Decizie nr. 71 din 27.05.2021

La originea cauzei se află sesizarea privind excepția de neconstituționalitate a articolului I alineatul 40 din Legea nr. 281 din 16 decembrie 2016 cu privire la modificarea și completarea unor acte legislative, ridicată de dna Elena Constantinescu în interesele dnei Liliana Palancean, parte în dosarul nr. 3-19/20, pendinte la Curtea de Apel Chișinău.

Excepția de neconstituționalitate a fost depusă la Curtea Constituțională pe 23 octombrie 2020 de un complet de judecători ai Colegiului civil, comercial și de contencios administrativ al Curții de Apel Chișinău (format din dl Anatolie Minciună și dle Ecaterina Palanciuc și Veronica Negru), în baza articolului 135 alin. (1) literele a) și g) din Constituție. A. Circumstanțele litigiului principal

Pe 8 august 2019, notarul public Liliana Palancean s-a adresat cu o cerere în contenciosul administrativ împotriva Ministerului Finanțelor, prin care a solicitat să fie constatat faptul că activitatea notarială nu reprezintă activitate de întreprinzător, că notarului nu îi sunt aplicabile prevederile Codului fiscal și să fie anulat un ordin al Ministerului Finanțelor privind aprobarea formularului de declarare a impozitului pe venit al persoanelor care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției.

Pe 12 octombrie 2020, dna Elena Constantinescu, care reprezintă interesele reclamantei, a invocat excepția de neconstituționalitate a articolului I alineatul 40 din Legea nr. 281 din 16 decembrie 2016 cu privire la modificarea și completarea unor acte legislative. Articolul contestat conține amendamente referitoare la condițiile de impozitare a persoanelor care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției. Amendamentele în discuție au vizat Capitolul 10 1 , Titlul II din Codul fiscal.

Prin încheierea din 12 octombrie 2020, Curtea de Apel Chișinău a admis ridicarea excepției de neconstituționalitate și a trimis sesizarea la Curtea Constituțională, în vederea soluționării acesteia. B. Legislația pertinentă

Prevederile relevante ale Constituției sunt următoarele: Articolul 16 Egalitatea „(1) Respectarea și ocrotirea persoanei constituie o îndatorire primordială a statului. (2) Toți cetățenii Republicii Moldova sunt egali în fața legii și a autorităților publice, fără deosebire de rasă, naționalitate, origine etnică, limbă, religie, sex, opinie, apartenență politică, avere sau de origine socială.” Articolul 23 Dreptul fiecărui om de a-și cunoaște drepturile și îndatoririle „(1) Fiecare om are dreptul să i se recunoască personalitatea juridică. (2) Statul asigură dreptul fiecărui om de a-și cunoaște drepturile și îndatoririle. În acest scop statul publică și face accesibile toate legile și alte acte normative.” Articolul 43 Dreptul la muncă și la protecția muncii „(1) Orice persoană are dreptul la muncă, la libera alegere a muncii, la condiții echitabile și satisfăcătoare de muncă, precum și la protecția împotriva șomajului. […]” Articolul 46 Dreptul la proprietate privată și protecția acesteia „(1) Dreptul la proprietate privată, precum și creanțele asupra statului sunt garantate. […]”

Prevederile relevante ale Codului fiscal, adoptat prin Legea nr. 1163 din 24 aprilie 1997, sunt următoarele: Articolul 5 Noțiuni generale „Următoarele noțiuni se aplică în scopul impozitării, fără modificarea statutului juridic al persoanelor juridice și fizice prevăzut de legislația în vigoare: […] 16) Activitate de întreprinzător, afacere (business) – orice activitate conform legislației, cu excepția muncii efectuate în baza contractului (acordului) de muncă, desfășurată de către o persoană, având drept scop obținerea venitului, sau, în urma desfășurării căreia, indiferent de scopul activității, se obține venit. […] 36 2 ) Activitate profesională în sectorul justiției – activitate permanentă desfășurată în cadrul formelor de organizare a activității prevăzute de lege de către avocat, avocat-stagiar, notar public, executor judecătoresc, administrator autorizat, mediator, expert judiciar în cadrul biroului de expertiză judiciară. […]” Articolul 24 Deducerea cheltuielilor aferente activității de întreprinzător „(1) Se permite deducerea cheltuielilor ordinare și necesare, achitate sau suportate de contribuabil pe parcursul perioadei fiscale, exclusiv în cadrul activității de întreprinzător. […] Capitolul 10 1

Prevederile relevante ale Legii nr. 69 din 14 aprilie 2016 cu privire la organizarea activității notarilor sunt următoarele: Articolul 8 Statutul notarului „[…] (2) Notarul nu este funcționar public, activitatea acestuia nu este activitate de întreprinzător și nici nu poate fi raportată la o astfel de activitate.” Articolul 10 Drepturile notarului „(1) Notarul are următoarele drepturi: a) să încaseze plăți notariale în condițiile legii; […]” Articolul 11 Obligațiile notarului „Notarul are următoarele obligații: […] f) să țină evidența contabilă și să achite toate plățile obligatorii aferente activității notariale în condițiile legii; […]” Articolul 39 Cheltuielile pentru desfășurarea activității notariale „(1) Din plățile încasate de notar pentru activitatea notarială conform art. 38 lit. b) și c) se acoperă cheltuielile pentru asigurarea tehnico-materială a activității, locațiune și întreținerea biroului notarial, ținerea arhivei activității notariale, remunerarea personalului auxiliar angajat, cota de contribuție obligatorie a notarului, suma concediului anual, contribuțiile de asigurări sociale de stat și de asigurări obligatorii de asistență medicală, alte cheltuieli suportate în legătură cu activitatea profesională a notarului. (2) Suma rămasă după deducerea tuturor cheltuielilor menționate la alin. (1) constituie venitul notarului.” ÎN DREPT A. Argumentele autoarei excepției de neconstituționalitate

Autoarea excepției de neconstituționalitate susține că articolul I alineatul 40 din Legea nr. 281 din 16 decembrie 2016 privind modificarea și completarea unor acte legislative, care a exclus din conținutul Codului fiscal noțiunile de activitate notarială și de venit impozabil al notarului, a lipsit notarul de posibilitatea deducerii cheltuielilor suportate, așa cum prevede articolul 39 din Legea nr. 69 din 14 aprilie 2016 cu privire la organizarea activității notarilor.

Deși modalitatea de deducere a cheltuielilor suportate este reglementată de articolul 24 din Codul fiscal, autoarea excepției de neconstituționalitate precizează că norma în discuție are în vedere doar persoanele care practică activitate de întreprinzător, iar astfel, de vreme ce activitatea notarială nu reprezintă o activitate de întreprinzător, notarul este lipsit de posibilitatea deducerii cheltuielilor, situație ce îi încălcă dreptul de proprietate.

Potrivit autoarei excepției de neconstituționalitate, prevederile contestate încalcă articolele 1 alin. (3), 4, 6, 8, 16 alin. (1), 23 alin. (1), 43 alin. (1), 46 alin. (1), 58, 66 lit. c) și 127 alin. (2) din Constituție. B. Aprecierea Curții

Examinând admisibilitatea sesizării, Curtea constată următoarele.

În conformitate cu articolul 135 alin. (1) lit. a) din Constituție, controlul constituționalității legilor, în prezenta cauză a Legii nr. 281 din 16 decembrie 2016 cu privire la modificarea și completarea unor acte legislative, ține de competența Curții Constituționale.

Curtea constată că excepția de neconstituționalitate a fost ridicată de către dna Elena Constantinescu în interesele dnei Liliana Palancean, parte în dosarul nr. 1-19/20, pendinte la Curtea de Apel Chișinău.

Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie articolul I alineatul 40 din Legea nr. 281 din 16 decembrie 2016 cu privire la modificarea și completarea unor acte legislative. Articolul de lege contestat conține amendamente la Codul fiscal, referitoare la condițiile de impozitare a persoanelor care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției. Prin adoptarea amendamentelor în discuție a fost modificat Capitolul 10 1 din Codul fiscal.

Curtea precizează că, potrivit normelor de tehnică legislativă, dispozițiile de modificare și de completare ale unei legi se încorporează, de la data intrării lor în vigoare, în actul de bază, identificându-se cu acesta. Din acest motiv, urmărind asigurarea clarității și accesibilității actelor sale, Curtea Constituțională a precizat în jurisprudența sa că în asemenea cazuri obiectul sesizării se raportează la actele de bază (a se vedea, mutatis mutandis , HCC nr. 27 din 31 octombrie 2019, § 19). Așadar, Curtea Constituțională va raporta obiectul sesizării la prevederile Capitolului 10 1 din Codul fiscal.

O altă condiție pentru formularea excepției de neconstituționalitate o constituie aplicabilitatea prevederilor contestate în cauza în care a fost ridicată excepția (HCC nr. 2 din 9 februarie 2016, § 82). Norma contestată trebuie să fie aplicabilă în soluționarea cauzei aflate pe rolul instanței de judecată (DCC nr. 18 din 13 februarie 2020, § 16 și jurisprudența citată acolo). De vreme ce excepția a fost ridicată într-o cauză de contencios administrativ, în care se examinează inclusiv legalitatea unui ordin al Ministerului Finanțelor referitor la aprobarea formularului de declarare a impozitului pe venit al persoanelor ce desfășoară o activitate profesională în sectorul justiției, Curtea reține că prevederile contestate în sesizare pot fi aplicate de instanța de judecată în cauza în care s-a ridicat excepția de neconstituționalitate.

Curtea constată că prevederile contestate nu au făcut anterior obiect al controlului de constituționalitate.

Curtea reține că o altă condiție obligatorie pentru ca excepția de neconstituționalitate să poată fi examinată în fond este incidența unui drept din Constituție în cauza concretă pendinte în fața instanțelor de drept comun (DCC nr. 8 din 24 ianuarie 2020, § 27). Curtea trebuie să verifice, prin prisma argumentelor autorului sesizării, dacă prevederile contestate reprezintă o ingerință într-un drept fundamental (DCC nr. 17 din 9 februarie 2021, § 16).

Curtea observă că autoarea excepției a pretins că prevederile contestate sunt contrare articolelor 1 alin. (3) [ preeminența dreptului ], 4 [ drepturile și libertățile omului ], 6 [ separația și colaborarea puterilor ], 8 [ respectarea dreptului internațional și a tratatelor internaționale ], 16 [ egalitatea ], 23 [ dreptul fiecărui om de a-și cunoaște drepturile și îndatoririle ], 43 [ dreptul la muncă și la protecția muncii ], 46 [ dreptul la proprietate privată și protecția acesteia ], 58 [ contribuții financiare ], 66 lit. c) [ atribuția Parlamentului de a interpreta legi și de a asigura unitatea reglementărilor legislative ] și 127 alin. (2) [ obligația statului de a garanta exercițiul dreptului de proprietate ] din Constituție.

Curtea a notat în jurisprudența sa că articolele 1 alin. (3), 4 și 8 din Constituție nu pot fi analizate în mod individual, ci pot interveni dacă este constatată aplicabilitatea unei prevederi substanțiale din Constituție (a se vedea, mutatis mutandis , HCC nr. 3 din 18 ianuarie 2019, § 18; HCC nr. 19 din 24 septembrie 2019, § 16). Cu privire la pretinsa încălcare a articolelor 16 și 23 din Constituție, Curtea precizează că acestea nu au o aplicabilitate de sine stătătoare. Pentru a fi aplicabile, autorul sesizării trebuie să demonstreze existența unor ingerințe în drepturile fundamentale (HCC nr. 15 din 28 mai 2020, § 25; HCC nr. 2 din 12 ianuarie 2021, § 22).

Cu privire la criticile de neconstituționalitate invocate din perspectiva articolelor 6 și 58 din Constituție, care stabilesc separația și colaborarea puterilor și obligația de a contribui, prin impozite și prin taxe, la cheltuielile publice, Curtea constată că autoarea nu a formulat o veritabilă critică de neconstituționalitate. În situații similare, Curtea a respins ca inadmisibile sesizările formulate, precizând că simpla trimitere la un text din Constituție, fără explicarea pretinsei neconformități cu acesta a prevederilor legale contestate, nu echivalează cu un argument (a se vedea, mutatis mutandis , DCC nr. 33 din 19 martie 2020, § 31).

În jurisprudența sa, Curtea Constituțională a precizat că dreptul la muncă și la protecția muncii este incident în toate cazurile în care este pretinsă apărarea drepturilor salariale. Totodată, Curtea a specificat că acesta cuprinde, în special, toate avantajele prezente sau viitoare, cu condiția să fie acordate, chiar dacă indirect, de angajator lucrătorului pentru munca prestată de acesta, în baza unui contract de muncă sau al unor dispoziții legale (HCC nr. 21 din 3 octombrie 2019, § 25). Autoarea excepției de neconstituționalitate pretinde încălcarea dreptului său la muncă și la protecția muncii invocând o pretinsă imposibilitate de a-și deduce cheltuielile suportate din venitul brut obținut. Din perspectiva criticii de neconstituționalitate menționate, de vreme ce ea nu ridică problema exercițiului vreunei condiții a dreptului la muncă sau la protecția muncii, Curtea constată că articolul 43 din Constituție nu este incident.

Curtea va analiza pretinsa încălcare a articolului 16, coroborat cu articolele 46 și 127 alin. (2) din Constituție. Curtea reține că autoarea excepției pretinde că dispozițiile contestate ar institui un tratament diferențiat între notari și alte categorii de contribuabili, din punctul de vedere al condițiilor de exercitare a dreptului de deducere a cheltuielilor suportate din venitul brut obținut. Având în vedere faptul că aceste obiecții ridică problema unei discriminări între mai multe clase de subiecte aflate în situații comparabile, Curtea precizează că trebuie să analizeze conținutul prevederilor contestate în fața sa, pentru a stabili dacă acestea instituie, într-adevăr, prin efectele lor, tratamentul diferențiat contestat în sesizare.

Curtea observă că textele contestate din Capitolul 10 1 , titlul II din Codul fiscal reglementează modul de impozitare a persoanelor care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției și stabilește subiecții impunerii (articolul 69¹), obiectul impunerii (articolul 69 2 ), dreptul de a deduce cheltuielile aferente activității profesionale (articolul 69 3 ) și modul de calculare, achitare și declarare a impozitului pe venit (articolul 69 5 ). În special, Curtea reține că în categoria subiectelor care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției se includ avocații, avocații-stagiari, notarii publici, executorii judecătorești, administratorii autorizați, mediatorii și experții judiciari constituiți în cadrul unui birou de expertiză judiciară (articolul 5 pct. 36 2 ).

Pornind de la criticile autorului sesizării care se referă la o eventuală încadrare juridică a activității de notariat în activitatea de întreprinzător și, în legătură cu aceasta, s-ar încălca dreptul notarilor de a deduce cheltuielile aferente activității profesionale, Curtea observă că notarii, ca și alte persoane care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției, au dreptul, în baza articolului 69 3 alin. (1) din Codul fiscal, să deducă cheltuielile aferente activității profesionale, achitate sau suportate în cursul perioadei fiscale în modul stabilit de Capitolul III, Titlul II al Codului fiscal, adică potrivit regulilor stabilite pentru persoanele care practică activitate de întreprinzător.

În acest sens, Curtea notează că, așa cum prevede articolul 8 alin. (2) din Legea privind organizarea activității notarilor, notarul nu este funcționar public, activitatea sa nu este activitate de întreprinzător și nici nu poate fi raportată la o astfel de activitate, iar reglementările Codului fiscal se aplică doar în scopul impozitării și nu modifică regimul acestei activități.

Așadar, analiza sistematică a articolului 69 3 alin. (1) în coroborare cu articolul 24 din Codul fiscal îi permite Curții să conchidă că notarii, ca și alte subiecte care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției, beneficiază de dreptul de a-și deduce cheltuielile aferente activității profesionale achitate sau suportate pe parcursul perioadei fiscale. Expresia legală „conform prevederilor capitolului 3 din prezentul titlu” care se conține în articolul 69 3 alin. (1) din Codul fiscal este o normă de trimitere și arată că subiectele care desfășoară activități profesionale în sectorul justiției deduc cheltuielile potrivit regulilor stabilite pentru persoanele care desfășoară activitate de întreprinzător. Această concluzie îi permite Curții Constituționale să rețină lipsa unui tratament diferențiat între notari și contribuabilii cu care se compară autoarea excepției, din perspectiva dreptului de a-și deduce cheltuielile din venitul brut obținut.

În acest context, având în vedere considerentele menționate supra , Curtea constată caracterul neîntemeiat al criticilor de neconstituționalitate invocate din perspectiva articolelor 16, 46 și 127 alin. (2) din Constituție. Totodată, de vreme ce a stabilit în analiza sa că există repere obiective care ajută destinatarul și interpretul legii să prevadă sensul exact al dispozițiilor contestate, Curtea reține că problema abordată în sesizare nu implică nici incidența articolului 66 alin. (1) lit. c) din Constituție.

Prin urmare, în baza celor menționate supra , Curtea constată că sesizarea privind excepția de neconstituționalitate nu întrunește condițiile de admisibilitate și nu poate fi acceptată pentru examinare în fond. Din aceste motive, în baza articolelor 135 alin. (1) lit. g), 140 alin. (2) din Constituție, 26 alin. (1) din Legea cu privire la Curtea Constituțională, 61 alin. (3) și 64 din Codul jurisdicției constituționale, Curtea Constituțională D E C I D E: 1. Se declară inadmisibilă sesizarea privind excepția de neconstituționalitate a Capitolului 10 1 din Codul fiscal, adoptat prin Legea nr. 1163 din 24 aprilie 1997, ridicată de dna Elena Constantinescu, în dosarul nr. 3-19/20, în fața Curții de Apel Chișinău. 2. Prezenta decizie este definitivă, nu poate fi supusă niciunei căi de atac, intră în vigoare la data adoptării și se publică în Monitorul Oficial al Republicii Moldova. Președinte Domnica MANOLE Chișinău, 27 mai 2021 DCC nr. 71 Dosarul nr. 160g/2020