi transferat la buget în termen de 30 zile a TVA diminuat în mărime de 1530928 lei; încasarea la buget a majorărilor de întârziere calculate în rezultatul controlului conform prevederilor art. 228 alin. (2) Cod fiscal şi de transferat la buget în termen de 30 zile: 338268 lei (majorare de întârziere pentru neachitarea în termen a taxei pe valoare adăugată) şi 15100 lei (majorare de întârziere pentru neachitarea în termen a taxei pe valoare adăugată); precum şi aplicarea pentru încălcările legislației fiscale şi de transferat la buget în termen de 30 de zile a amenzilor aplicate.

(f. d. 7 - 9). La fel, s-a stabilit că în urma controlul organului fiscal, s-a constatat că SC „Ghestiana – Com” SRL a efectuat tranzacții comerciale cu întreprinderea SC „Autovis – CGL” SRL, care a eliberat facturi fiscale enumerate în decizia Inspectoratului Fiscal de Stat, mun. Chișinău nr. 830/1 din 28 martie 2011. La caz, instanța de recurs reține că instanța de apel corect a aplicat speței prevederile art. 19 alin. (1) şi (14) din Legea contabilității, conform cărora faptele economice se contabilizează în baza documentelor primare şi centralizatoare. Contabilului-şef (șefului serviciului contabil) i se interzice să primească spre executare documente privind faptele economice ce contravin actelor legislative şi normative, informând despre aceasta în scris conducătorul entității.

Astfel de documente se 5 primesc spre executare numai cu indicațiile suplimentare în scris ale conducătorului entității căruia, ulterior, îi revine răspunderea pentru aceasta. Conform pct. 10 din Instrucțiunea privind completarea formularului tipizat de document primar cu regim special al facturii fiscale pentru livrările de mărfuri şi servicii impozabile cu TVA, aprobat prin Ordinul Ministerului Finanțelor al RM nr. 32 din 11 martie 2002, persoanele responsabile pentru perfectarea facturii fiscale sunt numite prin ordinul conducătorului unității economice şi acestea poartă răspundere personală pentru veridicitatea informației incluse. Conform art. 4 alin. (1) din Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi, titularul patrimoniului (antreprenorul) este în drept de a transmite, pe bază de contract, o parte sau toate atribuțiile de efectuare a activității de antreprenori at managerului-şef de întreprindere.

Contractul dintre titularul patrimoniului şi managerul-şef de întreprindere determină drepturile şi obligațiile reciproce ale părților inclusiv limitarea drepturilor de folosință şi de dispoziție asupra patrimoniului şi de desfășurare a unor genuri de activitate, relațiile lor reciproce de ordin financiar, răspunderea pentru neexecutarea sau executarea nesatisfăcătoare a obligațiilor asumate, precum şi termenul valabilității, condițiile de reziliere (modificare) a contractului. în contract pot fi incluse şi alte prevederi care nu contravin legislației în vigoare. În contextul normelor citate supra, instanța de recurs menționează că instanța de apel just a constatat că conducătorul SRL „Autovis CGL” - Popa-Condrea Victor nu a transmis şi nici nu a împuternicit alte persoane de a completa şi elibera facturi fiscale din numele persoanei juridice, drept dovadă servind şi explicația anexată la materialele dosarului.

(f.d. 94-95, vol. II) Respectiv, Colegiul conchide ca fiind întemeiate concluziile instanței de apel, precum că odată ce s-a demonstrat prin raportul de constatare tehnico-ştiinţific că facturile fiscale eliberate de către SC „Autovis CGL” SRL în perioada lunilor februarie – mai ale anului 2009 au fost executate de către o persoană neîmputernicită, acestea urmează a fi recunoscute ca fiind false şi nu pot fi considerate ca documente justificative. Conform art. 24 alin. (10) Cod fiscal, nu se permite deducerea cheltuielilor dacă contribuabilul nu poate confirma documentar că aceste cheltuieli au fost suportate într- un anumit cuantum şi în modul stabilit de Guvern.

Conform art. 102 alin. (1) şi (7) Cod fiscal, subiectul impozabil are dreptul la trecerea în cont a TVA achitate sau care urmează a fi achitate pe valorile materiale, serviciile procurate dacă dispune de factură fiscală la valorile materiale, serviciile procurate pe care a fost achitată ori urmează a fi achitată TVA; livrarea, în privința căreia se permite trecerea în cont a TVA achitate sau care urmează a fi achitate pe valorile materiale, serviciile procurate, trebuie să fie efectuată subiectului impozabil de către furnizorul care a eliberat factura fiscală (procurată, completată în modul stabilit prin acte normative). Din prevederile legale menționate rezultă că deducerea cheltuielilor aferente activității de întreprinzător şi trecerea în cont a taxei pe valoare adăugată se efectuează pentru valorile materiale, serviciile procurate, dacă subiectul impozabil a întrunit toate condițiile cumulativ ale art. 102 din codul fiscal şi nu o parte din ele.

6 Colegiul reține că materialele cauzei atestă cu certitudine faptul prin acțiunile sale, SC „Ghestiana-Com” SRL a dus la diminuarea TVA în anul 2009 cu suma de 1530928 lei, rezultată din semnarea şi respectiv eliberarea facturilor fiscale de către o persoană care nu deține acest drept. Prin urmare, nu pot fi reținute ca întemeiate argumentele recurentului, precum că şi-a îndeplinit obligațiunile contractuale prin achitarea integrală a sumelor aferente tranzacțiilor, fapt confirmat prin contractele încheiate şi documentele justificative, deoarece facturile fiscale menționate supra în baza cărora au fost executate obligațiile contractuale nu pot servi ca acte pertinente pentru trecerea în cont a TVA.

Or, la încheierea tranzacțiilor recurentul urma să se asigure de veridicitatea facturilor fiscale în baza cărora a avut loc livrarea şi/sau recepționarea mărfurilor. În asemenea circumstanțe, Colegiul apreciază ca justă constatarea instanței de apel cu privire la legalitatea acțiunilor colaboratorilor fiscali în vederea constatării diminuării sumei venitului impozabil pentru anul 2009, ținînd cont de suma cheltuielilor neconfirmate documentar. Nu constituie temei de admitere nici alte argumente invocate în recurs, deoarece acestea se combat cu cele expuse mai sus şi sunt axate asupra circumstanțelor de fapt şi nu de drept, care au fost constatate şi elucidate pe deplin de către instanța de apel, având la bază cumulul de probe, care au fost apreciate cu respectarea normelor de drept procedural prevăzute de art. 130 CPC.

În consecință, Colegiul reiterează şi prevederile art. 6 paragraful 1 al Convenţiei Europene pentru Apărarea Drepturilor Omului şi a Libertăţilor Fundamentale, conform căreia, nu se impune motivarea în detaliu a unei decizii prin care o instanţă de recurs, întemeindu-se pe dispoziţii legale specifice, respinge recursul declarat împotriva sentinţei pronunţate de o instanţă inferioară, ca fiind lipsit de şanse de succes.” (cauza Rebait şi alţii contra Franţei, Comisia Europeană a Drepturilor Omului, 25 februarie 1995, nr.26561/1995).

Faţă de cele ce preced, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie consideră că decizia instanţei de apel este legală şi întemeiată, fiind adoptată în limitele competenței, cu aplicarea corectă a legii materiale care guvernează raportul juridic litigios, iar în cadrul judecării pricinii au fost create condiţii obiective participanților la proces, pentru realizarea drepturilor sale procedurale. Din considerentele menționate şi având în vedere faptul că decizia contestată este întemeiată şi legală, iar criticele formulate în recurs sunt neîntemeiate, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie ajunge la concluzia de a respinge recursul declarat de SC „Ghestiana-Com” SRL şi de a menţine decizia din 08 septembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău.

În conformitate cu art. 445 alin. (1) lit. a) CPC, Colegiul civil, comercial şi de contencios administrativ lărgit al Curţii Supreme de Justiţie, d e c i d e : Se respinge recursul declarat de SC „Ghestiana-Com” SRL. 7 Se menține decizia din 08 septembrie 2015 a Curții de Apel Chișinău, adoptată în pricina civilă la cererea de chemare în judecată înaintată de SC „Ghestiana – Com” SRL împotriva Inspectoratului Fiscal de Stat mun. Chișinău cu privire la contestarea actelor administrative. Decizia este irevocabilă. Preşedintele ședinței Valeriu Doagă Judecătorii: Ala Cobăneanu Ion Druţă Valentina Clevadî Oleg Sternioală 8