Decizia nr. 5025/2024 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs împotriva sentinței nr. 150/2023 a Curții de Apel Brașov

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea înregistrată la această instanță la data de 23.02.2023, sub nr. x/2023, reclamantul A. a solicitat ca prin hotărârea ce se va pronunța, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov să dispună anularea Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/27.05.2022, emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și a Deciziei nr. 2811/21.12.2022 privind soluționarea contestației administrative, emisă de Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, cu cheltuieli de judecată.

Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 150 din 24 octombrie 2023, Curtea de Apel Brașov - secția contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâții Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, reprezentat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și a anulat Decizia nr. 2811/21.12.2022 emisă de pârâtul Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/27.05.2022 emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov.

Cererea de recurs Împotriva sentinței nr. 150 din 24 octombrie 2023, pronunțate de Curtea de Apel Brașov - secția contencios administrativ și fiscal, au formulat recurs pârâții Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și Ministerul Finanțelor, prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței și respingerea acțiunii ca neîntemeiată. În motivare recurenții susțin că sentința recurată este nelegală, întrucât instanța ar fi interpretat greșit dispozițiile Codului de procedură fiscală referitoare la comunicarea notificărilor și la procedura audierii prealabile. Arată că notificările de audiere au fost transmise în mod corect la domiciliul fiscal declarat al reclamantului, prin scrisoare recomandată, iar plicurile s-au întors cu mențiunea "avizat, reavizat, expirat termen păstrare", ceea ce ar demonstra lipsa de diligență a acestuia, nu o neregularitate a organului fiscal. În continuare, întrucât comunicarea prin poștă nu a fost posibilă, organul fiscal a procedat la publicarea anunțurilor pe site-ul ANAF și la afișarea lor la sediu, conform art. 47 din Codul de procedură fiscală, iar instanța ar fi greșit atunci când a considerat că lipsa CNP-ului din anunț ar face comunicarea ineficientă, întrucât legea nu impune includerea acestui element, iar publicarea CNP-ului ar încălca normele GDPR. Recurenții mai susțin că instanța a reținut în mod eronat că organul fiscal ar fi trebuit să comunice notificările la domiciliul ales al reclamantului, întrucât acesta nu solicitase modificarea domiciliului fiscal în evidențele ANAF înainte de emiterea notificărilor, iar alegerea domiciliului la avocat, făcută în procedura administrativă anterioară, nu ar fi fost opozabilă în noua procedură. Totodată, se arată că reclamantul nu putea pretinde comunicarea actelor la locul de muncă, întrucât Codul de procedură fiscală nu prevede o asemenea modalitate, iar instanța ar fi acceptat o interpretare care ar echivala cu modificarea legii. În ceea ce privește termenele de audiere, recurenții afirmă că instanța a aplicat greșit art. 47 alin. (7) din Codul de procedură fiscală, întrucât notificarea de audiere nu este un act administrativ fiscal, ci un act procedural, căruia nu i se aplică termenul de 15 zile prevăzut pentru comunicarea actelor administrative. Ei arată că termenul stabilit pentru audiere a fost rezonabil, că reclamantul a avut timp suficient pentru a se prezenta și că, în orice caz, neprezentarea la două termene consecutive atrage aplicarea ficțiunii legale prevăzute de art. 9 alin. (3) lit. b), potrivit căreia audierea se consideră îndeplinită indiferent de motivul absenței contribuabilului. Recurenții insistă asupra faptului că reclamantul ar fi acționat cu lipsă de diligență și rea-credință, ridicând selectiv corespondența și tergiversând procedura, deși cunoștea existența demersurilor de atragere a răspunderii solidare, având în vedere procedura anterioară finalizată în 2021. Organul fiscal a respectat toate dispozițiile legale și instrucțiunile ANAF privind audierea, asigurând reclamantului posibilitatea de a consulta dosarul și de a formula obiecțiuni, iar instanța ar fi ignorat aceste aspecte. În concluzie, recurenții consideră că instanța de fond a anulat în mod nelegal actele administrative, reținând în mod greșit că audierea nu ar fi fost îndeplinită, deși notificările au fost comunicate conform legii, iar neprezentarea reclamantului activează ficțiunea legală a audierii îndeplinite.

Apărările formulate Intimatul-reclamant A. a depus la dosar întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, formulând apărări față de fiecare dintre criticile expuse în cererea de recurs.

Soluția și considerentele instanței de recurs Examinând sentința recurată prin prisma criticilor formulate, a actelor și lucrărilor dosarului, precum și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat. Intimatul-reclamant A. a supus controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ și fiscal decizia nr. 1159/17.12.2021 prin care a fost admisă în parte contestația administrativă și anulată în parte decizia nr. 64153/18.02.2021 de atragere a răspunderii solidare a reclamantului pentru datoriile B. S.A., conform art. 25 alin. (2 1 ) din Legea nr. 207/2015, pentru suma de 4.029.954 RON, iar pentru diferența de 5.925.651 RON a fost dispusă desființarea deciziei, cu consecința reluării controlului. Curtea de Apel Brașov a anulat decizia de atragere a răspunderii solidare și decizia de soluționare a contestației administrative exclusiv pentru vicii procedurale, constatând că organul fiscal nu a respectat obligația legală de audiere prealabilă prevăzută de art. 26 alin. (2) și (3) din Codul de procedură fiscală. Instanța a reținut că procedura actuală reprezenta o continuare a celei anterioare, în care reclamantul își alesese domiciliul procesual la sediul avocatului, iar această alegere era opozabilă organului fiscal. Comunicarea notificărilor direct la domiciliul personal, și nu la domiciliul ales a fost, astfel, contrară art. 47 alin. (3) coroborat cu art. 18 Codul de procedură fiscală. Curtea a constatat, de asemenea, că nici comunicarea prin publicitate nu a fost efectivă. Deși formal anunțurile au fost publicate pe site-ul ANAF, acestea nu conțineau CNP-ul reclamantului, deși acesta este criteriul unic de căutare pentru persoanele fizice în secțiunea dedicată comunicării prin publicitate. În lipsa acestui element, contribuabilul nu putea identifica notificările, ceea ce face comunicarea inefectivă și contrară finalității art. 47 alin. (5)-(7) Codul de procedură fiscală. În plus, termenele de audiere stabilite (10.03.2022 și 14.04.2022) au fost fixate înainte de expirarea termenului de 15 zile de la publicarea anunțurilor, termen în care comunicarea se consideră îndeplinită. Astfel, notificările nu erau încă legal comunicate la data audierilor, ceea ce exclude aplicarea art. 9 alin. (3) lit. b) Codul de procedură fiscală privind considerarea audierii ca îndeplinită prin neprezentare. Întrucât lipsa audierii atrage nulitatea deciziei de atragere a răspunderii solidare, conform art. 26 alin. (3) Codul de procedură fiscală, instanța a admis acțiunea fără a mai analiza celelalte motive de nelegalitate. Soluția instanței de fond este însușită și de instanța de control judiciar, întrucât a fost pronunțată cu interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente, nefiind susceptibilă de casare prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Instanța de fond a reținut, în mod corect și cu o motivare completă, că procedura de audiere prealabilă emiterii deciziei de atragere a răspunderii solidare a fost viciată în mod esențial, iar aceste vicii, fiind de natură extrinsecă actului administrativ fiscal, atrag nulitatea deciziei în temeiul art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală. Înalta Curte observă că întreaga critică a recurenților se concentrează pe contestarea acestor constatări, însă argumentele dezvoltate nu sunt apte să răstoarne concluziile instanței de fond, care se întemeiază pe o analiză completă a situației de fapt și pe interpretarea corectă a normelor legale aplicabi le. În ceea ce privește comunicarea notificărilor de audiere, recurenții susțin că acestea au fost transmise la domiciliul fiscal al intimatului și că neprezentarea acestuia la oficiul poștal ar fi justificat trecerea la comunicarea prin publicitate. Înalta Curte constată însă că această susținere ignoră împrejurarea esențială reținută de instanța de fond, și anume că procedura în discuție nu era una nouă, ci o continuare a procedurii anterioare de atragere a răspunderii solidare, în cadrul căreia intimatul își alesese în mod expres domiciliul procesual la sediul avocatului, indicând această adresă în contestația administrativă și în corespondența purtată cu organul fiscal. Alegerea domiciliului procesual nu fusese revocată, iar organul fiscal nu a făcut dovada că ar fi fost informat despre încetarea reprezentării. În aceste condiții, obligația de comunicare la domiciliul ales decurge direct din art. 18 alin. (1) și (3) din Codul de procedură fiscală, coroborat cu art. 47 alin. (3), iar organul fiscal nu putea ignora această opțiune și nu putea reveni la comunicarea la domiciliul personal al contribuabilului. Faptul că ulterior, în anul 2022, intimatul a reiterat alegerea domiciliului procesual nu schimbă cu nimic situația juridică existentă la momentul emiterii notificărilor, întrucât această alegere fusese deja făcută în procedura anterioară, iar procedura actuală reprezenta o continuare a celei inițiale, astfel cum rezultă chiar din decizia nr. 1159/17.12.2021, prin care s-a dispus reluarea controlului. În ceea ce privește comunicarea prin publicitate, Înalta Curte reține că instanța de fond a constatat în mod corect că publicarea notificărilor pe site-ul ANAF nu a fost aptă să producă efecte juridice, întrucât actele încărcate nu conțineau CNP-ul intimatului, ci CUI-ul B. S.A.. Or, modalitatea tehnică de funcționare a platformei ANAF impune, pentru persoanele fizice, identificarea actelor prin introducerea CNP-ului în câmpul unic de căutare. În lipsa acestui element, contribuabilul nu avea nicio posibilitate reală de a identifica actul emis pe numele său, chiar dacă ar fi verificat constant site-ul. Recurenții invocă faptul că legea nu impune includerea CNP-ului în anunț și că publicarea acestuia ar încălca normele GDPR, însă aceste susțineri nu sunt pertinente, întrucât intimatul nu a pretins niciodată publicarea CNP-ului în anunțul vizibil publicului, ci doar includerea acestuia în actul încărcat în sistem, astfel încât motorul de căutare să poată returna documentul. Această operațiune nu echivalează cu divulgarea datelor personale către public, întrucât accesarea actului presupune cunoașterea prealabilă a CNP-ului, iar nu afișarea acestuia în mod liber. În consecință, comunicarea prin publicitate a fost doar formală, lipsită de eficiență și contrară finalității art. 47 din Codul de procedură fiscală. Înalta Curte reține, de asemenea, că instanța de fond a constatat în mod corect că termenele stabilite pentru audiere au fost fixate înainte de expirarea termenului de 15 zile prevăzut de art. 47 alin. (7) din Codul de procedură fiscală, termen în care actul comunicat prin publicitate se consideră comunicat. Prima notificare a fost publicată la data de 3 martie 2022, iar audierea a fost fixată pentru 10 martie 2022; a doua notificare a fost publicată la 8 aprilie 2022, cu audierea stabilită pentru 14 aprilie 2022. În ambele situații, data audierii era anterioară momentului în care notificarea devenea opozabilă contribuabilului. Recurenții susțin că notificarea nu ar fi un act administrativ fiscal și că termenul de 15 zile nu i s-ar aplica, însă această interpretare este contrară textului legal, care reglementează comunicarea actelor administrative fiscale și a actelor procedurale în mod unitar, iar notificarea de audiere, fiind un act procedural emis în cadrul procedurii fiscale, este supusă regulilor generale de comunicare. Invocarea Ordinului ANAF nr. 127/2014 nu poate fi primită, întrucât acesta reglementează procedura aferentă vechiul Codul de procedură fiscală, abrogat anterior demarării procedurii din cauză, astfel încât dispozițiile sale sunt inaplicabile. În aceste condiții, Înalta Curte constată că instanța de fond a reținut în mod corect că intimatul nu a fost legal convocat la audiere, iar ficțiunea audierii îndeplinite prevăzută de art. 9 alin. (3) lit. b) din Codul de procedură fiscală nu poate opera în lipsa unei comunicări legale a notificărilor. Recurenții invocă pretinsa lipsă de diligență a intimatului și faptul că acesta ar fi ridicat selectiv corespondența, însă aceste susțineri sunt nerelevante, întrucât obligația de comunicare legală revine organului fiscal, iar neîndeplinirea acestei obligații nu poate fi suplinită prin prezumții privind conduita contribuabilului. De altfel, chiar dacă intimatul ar fi dorit să se prezinte la audiere, acest lucru ar fi fost imposibil, întrucât datele fixate erau anterioare momentului în care notificările se considerau comunicate. În ceea ce privește susținerile recurenților referitoare la pretinsa rea-credință a intimatului, Înalta Curte observă că acestea sunt străine de obiectul recursului, întrucât instanța de fond nu a analizat fondul raportului juridic fiscal, ci a anulat actele administrative exclusiv pentru vicii procedurale. În recurs nu pot fi introduse critici noi, care nu vizează raționamentul instanței de fond, iar analiza conduitei contribuabilului nu poate suplini nerespectarea unor garanții procedurale esențiale, precum dreptul de a fi ascultat. Pentru toate aceste considerente, Înalta Curte constată că instanța de fond a făcut o corectă aplicare a dispozițiilor art. 9, 25, 26 și 47 din Codul de procedură fiscală, iar criticile formulate în recurs nu sunt apte să răstoarne soluția pronunțată.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, în baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul formulat de recurenții-pârâți Administrația Județeană a Finanțelor Publice Brașov și Ministerul Finantelor, prin Administrația Județeană a Finantelor Publice Brașov, ca nefondat. În temeiul art. 453 alin. (1) C. proc. civ., va obliga recurenții-pârâți la plata către intimatul-reclamant A. a sumei de 4.400 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, reprezentând onorariu de avocat redus, potrivit art. 451 alin. (2) C. proc. civ., raportat la complexitatea cauzei și activitatea depusă de avocat în această fază procesuală.